單位會(huì)計(jì)監(jiān)督與內(nèi)部審計(jì)協(xié)同運(yùn)行淺析

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摘要：在放管服改革背景下，事業(yè)單位內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)優(yōu)化、治理方式優(yōu)化是影響事業(yè)單位改革成功與否的重要指標(biāo)，把會(huì)計(jì)監(jiān)督與內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督協(xié)同起來(lái)，是事業(yè)單位內(nèi)部控制有效的管理手段。會(huì)計(jì)監(jiān)督與內(nèi)部審計(jì)協(xié)同運(yùn)行，有利于完善事業(yè)單位的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)、有利于事業(yè)單位應(yīng)對(duì)重大經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、有利于探索具有中國(guó)特色的財(cái)會(huì)監(jiān)督新機(jī)制。當(dāng)然，事業(yè)單位會(huì)計(jì)監(jiān)督與內(nèi)部審計(jì)協(xié)同運(yùn)行的建構(gòu)，應(yīng)當(dāng)遵循組織全面風(fēng)險(xiǎn)管理原則、契合新政府會(huì)計(jì)制度原則。構(gòu)建事業(yè)單位會(huì)計(jì)監(jiān)督與內(nèi)部審計(jì)協(xié)同運(yùn)行的有效機(jī)制，應(yīng)當(dāng)設(shè)立監(jiān)事會(huì)作為監(jiān)督議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)、實(shí)施全面風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的監(jiān)督流程、建構(gòu)的復(fù)合型人才培養(yǎng)機(jī)制、實(shí)施云端協(xié)同聯(lián)網(wǎng)審計(jì)等策略。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位；會(huì)計(jì)監(jiān)督；內(nèi)部審計(jì)；協(xié)同運(yùn)行；內(nèi)控管理

一、引言

根據(jù)在2012年進(jìn)行的第一次關(guān)于對(duì)行政事業(yè)單位機(jī)構(gòu)的家底調(diào)查，我國(guó)事業(yè)單位數(shù)量在126萬(wàn)個(gè)左右，涉及直接的從業(yè)人員3000多萬(wàn)，離退休人員達(dá)到900多萬(wàn)。事業(yè)單位在我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)建設(shè)的各個(gè)領(lǐng)域提供公共服務(wù)、公共產(chǎn)品。在新一輪事業(yè)單位分類改革、放管服改革背景下，事業(yè)單位內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)優(yōu)化、治理方式優(yōu)化是影響事業(yè)單位改革成功與否的重要指標(biāo)，通過(guò)把會(huì)計(jì)監(jiān)督與內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督協(xié)同起來(lái)，是事業(yè)單位內(nèi)部控制有效性的重要方面。

二、會(huì)計(jì)監(jiān)督與內(nèi)部審計(jì)協(xié)同運(yùn)行機(jī)制的重要意義

在事業(yè)單位序列中，廣義上的會(huì)計(jì)監(jiān)督指的是，事業(yè)單位的行政主管機(jī)構(gòu)依托內(nèi)部、外部專業(yè)機(jī)構(gòu)，所實(shí)施的預(yù)算、稅務(wù)、財(cái)政、財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、國(guó)有資產(chǎn)等方面的專門(mén)監(jiān)督；內(nèi)部審計(jì)指的是事業(yè)單位及其行政主管機(jī)構(gòu)，依托內(nèi)部審計(jì)部門(mén)對(duì)事業(yè)單位的財(cái)務(wù)、人事、資金、合規(guī)性、預(yù)算執(zhí)行、工程建設(shè)、管理人員離任等進(jìn)行的審計(jì)。在新形勢(shì)下，事業(yè)單位會(huì)計(jì)監(jiān)督與內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督只有協(xié)同起來(lái)，才能更好保障事業(yè)單位高質(zhì)量發(fā)展。

1.有利于完善事業(yè)單位的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)

無(wú)論是從現(xiàn)代企業(yè)管理學(xué)角度來(lái)看，還是從諸如審計(jì)學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)、風(fēng)險(xiǎn)管理、財(cái)務(wù)管理的角度來(lái)看，對(duì)現(xiàn)代企業(yè)結(jié)構(gòu)與企業(yè)內(nèi)部控制的研究都是一個(gè)熱點(diǎn)的學(xué)術(shù)話題。具體到事業(yè)單位來(lái)講，由于事業(yè)單位掌握著巨大的國(guó)有資產(chǎn)，因此如果沒(méi)有相對(duì)健全完善的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)，國(guó)有資產(chǎn)存在大量流失的風(fēng)險(xiǎn)。新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)將現(xiàn)代組織的治理結(jié)構(gòu)視為一項(xiàng)重要的制度資源或制度約束，這一生產(chǎn)要素效率的充分發(fā)揮可以有效地對(duì)組織內(nèi)部控制進(jìn)行把握。同時(shí)，加強(qiáng)對(duì)組織內(nèi)部控制有利于發(fā)揮出組織的制度效率，可以有效地降低組織管理的各項(xiàng)交易成本。這是我們從本質(zhì)角度審視會(huì)計(jì)監(jiān)督+內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督協(xié)同的根本立場(chǎng)。

2.有利于事業(yè)單位應(yīng)對(duì)重大經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)

在傳統(tǒng)的事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，會(huì)計(jì)監(jiān)督業(yè)務(wù)條線側(cè)重于歸口監(jiān)督、過(guò)程監(jiān)督，而內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督是一種結(jié)果監(jiān)督，兩種監(jiān)督類型共同存在，但是受制于業(yè)務(wù)條線的分離，沒(méi)有完整地形成一個(gè)共同應(yīng)對(duì)事業(yè)單位重大經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的合力?，F(xiàn)代全面風(fēng)險(xiǎn)管理理論對(duì)于組織內(nèi)部控制有效性的研究告訴我們，作為制度構(gòu)成之一的組織監(jiān)督機(jī)制是現(xiàn)代企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理的基本組成架構(gòu)。對(duì)于當(dāng)前事業(yè)單位改革所處的內(nèi)外部復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)環(huán)境而講，復(fù)雜性、不確定性、快速變化性、消費(fèi)者個(gè)性等是擺在事業(yè)單位面前的重要風(fēng)險(xiǎn)標(biāo)志，一個(gè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理的過(guò)程無(wú)法脫離一個(gè)健全的監(jiān)督制衡機(jī)制。

3.有利于探索財(cái)會(huì)監(jiān)督新機(jī)制

不同于企業(yè)、上市公司等市場(chǎng)主體，事業(yè)單位本身具有公益屬性、公共服務(wù)屬性，是依法被監(jiān)察的重要法人機(jī)構(gòu)。因此，對(duì)于事業(yè)單位來(lái)講，誰(shuí)來(lái)監(jiān)督如何監(jiān)督如何有效開(kāi)展監(jiān)督始終是重要課題。2020年1月13日，第十九屆中央紀(jì)律檢查委員會(huì)第四次全體會(huì)議明確提出了要聚焦解決體制性障礙、機(jī)制性梗阻、政策性創(chuàng)新等問(wèn)題，并提出促進(jìn)黨內(nèi)監(jiān)督與人大監(jiān)督、民主監(jiān)督、行政監(jiān)督、司法監(jiān)督、審計(jì)監(jiān)督、財(cái)會(huì)監(jiān)督、統(tǒng)計(jì)監(jiān)督等的協(xié)調(diào)協(xié)同。

三、事業(yè)單位會(huì)計(jì)監(jiān)督與內(nèi)部審計(jì)協(xié)同運(yùn)行的建構(gòu)原則

自2011年開(kāi)始，隨著我國(guó)事業(yè)單位分類改革的興起，事業(yè)單位的內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督和審計(jì)監(jiān)督改革再次成為一個(gè)人們關(guān)注的核心問(wèn)題。2019年1月1日起，我國(guó)開(kāi)始實(shí)施新的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在當(dāng)前建構(gòu)會(huì)計(jì)監(jiān)督與內(nèi)部審計(jì)協(xié)同方面，必須遵循以下原則。

1.組織全面風(fēng)險(xiǎn)管理原則

對(duì)于事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理?xiàng)l線來(lái)講，所有的管理風(fēng)險(xiǎn)基本上都是來(lái)自合同履約風(fēng)險(xiǎn)。傳統(tǒng)的事業(yè)單位無(wú)論是從管理理念還是從管理組織架構(gòu)、流程設(shè)計(jì)、制度約束等來(lái)看，都是屬于典型的碎片化治理，在組織整體性的架構(gòu)上都缺乏全面整合的合同履約風(fēng)險(xiǎn)管理框架。當(dāng)前，隨著事業(yè)單位圍繞著社會(huì)經(jīng)濟(jì)供給側(cè)結(jié)構(gòu)改革開(kāi)始嘗試分類改革、內(nèi)部控制改革等，事業(yè)單位整體面臨的內(nèi)外部經(jīng)營(yíng)環(huán)境，無(wú)論從內(nèi)涵上還是從外延上都呈現(xiàn)出了更多的不確定性和復(fù)雜性，這就要求事業(yè)單位在設(shè)計(jì)內(nèi)部相關(guān)的監(jiān)督制度、機(jī)制、文化等過(guò)程中，必須遵循全面風(fēng)險(xiǎn)管理原則，避免頭疼醫(yī)頭、腳疼醫(yī)腳的碎片化改革。

2.契合新政府會(huì)計(jì)制度原則

2019年1月1日起，我國(guó)正式實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度。對(duì)于事業(yè)單位來(lái)講，新政府會(huì)計(jì)制度意味著事業(yè)單位的公益屬性進(jìn)一步得到彰顯，與此相關(guān)的預(yù)算管理、會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)集中管理、國(guó)庫(kù)集中支付等功能，成為事業(yè)單位在財(cái)經(jīng)管控領(lǐng)域必須進(jìn)一步精細(xì)化執(zhí)行的要點(diǎn)。從企業(yè)內(nèi)控參考來(lái)看，企業(yè)內(nèi)部控制的發(fā)展歷程先后經(jīng)歷了一個(gè)內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制整體框架等幾個(gè)顯著不同的階段，我國(guó)事業(yè)單位在實(shí)施新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上，從內(nèi)部牽制到Ù提內(nèi)部控制制度進(jìn)行轉(zhuǎn)型升級(jí)，并且已經(jīng)在朝著內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)°È設(shè)進(jìn)行探索。2019年1月1日起實(shí)施的新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有強(qiáng)化預(yù)算管理、科學(xué)劃分收入和支出、完善資產(chǎn)分類管理體系等優(yōu)勢(shì)，事業(yè)單位對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)督、內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的協(xié)同，必須著眼于與新政府會(huì)計(jì)制度相契合。

四、會(huì)計(jì)監(jiān)督與內(nèi)部審計(jì)協(xié)同運(yùn)行機(jī)制的優(yōu)化建議

從功能定位來(lái)講，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)監(jiān)督與內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督具有不同的側(cè)重點(diǎn)：會(huì)計(jì)監(jiān)督主要是依據(jù)各種財(cái)經(jīng)監(jiān)督制度文件，而內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的法律依據(jù)相對(duì)位階較低，例如《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》《審計(jì)署關(guān)于加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督的意見(jiàn)》等。具體到事業(yè)單位內(nèi)部，這兩種監(jiān)督方式的協(xié)同機(jī)制設(shè)計(jì)，可以采取以下優(yōu)化措施。

1.設(shè)立監(jiān)事會(huì)作為監(jiān)督議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)

在我國(guó)事業(yè)單位治理結(jié)構(gòu)的設(shè)計(jì)中，早在2011年我國(guó)國(guó)務(wù)院印發(fā)《關(guān)于建立和完善事業(yè)單位法人治理結(jié)構(gòu)的意見(jiàn)》中，就明確提出事業(yè)單位在分類改革中可探索單獨(dú)設(shè)立監(jiān)事會(huì)，負(fù)責(zé)監(jiān)督事業(yè)單位財(cái)務(wù)和理事、管理層人員履行職責(zé)的情況。在事業(yè)單位內(nèi)部，紀(jì)委主要從事政治紀(jì)律監(jiān)督，會(huì)計(jì)監(jiān)督側(cè)重財(cái)務(wù)監(jiān)督，內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督側(cè)重合規(guī)性監(jiān)督，長(zhǎng)期以來(lái)形成了一種誰(shuí)都可以履行事業(yè)單位監(jiān)督職能，但是誰(shuí)都不能完全承擔(dān)事業(yè)單位監(jiān)督職責(zé)的九龍鬧海局面。因此，建議具備條件的事業(yè)單位可以嘗試設(shè)立監(jiān)事會(huì)，將紀(jì)委、財(cái)會(huì)、審計(jì)、法務(wù)等部門(mén)負(fù)責(zé)人，納入跨部門(mén)議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)，作為事業(yè)單位內(nèi)部一個(gè)獨(dú)立的、完整的、統(tǒng)一的監(jiān)督機(jī)構(gòu)對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)、資產(chǎn)、合規(guī)性等進(jìn)行監(jiān)督。

2.實(shí)施全面風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的監(jiān)督流程再造

事業(yè)單位遇到的監(jiān)督風(fēng)險(xiǎn)是多樣化的，因此必須克服碎片化監(jiān)督，借助于監(jiān)事會(huì)作為監(jiān)督議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)去整體推進(jìn)各類監(jiān)督。在具體的實(shí)施路徑上，監(jiān)督流程再造是促成會(huì)計(jì)監(jiān)督和審計(jì)監(jiān)督深度協(xié)同的最重要環(huán)節(jié)。在這方面，事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)制定《監(jiān)事會(huì)議事規(guī)則》，在明確賦予本單位監(jiān)事會(huì)財(cái)務(wù)監(jiān)督權(quán)業(yè)務(wù)監(jiān)督權(quán)對(duì)高級(jí)管理人員的罷免建議權(quán)對(duì)管理層不當(dāng)行為的糾正權(quán)質(zhì)詢權(quán)和建議權(quán)的基礎(chǔ)上，要進(jìn)一步就本單位年度綜合監(jiān)督規(guī)劃、部門(mén)聯(lián)席會(huì)議制度、監(jiān)事會(huì)會(huì)議、表決規(guī)則、會(huì)議記錄等關(guān)鍵流程進(jìn)行明確，同時(shí)針對(duì)本單位某些具體的監(jiān)督，例如：對(duì)工程項(xiàng)目、管理人員離任、預(yù)算執(zhí)行等，監(jiān)事會(huì)在部署監(jiān)督過(guò)程時(shí)要按照有機(jī)貫通、相互協(xié)調(diào)的原則同步規(guī)劃、同步部署會(huì)計(jì)監(jiān)督和審計(jì)監(jiān)督。

3.基于學(xué)習(xí)型組織建構(gòu)的復(fù)合型人才培養(yǎng)

會(huì)計(jì)監(jiān)督、審計(jì)監(jiān)督聯(lián)動(dòng)歸根到底需要落實(shí)到人的架構(gòu)上去，只有培養(yǎng)和造就一支復(fù)合型業(yè)財(cái)精通的監(jiān)督隊(duì)伍，才能適應(yīng)未來(lái)事業(yè)單位深度改革的壓力。學(xué)習(xí)型組織是一種通過(guò)使用個(gè)人精進(jìn)、改善心智模式、建立共同愿景、團(tuán)隊(duì)學(xué)習(xí)以及系統(tǒng)思考來(lái)改進(jìn)學(xué)習(xí)實(shí)踐的組織形態(tài)。學(xué)習(xí)型組織關(guān)于學(xué)習(xí)的主張不是個(gè)體性的，而是團(tuán)體性的，是組織全體成員在組織運(yùn)行過(guò)程中，通過(guò)實(shí)踐、互動(dòng)和創(chuàng)造來(lái)進(jìn)行的團(tuán)體學(xué)習(xí)。事業(yè)單位可以根據(jù)國(guó)家和屬地化事業(yè)單位改革中協(xié)同監(jiān)督的有關(guān)課題規(guī)劃和監(jiān)督實(shí)踐，通過(guò)導(dǎo)師帶徒、科研課題、學(xué)習(xí)沙龍、監(jiān)督技能研討等機(jī)制，實(shí)現(xiàn)對(duì)復(fù)合型人才的培養(yǎng)。

4.實(shí)施云端協(xié)同聯(lián)網(wǎng)審計(jì)

對(duì)于事業(yè)單位改革來(lái)講，未來(lái)導(dǎo)向的事業(yè)單位會(huì)逐步呈現(xiàn)出集團(tuán)化、分布式、多元化的發(fā)展路徑，其會(huì)計(jì)監(jiān)督和內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的協(xié)同，除了體制機(jī)制、運(yùn)行模式、人員素質(zhì)等方面，還需要在技術(shù)層面上進(jìn)行協(xié)同。云端協(xié)同聯(lián)網(wǎng)審計(jì)作為一種新型的內(nèi)部審計(jì)方式，指的是事業(yè)單位綜合性內(nèi)審機(jī)構(gòu)（如本文提出的監(jiān)事會(huì)或?qū)徲?jì)中心）與接受審計(jì)監(jiān)督的單位（聯(lián)網(wǎng)單位）進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)互聯(lián)，按照審計(jì)需求審核聯(lián)網(wǎng)單位財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)和管理等信息系統(tǒng)的電子數(shù)據(jù)（聯(lián)網(wǎng)數(shù)據(jù)），對(duì)被審單位經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)、內(nèi)部控制、項(xiàng)目管控、財(cái)務(wù)收支等行為的真實(shí)性、合法性和效益性進(jìn)行遠(yuǎn)程審計(jì)監(jiān)督的行為。事業(yè)單位會(huì)計(jì)監(jiān)督、內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督在協(xié)同推進(jìn)的過(guò)程中，可以組建協(xié)同聯(lián)網(wǎng)審計(jì)小組，在開(kāi)展協(xié)同聯(lián)網(wǎng)審計(jì)日常監(jiān)控中，對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題存在疑問(wèn)的，可以通過(guò)電話、視頻、書(shū)面等方式，向聯(lián)網(wǎng)單位核實(shí)情況、要求相關(guān)部門(mén)和單位補(bǔ)充、確認(rèn)資料、開(kāi)展延伸檢查，通過(guò)這種技術(shù)層面的整合，可以有效幫助事業(yè)單位解決操作層面的協(xié)同監(jiān)督問(wèn)題。

五、結(jié)語(yǔ)

在委托代理理論看來(lái)，事業(yè)單位內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)層級(jí)的展開(kāi)，實(shí)際上是一系列契約的綜合體，這些契約既是事業(yè)單位的制度，又是事業(yè)單位內(nèi)部控制的手段。會(huì)計(jì)監(jiān)督、內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的協(xié)同，是當(dāng)前事業(yè)單位內(nèi)控機(jī)制建設(shè)的一個(gè)重要內(nèi)容，當(dāng)然這個(gè)機(jī)制的建設(shè)離不開(kāi)事業(yè)單位內(nèi)控結(jié)構(gòu)的優(yōu)化設(shè)計(jì)。監(jiān)事會(huì)是現(xiàn)代公司法賦予公司治理結(jié)構(gòu)的一個(gè)重要組成部分，我們的事業(yè)單位改革也完全可以借鑒，并將其引入事業(yè)單位的治理結(jié)構(gòu)中來(lái)。對(duì)于事業(yè)單位會(huì)計(jì)監(jiān)督和內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督來(lái)講，相對(duì)獨(dú)立、整合、統(tǒng)一的監(jiān)事會(huì)通過(guò)對(duì)公司財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督層面的整合，有利于在公司內(nèi)部營(yíng)造出一個(gè)良好的監(jiān)督環(huán)境，從而加強(qiáng)事業(yè)單位的內(nèi)部控制。在一般的經(jīng)驗(yàn)層次上，我們可以從監(jiān)事會(huì)的活躍程度、監(jiān)事的職業(yè)素質(zhì)、監(jiān)事的職業(yè)勝任力、監(jiān)事會(huì)的規(guī)模結(jié)構(gòu)等指標(biāo)，分析監(jiān)事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制的作用，但由于篇幅有限本文沒(méi)有詳細(xì)展開(kāi)論證。作為一種對(duì)策建議，重視設(shè)立監(jiān)事會(huì)作為監(jiān)督議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)、實(shí)施全面風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的監(jiān)督流程再造、基于學(xué)習(xí)型組織建構(gòu)的復(fù)合型人才培養(yǎng)、實(shí)施云端協(xié)同聯(lián)網(wǎng)審計(jì)等需要我們未來(lái)加以重視。

參考文獻(xiàn)

1.王瑞.建立健全事業(yè)單位會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制的途徑.行政事業(yè)資產(chǎn)與財(cái)務(wù)，2011（16）.

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作者:韋柳瑄 單位:廣東省西江林場(chǎng)