應(yīng)對內(nèi)部審計機構(gòu)邊緣化的思考

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摘要：我國內(nèi)部審計在發(fā)展過程中，面臨著工作不到位、審計無成效等諸多問題，這些問題最終都將導(dǎo)致一個結(jié)果———內(nèi)部審計機構(gòu)被邊緣化。本文從內(nèi)部審計發(fā)展的現(xiàn)狀出發(fā)，分析內(nèi)部審計的模式、視野、溝通、職能、技術(shù)和方向，并針對性地提出解決措施。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計；邊緣化；監(jiān)管

一、引言

近年來，在審計署和中國內(nèi)部審計協(xié)會的大力推動下，我國的內(nèi)部審計工作得到較大發(fā)展，內(nèi)部審計機構(gòu)和人員配備也有了明顯增長，但是，與我國組織的總量相比還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，再加上內(nèi)部審計工作起步較晚，多數(shù)組織對內(nèi)部審計的認(rèn)同度不高，從而導(dǎo)致內(nèi)部審計處于“有力使不出”的尷尬局面。內(nèi)部審計是典型的“責(zé)權(quán)利”不對等的工作。一方面，內(nèi)部審計承擔(dān)過量的責(zé)任，尤其是在已審計的項目出現(xiàn)問題時，組織內(nèi)部通常會將責(zé)任歸咎于內(nèi)部審計機構(gòu)作用發(fā)揮不強以及內(nèi)部審計人員能力不高的原因上。另一方面，內(nèi)部審計無法有效改善審計結(jié)果、發(fā)揮監(jiān)管職能，這是內(nèi)部審計工作面臨的主要困難。因此，當(dāng)內(nèi)部審計人員的能力和現(xiàn)有條件難以應(yīng)對各種困難時，內(nèi)部審計的作用發(fā)揮將受到限制，導(dǎo)致內(nèi)部審計的價值無法體現(xiàn)，在組織的地位就會逐漸“邊緣化”。

二、“邊緣化”的原因分析

（一）內(nèi)部審計模式過于保守

內(nèi)部審計機構(gòu)既可以行使所有權(quán)監(jiān)督，隸屬于股東會及類似機構(gòu)；也可以行使經(jīng)營監(jiān)督權(quán)，隸屬于董事會、總經(jīng)理等類似機構(gòu)或崗位（鄭石橋，2017）。不同的內(nèi)部審計模式各有利弊，適用情況也不同，這導(dǎo)致許多組織無行業(yè)標(biāo)桿可借鑒。在經(jīng)驗不充分的情況下，為了避免犯錯，內(nèi)部審計機構(gòu)通常會選擇更加保守的姿態(tài)，減少新項目的開展。這雖然規(guī)避了一定的風(fēng)險，但也導(dǎo)致其無所作為，在組織內(nèi)被邊緣化。

（二）內(nèi)部審計人員視野不夠開闊

受自身地位所限，內(nèi)部審計人員在開展工作時，存在無法從戰(zhàn)略角度考慮問題的情況。即內(nèi)部審計人員只針對自身關(guān)注的風(fēng)險點實施審計，但在匯報審計結(jié)果時，管理層認(rèn)為多數(shù)問題并不重要或可以接受。同樣的，在管理層關(guān)注的風(fēng)險點，如果內(nèi)部審計沒有及時補位，也會使其權(quán)威性受到影響。與高層的步調(diào)不一致會造成內(nèi)部審計得不到應(yīng)有的支持，甚至無法開展工作。

（三）內(nèi)部審計機構(gòu)與組織溝通不暢

《第2305號內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則———人際關(guān)系》指出，內(nèi)部審計人員應(yīng)當(dāng)與組織管理層和相關(guān)人員、被審計單位和相關(guān)人員、組織內(nèi)部各職能部門和相關(guān)人員進(jìn)行必要的溝通，保持良好的人際關(guān)系。溝通的缺失會在內(nèi)部審計人員與組織內(nèi)部相關(guān)機構(gòu)和人員之間造成誤解，影響審計效率和效果。當(dāng)良好的溝通持續(xù)受阻時，審計結(jié)果的可用性降低。內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)為組織的業(yè)務(wù)活動、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理的有效性和適當(dāng)性提供合理保證，如果該功能無法實現(xiàn)，內(nèi)部審計存在的意義與價值便無從體現(xiàn)。

（四）內(nèi)部審計監(jiān)管職能落實不到位

在出具審計報告后，內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)當(dāng)跟蹤檢查被審計單位針對審計發(fā)現(xiàn)的問題所采取的糾正措施及其改進(jìn)效果，進(jìn)行相應(yīng)的審查和評價活動1。在后續(xù)審計階段，如果內(nèi)部審計人員未核實整改意見的落實情況，而直接采信被審計單位的報告，那么被審計單位未真正整改時，便暴露出很大的風(fēng)險。當(dāng)問題反復(fù)出現(xiàn)而無法改善時，內(nèi)部審計的權(quán)威性和可靠性就會受到質(zhì)疑，失去原有的組織地位。

（五）傳統(tǒng)的內(nèi)部審計技術(shù)與新環(huán)境不相適應(yīng)

如今信息技術(shù)飛速發(fā)展，傳統(tǒng)的內(nèi)部審計技術(shù)在面對新環(huán)境時顯得力不從心。以銀行業(yè)為例，目前多數(shù)銀行正在大力發(fā)展互聯(lián)網(wǎng)金融業(yè)務(wù)，傳統(tǒng)的審計業(yè)務(wù)有時無從下手，在應(yīng)對信用和欺詐風(fēng)險上也存在局限性，導(dǎo)致無法適應(yīng)公司治理對內(nèi)部審計的要求。據(jù)《中國內(nèi)部審計藍(lán)皮書》統(tǒng)計目前我國內(nèi)部審計項目中傳統(tǒng)審計項目占比仍然很高，雖然新興審計項目已得到開展，但所占比重不大，難以體現(xiàn)內(nèi)部審計機構(gòu)順應(yīng)新環(huán)境所做出的改變。如果內(nèi)部審計難以滿足新需求，其最終會被新環(huán)境所淘汰。

（六）內(nèi)部審計機構(gòu)發(fā)展方向不明確

內(nèi)部審計經(jīng)歷了財務(wù)導(dǎo)向和管理導(dǎo)向階段，目前逐漸發(fā)展為風(fēng)險導(dǎo)向的內(nèi)部審計。在轉(zhuǎn)型過程中，內(nèi)部審計的定位和目標(biāo)不斷變化。風(fēng)險導(dǎo)向的內(nèi)部審計并不意味著忽視財務(wù)和管理職能，如果片面地強調(diào)風(fēng)險職能，會使內(nèi)部審計機構(gòu)的功能與風(fēng)險管理和內(nèi)部控制部門存在較多重合。定位和目標(biāo)的模糊導(dǎo)致無法發(fā)揮應(yīng)有作用。當(dāng)內(nèi)部審計機構(gòu)被邊緣化后，組織內(nèi)第三道防線形同虛設(shè)，風(fēng)險管理的有效性無法驗證。當(dāng)風(fēng)險變成損失時，又會再次體現(xiàn)內(nèi)部審計的無作為，使得內(nèi)部審計機構(gòu)進(jìn)一步被邊緣化，導(dǎo)致惡性循環(huán)。

三、應(yīng)對“邊緣化”的措施

如何避免邊緣化以及如何化解邊緣化困境，內(nèi)部審計機構(gòu)需要從內(nèi)部和外部兩個方面著手。

（一）明確自身職責(zé)，選擇合適發(fā)展模式

國內(nèi)外許多機構(gòu)都對內(nèi)部審計作出了定義，但在實務(wù)中，不同組織所處的環(huán)境不同，面臨的風(fēng)險也不同，其他組織的經(jīng)驗不一定適合本組織。內(nèi)部審計人員應(yīng)當(dāng)以準(zhǔn)則為基礎(chǔ)，根據(jù)組織的具體情況，參考各類指南，明確適合自身的角色以及責(zé)任。此外，根據(jù)《有限風(fēng)險管理與控制的三道防線》2，內(nèi)部審計承擔(dān)第三道防線———“風(fēng)險確認(rèn)”的職責(zé)。不同防線的角色與責(zé)任不同，不能互相替代。即使審計的結(jié)果與職能部門自查的結(jié)果一致，內(nèi)部審計對業(yè)務(wù)活動的查錯糾弊也是必不可少的。目前，財務(wù)審計職能越來越多地被外部審計所承擔(dān)，內(nèi)部審計正向風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫲l(fā)展。內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)當(dāng)抓住機遇，融入組織管理的各個方面，提升自身的組織地位。但是即便如此，內(nèi)部審計也不應(yīng)徹底拋棄財務(wù)審計，而是在運用外部審計成果及內(nèi)部財務(wù)數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，憑借自身對組織的了解，發(fā)揮優(yōu)勢，合理開展審計業(yè)務(wù)。

（二）強化監(jiān)管職能，合理調(diào)整審計思路

此處的“管理者”并非特指組織的管理者，而是指內(nèi)部審計機構(gòu)的上級主管領(lǐng)導(dǎo)或部門。如果內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬于審計委員會，那么管理者是審計委員會；如果內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬于首席執(zhí)行官，那么管理者是首席執(zhí)行官。當(dāng)內(nèi)部審計機構(gòu)與管理者的關(guān)注點不同時，就會產(chǎn)生矛盾。如果內(nèi)部審計機構(gòu)選擇的關(guān)注點不重要，不僅會使審計的價值無法體現(xiàn)，也會使管理者輕視內(nèi)部審計的工作。因此，內(nèi)部審計人員應(yīng)當(dāng)做到換位思考，明確管理者真正關(guān)注的風(fēng)險點，避免因自身的局限性導(dǎo)致審計效果無法達(dá)到要求。這不僅有助于制定契合組織目標(biāo)的審計計劃，也有助于協(xié)助管理者進(jìn)行治理，實現(xiàn)組織價值增值。但是，模擬管理者的思維，不意味著內(nèi)部審計人員的獨立思考被完全取代，內(nèi)部審計工作的獨特性本身就是其價值的體現(xiàn)方式之一。

（三）加強組織內(nèi)溝通，提高決策參與度

日常工作中，內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)當(dāng)與營運部門建立和諧的溝通關(guān)系，一方面可以及時發(fā)現(xiàn)現(xiàn)存或潛在的風(fēng)險；另一方面可以使內(nèi)部審計人員對業(yè)務(wù)部門的處境感同身受，從而為內(nèi)部審計機構(gòu)建立良好的形象，間接提高開展業(yè)務(wù)時的效率。此外，內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)當(dāng)加強與管理層和董事會的溝通，提高自身在決策活動中的參與程度，這么做的意義不是讓內(nèi)部審計人員直接參與決策，而是使其了解決策過程，理解管理者做出決策的考慮因素，從而更好地輔助管理者實現(xiàn)組織治理目標(biāo)。

（四）改進(jìn)工作方法，確保整改問題落實到位

《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》中指出，單位應(yīng)當(dāng)建立健全審計，發(fā)現(xiàn)問題整改機制，明確被審計單位主要負(fù)責(zé)人為整改第一責(zé)任人。在實際操作中，無論管理層選擇接受風(fēng)險或者要求被審計對象進(jìn)行整改，內(nèi)部審計人機構(gòu)應(yīng)當(dāng)對審計發(fā)現(xiàn)的問題及時進(jìn)行跟進(jìn)，通過具體的方法對處理情況進(jìn)行驗證，避免被審計單位僅做“表面功夫”，確保問題得到處理。此外，內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)當(dāng)盡量避免提出具體的建議，如果被審計對象的整改達(dá)不到標(biāo)準(zhǔn)，那么可在此基礎(chǔ)上提出更加嚴(yán)格的要求。

（五）合理運用外部資源，促進(jìn)內(nèi)部資源充分利用

當(dāng)內(nèi)部審計機構(gòu)自身的資源或技術(shù)難以完成審計任務(wù)時，可以在組織內(nèi)部和外部尋求幫助。組織可利用的外部資源通常指外部專家，合理運用外部資源可以解決審計力量不足等問題。內(nèi)部審計人員不可能是每個方面的專家，在面對新的技術(shù)或新的監(jiān)管要求時可能并不擅長，尋求外部資源的協(xié)助是降低未知風(fēng)險和節(jié)約時間成本的有效方法。組織可利用的內(nèi)部資源通常指組織內(nèi)其他未參與該審計項目的成員。首先，與其他部門共同開展審計可以使他們更加了解內(nèi)部審計機構(gòu)的工作，從而建立良好的關(guān)系，降低以后項目中溝通的困難。其次，內(nèi)部審計人員的專業(yè)背景與其他部門人員存在差異，工作上的互助可以避免各自的思維定式，形成互補。但是，對內(nèi)外部資源的利用不是全部依賴其工作，在合作過程中，不能弱化自身在每個項目中所起的關(guān)鍵作用。

（六）提供充足保障，樹立內(nèi)部審計權(quán)威

內(nèi)部審計機構(gòu)在上級主管部門的領(lǐng)導(dǎo)下開展工作。從根本上說，內(nèi)部審計機構(gòu)的權(quán)威性來源于上級主管部門在組織內(nèi)的地位，該部門能為內(nèi)部審計提供多少保障，內(nèi)部審計的工作就會得到多少支持。此外，外部監(jiān)管機構(gòu)的政策支持也是內(nèi)部審計機構(gòu)開展工作的保障之一，審計整改意見的提出有法可依，也從側(cè)面提高了內(nèi)部審計工作的可信度和權(quán)威性。綜上所述，內(nèi)部審計邊緣化對于組織的影響不容忽視，無論是內(nèi)部審計機構(gòu)自身，還是主管部門和監(jiān)管機構(gòu)，都應(yīng)對該問題引起重視，在邊緣化跡象出現(xiàn)的早期解決問題，保證內(nèi)部審計機構(gòu)在組織內(nèi)評價監(jiān)督作用得到實現(xiàn)，為組織的發(fā)展保駕護(hù)航。

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作者:王光磊 單位:南京審計大學(xué)政府審計學(xué)院，