稅收是稅法的表現形式精選(九篇)
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第1篇：稅收是稅法的表現形式范文
一、暫時性差異的表現形式及經濟實質
根據《企業會計準則第18號――所得稅》規定，暫時性差異是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額；未作為資產和負債確認的項目，按照稅法規定可以確定其計稅基礎的，該計稅基礎與其賬面價值(賬面價值視為零)之間的差額也屬于暫時性差異。可見，暫時性差異的表現形式主要有兩種，一是資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額，二是非資產負債項目的計稅基礎。其中第一種形式是暫時性差異的主要表現形式。
(一)資產及負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額資產或負債的賬面價值和計稅基礎是同一個問題的兩個不同方面，是兩種人依據不同的標準對同一項資產或負債的認定。賬面價值是會計人員依據會計準則確定的資產負債表上已有的價值，計稅基礎是稅務人員依據稅法確定的資產負債表上應有的價值。
具體而言，資產的賬麗價值代表的是某項資產在持續持有及最終處置的一定期間內為企業帶來經濟利益的總額，而其計稅基礎代表的是該資產在該期間內按照稅法規定可予稅前扣除的金額。若一項資產的賬面價值大于其計稅基礎，說明該項資產在未來期間產生的經濟利益不能全部稅前扣除，其差額會增加未來期間的應納稅所得額；若一項資產的賬面價值小于其計稅基礎，說明該項資產在未來期間產生的經濟利益少，按照稅法規定允許稅前扣除的金額多，其差額會減少未來期間的應納稅所得額。
負債的賬面價值代表的是企業在未來期間清償該項負債時經濟利益的流出，而其計稅基礎指的是負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額。負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額，實質上是稅法規定就該項負債在未來期間可予稅前抵扣的金額。若一項負債的賬面價值大于其計稅基礎，其差額大于0，說明該項負債在未來期間可予稅前抵扣的金額為正數，它會減少未來期間的應納稅所得額。若一項負債的賬面價值小于其計稅基礎，其差額小于0，說明該項負債在未來期間可予稅前抵扣的金額為負數，它會增加未來期間的應納稅所得額。通過以上分析可以看出，盡管資產與負債的計稅基礎概念不一致，但它們的作用和目的卻是一樣的，都是為了與賬面價值相比時確定一個差額，這個差額(暫時性差異)正好就是未來可增加或減少應納稅所得額的金額，它會導致企業未來增加或減少應交所得稅。
(二)特殊項目產生的暫時性差異某些交易或事項，因為不符合資產、負債確認條件而未體現為資產負債表中的資產或負債，但按照稅法規定能夠確定其計稅基礎，在未來期間會增加或減少應納稅所得額，其賬面價值零與計稅基礎之間的差異也形成暫時性差異。如可結轉以后年度費用扣除、可抵扣虧損等事項產生的暫時性差異等。
(1)可結轉以后年度費用扣除產生的暫時性差異。按稅法規定，某些費用超過稅法扣除標準的部分可結轉以后年度稅前扣除，這能減少未來期間的應納稅所得額，形成了資產的計稅基礎，因而產生暫時性差異。可結轉以后年度扣除的費用項目主要有籌建費、廣告與宣傳費、職工教育經費等。
[例1]某公司2009年銷售收入1000萬元，實際發生的廣告費180萬元，按新稅法規定，從2008年起，生產經營過程中發生的廣告費不得超過銷售收入的15％，超過部分結轉以后年度扣除。
該公司廣告費發生時已計入當期損益，不體現為資產負債表中的資產，其賬面價值為零。2009年稅前扣除的廣告費為150萬元(1000×15％)，剩余30萬元可在未來期間稅前扣除，其計稅基礎為30萬元。該項目的賬面價值與其計稅基礎之間產生了30萬元的暫時性差異。
(2)可結轉以后年度抵扣虧損產生的暫時性差異。按稅法規定，企業發生的虧損可用以后連續5年的稅前利潤彌補。用以后年度的稅前利潤彌補虧損，在會計上沒有形成資產和負債，但能減少未來期間的應納稅所得額，形成了資產的計稅基礎，與暫時性差異具有同樣的作用，可視同暫時性差異。
(三)暫時性差異的經濟實質通過分析暫時性差異的表現形式，可以看出暫時性差異能使企業在未來期間增加或減少應納稅所得額。暫時性差異實質上是企業根據稅法規定，在未來期間應計人應納稅所得額的收入或費用。這些收入或費用會增加或減少未來期間的應納稅所得額，造成未來應多交或少交所得稅。因此，確認暫時性差異關鍵是看根據稅法規定，企業未來期間是否存在應納稅或可抵扣事項，即是否存在未來應計入應納稅所得額的收入或費用，而不是看資產、負債的賬面價值與其計稅基礎是否存在差額。某些特殊項目在資產負債表上并無賬面價值，但其計稅基礎也作為暫時性差異，正是根據暫時性差異的經濟實質做出的判定。
二、暫時性差異與遞延所得稅的邏輯關系
按照暫時性差異對未來期間應稅金額的影響，將其分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。應納稅暫時性差異形成遞延所得稅負債，可抵扣暫時性差異形成遞延所得稅資產。具體分析如下：
(一)應納稅暫時性差異應納稅暫時性差異是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生應稅金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉回時，會增加轉回期間的應納稅所得額和應交所得稅。因此，在應納稅暫時性差異產生當期，應確認相關的遞延所得稅負債。應納稅暫時性差異通常產生于以下兩種情況：
(1)資產的賬面價值大于其計稅基礎。當某項資產的賬面價值大于其計稅基礎時，意味著該項資產在未來期間產生的經濟利益不能全部稅前扣除，兩者的差額需要交納所得稅，由此產生應納稅暫時性差異。
(2)負債的賬面價值小于其計稅基礎。負債的賬面價值小于其計稅基礎，則意味著就該項負債在未來期間可以稅前扣除的金額為負數，即在未來期間應納稅所得額的基礎上調增，需要多交所得稅，南此產生應納稅暫時性差異。
(二)可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生可抵扣金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉回時，會減少轉回期間的應納稅所得額和應交所得稅。因此，在可抵扣暫時性差異產生當期，符合條件時，應確認相關的遞延所得稅資產。可抵扣暫時性差異通常產生于以下兩種情況：
(1)資產的賬面價值小于其計稅基礎。當某項資產的賬面價值小于其計稅基礎時，意味著資產在未來期間產生的經濟利益少，按照稅法規定允許稅前扣除的金額多，賬面價值與計稅基礎之間的差額使企業在未來期間可以減少應納稅所得額和應交所得稅，由此產生可抵扣暫時性差異。
(2)負債的賬面價值大于其計稅基礎。負債的賬面價值大于其計稅基礎，則意味著就該項負債在未來期間可以稅前抵扣的金額為正數，即在未來期間應納稅所得額的基礎上調減，可以少交所得稅，由此產生可抵扣暫時性差異。
綜上所述，暫時性差異的分析內容如下表1所示。
三、暫時性差異與時間性差異的關系
簡單地說，時間性差異是利潤表債務法的產物，而暫時性差異是資產負債表債務法的產物。在利潤表債務法下，會計收益與應稅收益之間的差異包括永久性差異和時間性差異；在資產負債表債務法下，會計收益與應稅收益之間的差異包括永久性差異和暫時性差異。兩種方法下永久性差異的會計處理相同，在此不作探討，但時間性差異和暫時性差異卻不是同一個概念，兩者的聯系是：時間性差異和暫時性差異都是臨時性差異，隨時間推移都將會消失。兩者的區別：一是角度不同。時間性差異側重從收入費用角度分析會計收益與應稅收益(狹義的已實現經營收益)之間的差異，揭示的是某個時期內的差異。暫時性差異側重從資產負債角度分析會計收益與應稅收益(廣義的全面收益，包括已實現經營收益和未實現資產利得)之間的差異，揭示的是某個時點的差異。二是范圍不同。時間性差異都能表現為暫時性差異，但暫時性差異并不都是時間性差異。除時間性差異外，暫時性差異還包括一些非時間性差異，如重估資產計稅時不予調整產生的差異、企業合并產生的商譽或負商譽、初始確認時資產負債的計稅基礎不同于其初始賬面價值產生的差異等。三是轉回方式不同。時間性差異是時期差異，差異形成后通過相反方向轉回，若形成差異是正差異，則轉同差異是負差異。暫時性差異是時點差異，其差異是一個累計值，差異的轉回是通過累計值的變動來體現的，差異的性質并不一定轉變，即可抵扣暫時性差異與應納稅暫時性差異之間并不存在必然的轉化關系。
第2篇：稅收是稅法的表現形式范文
（1）從會計的目標與稅法的目標看兩者的差異。會計的目標是規范企業的會計核算，確保企業向投資人、債權人、政府及其他會計信息使用者提供基本統一、可比的會計信息，從而客觀地反映會計主體的財務狀況和經營成果。會計主要是為企業本身的生產經營服務，代表企業的利益。稅法的目標是通過促使納稅人正確計算應納稅額，正確履行納稅義務，從而及時、足額地征稅，以達到組織財政收入、宏觀調控經濟、維護經濟秩序、保護納稅人和國家的利益。制定目的上，會計制度為了反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量，為投資人、債權人、企業管理者、政府部門等提供真實、完整的財務信息，讓投資者或潛在的投資者了解企業資產的真實性和盈利可能性，其所提供的基礎性會計資料也是納稅的主要依據。而稅法是為了保證國家的強制、無償、固定地取得財政收入，利用稅收杠桿進行宏觀調控，引導社會投資，對會計制度的規定有所約束和控制。（2）從政策選擇看兩者的差異。稅收效率包括經濟效率和行政效率。經濟效率就是要求政府課稅要有利于資源的配置，減少納稅人除稅收負擔以外的額外負擔。稅法與會計準則的差異大，會計人員不僅要適應不斷變化的新的會計法規，還要不斷學習層出不窮的稅收法規，稍有疏忽，則可能造成偷稅，使企業負擔超額稅收。行政效率就是要求政府課稅時盡量節省稅務支出，但差異的存在使得稅務人員難以把握會計制度的變化，而許多涉稅事項又隱藏在會計事項之中，造成稅收難以做到應收盡收。因此，企業會計準則與稅法在稅務處理中的差異，給國家征稅帶來了一定困難和麻煩，給企業的發展帶來了一定的障礙，給稅務部門和會計行業的工作人員增添了一定的工作難度。同時，我們也應當用辨證的觀點來看待這種不可調和的差異的積極面，這種差異越細化說明我國市場經濟越發展，企業的會計制度越健全，國家稅收征稅標準越細化明確，保證稅收收入。國家制定執行稅法的目的主要是取得國家的財政收入，并利用稅收這一重要的經濟調節桿杠對經濟和社會發展進行調節，并有效保護依法納稅企業的合法權益。由于企業會計制度等會計規范與稅法的目的與作用的差異，兩者有時對同一經濟行為或事項做出不同的規范要求，因此，企業必須依據企業會計制度等會計規范對經濟事項進行核算與反映，依據稅法規定計算應納稅款。（3）從會計處理看兩者的差異。處理方法上，會計制度規定必須在收付實現制與權責發生制中選擇一種作為會計核算基礎，且一經選定，不得隨意更改。而稅法在計算應稅所得額時既要保證納稅人有立即支付貨幣資金的能力和稅務機關有征收當前收入的必要性，又要考慮征收管理方便，即稅法是收付實現制與權責發生制的結合。企業對差異的會計處理以賬外調整為主，在納稅申報表中體現，無法與日常的會計記錄相銜接，也不利于與稅務機關的信息交流。為了完整系統地反映差異的形成及納稅調整情況，企業應當增設必要的明細賬和備查賬，規范賬簿記錄。對差異的調整情況，應在財務會計報告中作相應披露。現行披露方法只反映差異對所得稅的影響結果，沒有反映差異的形成過程，因此，可在利潤表的“利潤總額”與“所得稅”項目之間增列“納稅調整增加額”，“納稅調整減少額”和“應納稅所得額”三個項目，其調整金額根據有關明細賬和備查賬的記錄分析計算填列，以反映差異調整的全貌。
二、差異的表現形式
（1）原則性差異。一是客觀性原則與真實性的比較。客觀性原則要求會計核算以實際發生的交易或事項為依據。稅法與此相對應的要求是真實性原則，要求企業申報納稅的收入、費用等計稅依據必須真實可靠。差別在于基于稅收目的有些實際發生的交易或事項，由于稅法有特殊規定也要受到限制和特殊處理。二是相關性原則的比較。相關性原則要求企業提供的會計信息能夠反映企業財務狀況、經營成果和現金流量，以滿足會計信息使用者的需要，包括符合國家宏觀經濟管理的需要，滿足有關各方面了解企業財務狀況和經營成果的需要，滿足企業加強內部經營管理的需要。相關性強調的是會計信息的價值在于滿足會計核算目的。稅法中的相關性原則強調的是滿足征稅目的。三是權責發生制和配比原則的比較。會計核算的權責發生制原則要求，凡是當期已經實現的收入和已經發生或負擔的費用，不論是否實際收到現金或支付現金都應作為當期收入和費用；凡是不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期支付，也不應作為當期的收入和費用。會計核算時強調收入與費用的因果配比和時間配比。稅法中對申報納稅也有類似要求。同時，基于不同時期企業享受的稅收政策可能不同，因此，特別強調企業收入費用的確認時間不得提前或滯后。但是，為保證財政收入的均衡性和防止避稅，稅法也可能背離權責發生制或配比原則。四是歷史成本原則的比較。歷史成本原則要求企業的各項財產在取得時應當按照實際成本計量，各項財產如果發生減值，應當按照規定計提相應的減值準備。除法律、行政法規和國家統一的會計制度另有規定外，企業一律自行調整其賬面價值。稅法強調企業有關資產背離歷史成本必須以有關資產隱含的增值或損失按稅法規定的適當方式反映或確認為前提。五是謹慎性原則比較。會計上的謹慎性是指在存在不確定因素的情況下做出判斷時，保持必要的謹慎，既不高估資產和收益，也不低估負債或費用。對于可能發生的損失和費用，應當加以合理估計。稅法一般堅持在有關損失實際發生時再申報扣除，費用的金額必須能夠準確確定。會計上根據謹慎原則提取各項資產減值或跌價準備，稅法原則上都不承認，稅法強調的是在有關資產真正發生永久或實質性損害時能得到即時處理。六是重要性原則與法定性原則的比較。會計上的重要性原則是指在選擇會計方法和程序時，要考慮經濟業務本身的性質和規模，根據特定的經濟業務對經濟決策影響的大小，來選擇合適的會計方法和程序。稅法中對任何事項的確認都必須依法行事，有據可依，不能估計。法定性原則要求納稅人在記錄、計算和繳納稅款時，必須以法律為準繩，企業的稅款計算正確與否、繳納期限正確與否、納稅活動正確與否，均以稅法為判斷標準。七是實質重于形式原則的比較。會計核算強調的實質重于形式原則是指，選擇會計核算方法和政策時，經濟業務的實質內容重于其具體表現形式。中國目前各稅種的稅法，在體現實質重于形式原則方面還有很大差距，許多過于依賴形式化條件的稅法條款實際上背離了立法精神，成為納稅人濫用稅法條款避稅的漏洞。有必要在反避稅和便于管理之間取得平衡。因此，會計應用實質重于形式原則的關鍵在于會計人員進行職業判斷的“依據”是是否合理可靠。稅法中的實質至上要有明確的法律依據。（2）職能差異。在中國目前社會主義市場經濟條件下稅法職能主要有以下三項：一是財政職能，即聚財職能，是稅法所具有的從社會成員手中強制性地取得一部分收入，用以滿足政府提供公共產品所需物質的職責。二是經濟職能，稅收的經濟職能也稱為經濟調節職能，通過稅收制度，影響個人、企業經濟活動和社會經濟運行。三是社會職能，稅法的社會職能也可稱為收入再分配職能，是稅收所具有的影響社會成員收入再分配的職責和功能，克服由市場所決定的社會成員間收入分配懸殊等消極因素，緩解收入分配所引起的各種矛盾。會計職能是指會計客觀上所具有的作為管理經濟的一種活動。現代會計主要有四項基本職能：一是反映職能，主要是運用價值形式對生產過程進行綜合反映，通過對再生產過程中發生的各種數量的反映，然后透過各數字信息對再生產過程的質量方面進行認識。二是控制功能，主要從價值運動的角度進行計劃的制訂，組織計劃的實施，把實際同計劃相比較，評價取得的成果及在評價計劃成果的基礎上，總結經驗教訓，調整計劃。三是監督功能，就是監督再生產過程中發生的各種經濟活動。四是決策功能，主要表現為參與企業最高層決策和直接從事一些中層業務性決策。
從上面兩個職能的比較來看，稅法從政府籌集收入的角度，主要滿足政府開支的需要，而會計主要從管理角度，面向利益相關者，包括投資人、債權人和社會公眾等。二者功能有著本質區別，為滿足不同的功能，使得在制定稅法法規與會計制度時側重點不同，二者的矛盾必然存在。
參 考 文 獻
[1]馮健男，薛峰．建立中國納稅評估制度的思考[J]．涉外稅務．2007（8）
第3篇：稅收是稅法的表現形式范文
關鍵詞：新企業所得稅法 舊企業所得稅法 優惠政策
一、稅收優惠的含義
稅收優惠是指政府在征收稅收時，給部分納稅人給予的稅收的照顧和鼓勵。稅收優惠政策一般是與國家的政治、經濟政策有直接關系，通過稅收優惠政策可以充分發揮政府的宏觀調控職能，促進經濟的協調發展。
我國的稅收優惠政策表現形式各不相同，主要有稅收減免、稅收豁免、稅項扣除、稅收抵免、優惠稅率等幾種方式。且我國的稅收優惠政策主要是集中在企業所得稅中。為了促進我國的改革開放，舊企業所得稅法中對于內外資企業的稅收有不同的征收水平，在稅收優惠政策上存在一定的疏漏和不公平現象，新企業所得稅法針對舊企業所得稅法中的不足，借鑒國際企業所得稅的優惠政策標準進行了適當的調整，重點突出促進企業技術創新、科技進步，鼓勵國家農業發展，鼓勵環境保護、節約能源，照顧弱勢群體等原則。
二、 新舊企業所得稅法的稅收優惠政策之間的比較
隨著市場經濟的不斷發展，原有的企業所得稅法已經不能很好的滿足企業和社會發展的需要，為了為企業發展創造一個公平、公開的競爭環境，2008年我國開始實行新企業所得稅法，新舊企業所得稅法中對于企業所得稅的優惠政策有了較大的區別，整體來說，稅收政策的變化主要體現在：一是優惠對象發生了改變。舊企業所得稅法中主要的優惠對象是企業，如高新技術企業、基礎設施建設企業、農業發展企業等。在新企業所得稅法中不僅強調企業更強調企業從事的項目。二是優惠的形式更加多元化。舊企業所得稅法中稅收優惠的形式主要是稅收減免，在新企業所得稅法中的稅收減免變為替代性的優惠政策，如減計收入、投資抵免等多種形式。三是新企業所得稅法中第一次界定了“免稅收入”和“不征稅收入”的概念。免稅收入是政府暫時放棄征稅的權利，在以后的發展中會根據需要進行征收；不征稅收入在從稅收原理上是指不應列入企業所得稅征稅范圍的收入。四是內外資企業享受同樣的稅收優惠政策。舊企業所得稅法中對于內資企業和外資企業實行不同的優惠政策，在新企業所得稅法中進行了統一。
結合以上新舊企業所得稅法的變化分析，根據目前我國經濟發展的重點，稅收優惠政策的區別主要體現在：
第一，針對科學技術的稅收優惠政策：在不少行業內，我國的科技發展水平都遠遠低于發展國家，不少關鍵技術都需要依靠發達國家，企業創新能力較低，為了促進企業科技水平的提高，新企業所得稅采用了多種優惠政策來促進技術進步和科技創新。一方面針對技術轉讓所得優惠依然保留舊企業所得稅法中的減免稅收政策，促進企業較快將科技成果轉化成實際生產力。另一方面對于高新技術企業重點采取稅率優惠的方式，擴大了稅率優惠的對象范圍，舊企業所得稅法中僅對于高新技術開發區的高新技術企業給予優惠，新企業所得稅中則是開發區內外統一享受15%的稅率優惠。同時對于企業的研發費用也給予一定的優惠，對于沒有形成無形資產的研發費用計入當期損益，形成無形資產的研發費用可按照無形資產成本的1.5倍進行攤銷，進入可以增加企業稅前扣除的成本，能夠有效的降低企業稅負，從而促進企業加大科技研發力度。
第二，針對農業問題的稅收優惠政策：鼓勵農業發展是我國政策支持的重點，在新企業所得稅法中也有很好的體現，對于從事蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅果的種植，農作物新品種的選育，中藥材的種植，林木的培育和種植，牲畜、家禽的飼養，林產品的采集，灌溉、農產品初加工、獸醫、農技推廣、農機作業和維修等農、林、牧、漁服務業項目及遠洋捕撈等與人民生活必需品直接相關的所得均列入免稅范圍。同時對于從事花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植，海水養殖、內陸養殖等非生活必需品的企業所得也實行減半征收的優惠政策。
第三，針對環境保護，節約能源的稅收優惠政策：舊企業所得稅法中對企業資源的綜合利用所得免征五年所得稅，新企業所得稅法中則是允許按90%計入收入總額，不限制優惠年限。同時，新企業所得稅法中增加了節能減排的優惠政策：對從事公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發利用、節能減排技術改造、海水淡化等項目的，從項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年均免征企業所得稅，第四年至第六年減半征收企業所得稅。
同時，新企業所得稅法中對于弱勢群體也給予了重點照顧。舊企業所得稅法中只對特定的福利企業減免稅收，新企業所得稅中則是規定：對于企業安置的殘疾人員工資可進行100%的加計扣除，使得鼓勵安置殘疾人的優惠政策更具有針對性，也更加符合現實。
參考文獻：
［1］曾莉.新企業所得稅的稅收優惠政策解讀.上海國資，2008（01）
第4篇：稅收是稅法的表現形式范文
關鍵詞：會計利潤；永久性差異；暫時性差異；遞延所得稅；資產負債表債務法
一、引言
所得稅會計產生和發展的原因主要是會計利潤與應稅收益存在的差異所致。會計收益和應稅收益是兩個不同的概念，分別遵循不同的原則，規范不同的對象，體現不同的要求。因此，同一企業在同一會計期間按照會計準則計算的會計收益與按照稅法計算的應稅收益之間的差異是不可避免的，故在計算所得稅時，不可能直接以會計收益為依據，而要以所得稅法規定對會計收益進行調整后，才能正確的計算出應稅收益，2006年我國頒布第一個所得稅會計準則《企業會計準則第18號――所得稅》，明確規定了所得稅賬務處理采用資產負債表債務法，在此就如何在會計利潤上采用資產負債表債務法調整為應納稅所得額做簡要介紹分析。
二、會計利潤
會計利潤是指企業在一定會計期間的經營成果。會計利潤也就是賬面利潤，是公司在損益表中披露的利潤。與之對應的概念是應納稅所得，它是根據國家稅法及其實施細則的規定計算確定的收益，是企業申報納稅和國家稅收機關核定企業應納稅額的依據。
三、會計利潤與應納稅所得額之間的差異
（一）差異的表現形式
在會計利潤和應納稅所得額之間的差異，按其表現形式不同來分，可分為永久性差異和暫時性差異。
（1）永久性差異。永久性差異是指某一會計期間，由于會計制度和稅法在計算收益、費用或損失時的標準不同，所產生的稅前會計利潤與應納稅所得額之間的差異。這種差異在本期發生，不會在以后各期轉回。永久性差異大致可分為以下幾類：1）可免稅收入：是會計上列為收入，但稅法則不作為應納稅所得額。2）不可扣除的費用或損失：有些支出在會計處理上列為費用或者損失，但是在稅法的規定上不予承認。3）非會計收入而稅法規定作為收入征稅：有些項目在會計上未做收入確認，但在稅法上作為收入。在調整應納稅額時，直接在會計利潤上加上或減去應調整的部分，如果調整部分符合會計原則，而與稅法有分歧的則無須調整賬務。
（2）暫時性差異。暫時性差異是資產或負債的計稅基礎與其列示在會計報表上的賬面價值之間的差異。根據暫時性差異對未來期間應稅金額影響不同，分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。
（二）應納稅暫時性差異
應納稅暫時性差異是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生應稅金額的暫時性差異。通俗的理解，遞延所得稅負債的特征就是當期少納稅，減少當期的應納稅所得額，遞延到以后期間，增加以后期間的應納稅所得額。在日常業務中應納稅暫時性差異通常產生于以下情況：1）資產的賬面價值大于其計稅基礎。一項資產的賬面價值代表的是企業在持續使用或最終出售該項資產時將取得的經濟利益的總額，而計稅基礎代表的是一項資產在未來期間可予稅前扣除的金額。資產的賬面價值大于其計稅基礎，該項資產未來期間產生的經濟利益不能全部稅前抵扣，兩者之間的差額需要繳稅，產生應納稅暫時性差異。2）負債的賬面價值小于其計稅基礎。一項負債的賬面價值為企業預計在未來期間清償該項負債時的經濟利益流出，而其計稅基礎代表的是賬面價值在扣除稅法規定未來期間允許稅前扣除的金額之后的差額。負債的賬面價值小于其計稅基礎，則意味著就該項負債在未來期間可以稅前抵扣的金額為負數，即應在未來期間應納稅所得額的基礎上調增。
（三）可抵扣暫時性差異
可抵扣暫時性差異是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生可抵扣金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉回時會減少轉回期間的應納稅所得額，減少未來期間的應繳所得稅。可抵扣暫時性差異一般產生于以下情況：1）資產的賬面價值小于其計稅基礎。當資產的賬面價值小于其計稅基礎時，資產在未來期間產生的經濟利益少，按照稅法規定允許稅前扣除的金額多，企業在未來期間可以減少應納稅所得額并減少應繳所得稅。2）負債的賬面價值大于其計稅基礎。當負債的賬面價值大于其計稅基礎時，負債產生的暫時性差異實質上是稅法規定就該項負債可以在未來期間稅前扣除的金額。未來期間按照稅法規定與該項負債相關的全部或部分支出可以從未來應稅經濟利益中扣除，減少未來期間的應納稅所得額和應繳所得稅。
在了解會計利潤與應納稅所得額之間的差異之后，我們可以知道，會計利潤首先調整永久性差異額，然后再加上或減去暫時性差異額，最后得出的利潤總額為應納稅所得額，應納稅所得額乘以適用稅率后為應交所得稅的金額。
四、資產負債表債務法
資產負債表債務法是從暫時性差異產生的本質出發，分析暫時性差異產生的原因及其對期末資產負債表的影響。它的主要思路是首先由應納稅所得額計算出應交稅費，然后確定期末的遞延所得稅資產與負債，然后倒擠出所得稅費用。用公式來表示如下：本期所得稅費用=本期應交所得稅+（期末遞延所得稅負債-期初遞延所得稅負債）-（期末遞延所得稅資產-期初遞延所得稅資產）。
資產負債表債務法會計處理的基本步驟為：（1）根據稅法規定以稅前會計利潤為基礎來確定應納稅所得額，應納稅所得額=稅前會計利潤+納稅調整增加額-納稅調整減少額。（2）根據資產和負債計稅基數與賬面價值的不同，來確定應納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異。（3）根據應納稅或可抵減暫時性差異來計算確定并計入“遞延所得稅負債”或“遞延所得稅資產”。（4）根據“遞延所得稅負債”或“遞延所得稅資產”來調整“所得稅費用”。當期所得稅費用=本期應交所得稅+本期發生的遞延所得稅負債一本期發生的遞延所得稅資產。下面我們采用資產負債表債務法來看一個例子：
企業2008年會計利潤為2400萬，試用稅率為25%，期初無遞延所得稅資產和負債，企業本年相關項目如下：（1）向關聯企業捐贈400萬，稅法規定不允許在稅前扣除。（2）當年發生研發費用1000萬，其中600萬資本化計入無形資產成本。（3）違反環保罰款200萬。（4）存貨歷史成本1660萬，期末對存貨計提60萬的跌價準備。（5）2008年1月購入一項固定資產5000萬元，預計使用年限為10年，無殘值。會計上使用直線法計提折舊，稅法上規定采用雙倍余額遞減法計提折舊，也無殘值。
分析：（1）向關聯企業捐贈的400萬在稅法規定上不允許稅前扣除，所以應在2400萬基礎上加上400萬。（2）稅法規定研發費用可按實際發生的50%扣除，若開發的無形資產于期末已達到預定可使用狀態，那么將資本化的部分150%加以扣除。所以可以減去的費用為1000×50%+600。（3）違反環保的罰款不允許扣除，同理，應加上200萬。（4）稅法對會計上的謹慎性原則是全面否定的，所以對存貨計提的60萬元減值準備在稅法上是不予承認的，所以應在2400萬的基礎上加上60萬。（5）會計上使用直線法計提折舊，每年計提500萬元，稅法上使用雙倍余額遞減法計提折舊，本年計提1000萬元，所以產生遞延所得稅負債500萬元。（6）據此，計算出應納稅所得額為：2400+400-（1000×50%+600）+200+60+500=2460（萬）。（7）應交所得稅：2460×25%=615（萬元）。
遞延所得稅資產：60×25%=15（萬元）遞延所得稅負債：1100×25%=275（萬元）。會計分錄如下：借：所得稅費用（8750000）；遞延所得稅資產（150000）；貸：應交稅費―應交所得稅（6150000）；遞延所得稅負債（2750000）。
在所得稅會計的處理中，我們基本遵循上述的基本思路與方法。在我國的所得稅會計現在正在日趨完善，隨著中國市場經濟的不斷發展，完善所得稅會計制度尤為重要，這不僅可以促進稅收的征收管理和會計的發展，并且可以與國際慣例接軌，更快更好的發展經濟。
參考文獻：
[1] 戴德明，姚淑瑜.會計稅收差異及其制度因素分析[J].財經研究，2006（5）.
第5篇：稅收是稅法的表現形式范文
如何根據國家的稅收政策，通過對企業經營、理財活動的精心安排，實現納稅籌劃目標，是每個企業投資者、經營者都十分關注的問題。
傳統的企業財務管理模式計劃經濟色彩濃厚，稅收被看作是企業對國家應有的貢獻，片面強調稅收的強制性、無償性和固定性，特別突出國家在征納關系中的權威性，忽視了作為納稅主體的企業的合法權利，忽視了稅收對企業財務管理的影響。隨著市場經濟的發展、稅收制度的完善，稅收的可籌劃性越發突出。理論界開始重視從納稅主體的角度研究稅收，企業財務管理人員開始認識到稅收在現代企業財務管理中的作用。
一、現代企業財務管理稅收籌劃的必要性
企業財務管理目標的實現離不開稅收籌劃。理論界對現代企業財務管理目標的爭論很多，有“利潤最大化”、“企業價值最大化”、“現金流量最大化”等觀點，但不管哪種觀點，都要求致力于提升企業的市場競爭能力和獲利能力，都不能回避企業的稅收環境，不能不考慮企業的稅收負擔，不能忽略稅收法律對企業經濟發展的約束。通過科學的稅收籌劃，選擇最佳納稅方案，降低稅收負擔，是實現現代企業財務管理目標的有效途徑之一。
企業財務決策的做出離不開稅收籌劃。現實經濟生活中，納稅人在不同行業，不同納稅期間和不同地區之間存在稅負差別；納稅人和納稅對象性質不同，其涉及的稅收待遇也不同，這就為納稅人對其融資、投資、生產經營、利潤分配等理財活動的納稅事項進行前期策劃提供了現實基礎。稅收籌劃促使企業根據實際生產經營活動情況權衡選擇，將稅負控制在合理水平。因此，稅收籌劃是以經濟預測為基礎，對企業決策項目的不同涉稅方案進行分析，為企業的決策項目提供決策依據的經濟行為。
二、現代企業理財中稅收籌劃的表現形式
（一）利用會計政策，進行稅收籌劃
1.固定資產折舊、無形資產攤銷等的稅收籌劃。在稅負既定的情況下，對固定資產計提折舊和無形資產、長期待攤費用攤銷越多，應納稅所得額就越少，企業的所得稅成本就會越低。雖然國家對各類固定資產折舊和無形資產、長期待攤費用攤銷有一定的期限規定，但是規定期限內可以選擇最短的折舊年限或攤銷年限，以達到延期納稅的目的。如果允許固定資產采取加速折舊的方法，企業應盡可能采用加速折舊，雖然在固定資產的使用期限內計提的折舊總額和平均年限法的完全相等，但在固定資產使用的前幾年，由于多提折舊，計入成本的費用增加，也就減少了固定資產使用前期的經營利潤，相應減少了企業的應稅所得，相當于得到政府的一筆無息貸款。這樣既能使固定資產的投資盡早收回，降低固定資產的投資風險，同時又可以實現延期納稅的目的。
2.存貨發出計價方法的稅收籌劃。稅法允許存貨的發出按實際成本或計劃成本計價。實際成本計價法可分為先進先出法、后進先出法、加權平均法、移動加權平均法、個別計價法等。在物價持續上漲時，選用后進先出法有利于企業降低存貨成本，提高銷售成本，減輕企業所得稅負擔；反之，在物價持續下降時，先進先出法有利于企業減輕所得稅負擔；在物價波動無規律的情況下，用加權平均法或移動加權平均法較為合適，可以平衡企業所得稅負擔。所以企業可以根據一定時期市場價格的升降趨勢，來確定企業選擇哪種方法，以達到理想的效果。當然無論選擇哪種方法，一經選用，在一定時期內不得變更。
（二）選擇組織形式，進行稅收籌劃
1.選擇有效的組織結構形式進行稅收籌劃。隨著企業的不斷發展壯大，面臨著設立分支機構的選擇，分支機構的設立有分公司和子公司兩種選擇，這兩者在稅收上是截然不同的。設立分公司只設立了一個辦事處，它不是獨立的法人，業務活動，財務活動由總公司控制，一切法律責任由總公司承擔，其利潤上繳公司，由總公司匯總后統一納稅。而子公司是獨立法人，母公司不直接對它負法律責任，進行完全納稅。即子公司和母公司的所得稅要分別計算繳納。因此，如果新建企業經營初期預計虧損，則以設立分公司有利；否則，以設立子公司有利。
2.改制重組企業的稅收籌劃。我國現行稅制對同一經濟行為在不同納稅主體上實行差別對待，尤其是在所得稅制度上，因而不同主體的稅收收益不同。企業進行改制重組，相應引起納稅主體的改變，由非優惠企業成為優惠企業，就可以享受稅收優惠的好處。此外，按我國現行稅法規定，虧損企業免交當年所得稅，在5年內可用其稅前利潤補虧，這樣盈利水平高且發展穩定的優勢企業，如果購并一家虧損企業，整體的納稅地位會顯著改變，購并企業可享受減免稅的好處。如果合并后出現虧損，購并企業還可以享受延緩納稅的好處。因此，改制重組時，雙方都應從稅收角度對改制重組方案進行科學、合理的事先籌劃和安排，盡可能減輕企業稅負，從而達到降低改制重組成本，實現企業整體價值最大化的目的。
（三）選擇投資方向，進行稅收籌劃
1.充分利用稅收優惠政策進行稅收籌劃。企業需要對投資地點、投資行業、投資項目等的稅收待遇進行考慮。有時國家為了支持某些區域的發展，一定時期內對其實行政策傾斜，如現行對經濟特區，經濟技術開發區，西部地區，老少邊窮地區等的稅收優惠政策。在這些地區投資，有些稅種可以少交或不交，這無疑符合政府的政策導向和稅法的立法意圖。因此在國內進行投資時，應適當選擇這些稅收優惠地區。另外，為了優化產業結構，國家在稅收立法時，也作了相應的規定，以鼓勵或限制某些行業的發展。因此，企業投資時選擇投資何種行業也可以進行稅收籌劃。同時，企業在選擇投向項目時，也應盡量選擇可享受優惠政策的項目，如高新技術產業，但必須經過有關部門的認證，稅務部門才能認可。另外，符合一定條件的盈利企業、安置“四殘”人員的企業、校辦企業、投資農業項目的企業，可以實行稅收優惠。
2.利用固定資產投資進行稅收籌劃。首先，企業在進行技術改造過程中，盡可能地購買國產設備，因為這部分投額的40%可以抵免企業應交所得稅；其次，稅法規定，購入固定資產的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，因此，固定資產需要更新時，應采用大修理的方式逐步進行，只有這樣，購入的用料及修理費用發生的進項稅才可以合法地抵扣銷項稅。
3.利用閑置資金進行稅收籌劃。在閑置資金的投資選擇方面，企業應在考慮流動性和風險性的前提下關注相應的稅務負擔，以便達到稅后凈投資收益的最大化。如許多企業將閑置資金投資于國債，既可以增加流動性和安全性，又可以節稅。
（四）選擇籌資方式，進行稅收籌劃
企業對外籌資一般有兩種方式，一是權益資本籌資；二是負債籌資。兩種籌資方式各有利弊。根據稅法規定，負債的利息費用作為期間費用，可以在稅前扣除，這樣，負債利息就有抵稅的作用；而股息和其他權益資本的支付不能列為期間費用，不得在稅前扣除，只能在稅后利潤中分配。所以企業在確定籌資渠道時，必須考慮對債務資本的利用。例如，企業在初創時期，由于風險大，且本身處于免稅或減稅期，可加大股權融資比例，而在優惠期滿時，可調整資本結構，加大負債融資比例，以減少稅收負擔。當然，還要考慮負債杠桿利益，只有當息稅前利潤率大于負債利息率時，采用負債籌資渠道進行籌資，既減輕了企業的稅負，又體現了企業價值最大化的財務管理目標。
（五）利用利潤分配，進行稅收籌劃
在企業利潤分配行為方面可通過彌補虧損，分配股利和再投資等方面進行稅收籌劃，企業經營成果的分配首先要考慮籌資的要求；其次要考慮企業和股東的稅收負擔。企業彌被虧損的渠道有三條：一是用以后年度稅前利潤彌補，根據稅法規定，企業發生虧損可以用以后年度稅前利潤進行彌補，但期限不超過5年；二是用以后年度稅后利潤彌補；三是用盈余公積彌補。后兩種情況都是用稅后利潤彌補，也就意味著較第一種方法多繳了稅款。由于我國對資本利得不征收所得稅，可以考慮用股票股利代替現金股利，以減少股東的所得稅支出。為鼓勵外商投資，稅法規定符合一定條件的稅后利潤再投資，經營期不少于5年的，可退還其再投資部分已納所得稅稅款的全部或部分。因此，如果符合條件，應盡可能地采用再投資形式處理經營成果。
（六）利用跨國經營，進行稅收籌劃
各國稅收待遇的差異，是跨國公司稅收籌劃的客觀基礎。各國稅法覆蓋面上的空白點，銜接上的間隙處和掌握尺度上的模糊界限等，都為跨國公司的稅收籌劃提供了機會。跨國公司稅收籌劃的具體方式有以下六方面：一是將公司居所設在低稅國或避稅地以降低稅負；二是選擇適當的投資組織形式來降低稅負；三是轉移應稅收入來降低稅負；四是通過信托投資或其他受托協議來降低稅負；五是避免成為常設機構來降低稅負；六是通過子公司積累利潤延期納稅。
三、現代企業理財中稅收籌劃應注意的問題
稅收籌劃是一項實用性和技術性很強的業務，涉及財務決策、會計核算、投資籌資、生產經營以及法律等多個領域，運用稅收籌劃方式時，如果忽略了對某些問題的研究，就會形成誤區，造成稅收籌劃的失敗，不僅不利于納稅人進行正常的稅收籌劃，還會對整個社會經濟帶來不良的影響，在實際工作中如何正確選擇稅收籌劃方式，筆者認為有以下幾方面應加以考慮：
（一）稅收籌劃的目的性。稅收籌劃的目的是使企業的價值達到最大化。從結果看，一般表現為降低企業的稅負或減少稅款交納額，因而很多人認為稅收籌劃就是為了少交稅或降低稅負。筆者認為這是對稅收籌劃認識的誤區。應當注意的是，稅負高低只是一項財務指標，是稅收籌劃中考慮的一個重要內容，稅收籌劃作為一項中長期的財務決策，制定時要做到兼顧當期利益和長期利益，有些經營期間內，交稅最少，稅負最低的業務組合不一定對企業發展最有利。稅收籌劃必須充分考慮現實的財務環境和企業發展目標，運用各種業務模型對各種納稅事項進行選擇和組織，有效配置企業的資源，最終獲取稅負與財務收益的最優配比，達到企業價值最大化。
（二）稅收籌劃的預見性。企業的稅收籌劃是一項復雜的前期策劃和財務預算活動。要求企業根據自身的實際情況，考慮一些主要因素，而對一些次要因素采取簡化和忽略不計的原則，對經營、投資等理財活動進行預先安排和策劃，籌劃結果往往是一個估算的范圍。而經濟環境和其他因素并不是一成不變的，因此，企業在進行稅收籌劃時要有預見性，應注重收集相關的信息，盡量減少不確定因素的影響，選擇最合理的納稅實施方案。
（三）稅收籌劃的合法性。如何減少稅負，是企業追求的目標之一，但要達到這些目標必須在稅法規定的合法范圍之內，納稅籌劃是法律認可的，是合法的、至少也是不違法的。實際中要多用節稅籌劃方式和負稅轉嫁籌劃方式，盡量少用避稅籌劃方式。稅收籌劃不要超過必要的限度，否則就不是納稅籌劃，而是偷稅漏稅行為。因此納稅人應樹立正確的納稅意識，用合法的籌劃方式合理安排籌資、投資、資本運營、分配等財務活動，以獲取正當利益。
第6篇：稅收是稅法的表現形式范文
下面，就《稅收征管條例》和《稅收征管法》中對偷稅與漏稅、欠稅抗稅、漏稅與欠稅、偷稅與抗稅的界定來分析它們在表述中存在的不足。
1.偷稅＝漏稅
根據前述的解釋，漏稅是“并非故意”而“發生未繳納或少繳納稅款的行為。”造成漏稅的原因，一般是由于辦稅人員不了解、不熟悉稅法規定和財務制度不健全，或工作粗心大意，因而錯用稅率、漏報應稅項目、少計應稅數量、錯算銷售收入和經營利潤，造成少繳、未繳稅款，或漏扣應扣稅款等。而偷稅是“以欺騙、隱瞞、弄虛作假等方式逃避應繳納稅款的行為。”如，有意少報、瞞報應稅項目、銷售收入和經營利潤，有意虛增成本、亂攤費用、縮小應稅所得額；轉移財產、收入和利潤，偽造、涂改、銷毀賬冊、票據或記帳憑證，其目的是為了少繳納或不繳納應繳納的稅款。仔細比較偷稅和漏稅，它們之間的實質性差別僅僅是在于納稅人是否“故意”。然而，這是否“故意”恰好又是誰也說不清楚的事情。至于說到；“未繳納或少繳稅款”，到底是由于納稅人“不熟悉稅法”而漏報、少報，還是有意“弄虛作假”而少報、瞞報，就更是只有納稅人自己心里才明白的事了！而且，從客觀上來講，由于國家稅法本身也是經常在不斷改革和補充的，普通納稅人根本不可能熟悉稅法，這樣怎么區分偷稅與漏稅呢？在執法中根據《條例》的解釋，既可將偷稅視作漏稅，也可將漏稅視作偷稅。
2.欠稅＝抗稅
從前述規定來看，欠稅與抗稅都可以理解為“應作為而未作為”，兩者并沒有什么區別。因為欠稅是“納稅人超過稅務機關核定的納稅期限，未繳納或者少繳納應繳納稅款的行為”。而抗稅是指“納稅人在納稅期限內拒絕遵照稅收法規履行納稅義務的行為。”從法律上講，這兩者都同是“應作為而未作為”。它們根本沒有什么區別。我認為，如果納稅人知道自己所發生的經濟行為和所取得的經濟收入應該納稅，而在納稅期限內沒有自覺地到稅務機關去履行納稅義務，那便是抗稅行為。有些人總是把抗稅與納稅人“聚眾鬧事，威脅、沖擊稅務機關和毆打、圍攻、侮辱稅務干部等行為”等同起來，這是不對的。由于欠稅與抗稅都可以理解為“應作為而未作為”，所以，當發現某個納稅人超過了納稅期限而“未繳納稅款”，或者說“拒絕遵照稅收法規履行納稅義務”時，稅務機關又怎樣進行政策鑒定呢？這時是應該認定納稅人的行為為欠稅呢？還是認定它為抗稅呢？如果依據《稅收征管條例》中的定義來判定，執法者既可認定納稅人欠稅，亦可認定為抗稅。
3.漏稅＝欠稅
欠稅是“納稅人超過稅務機關核定的納稅期限，未繳納或者少繳納應繳稅款的行為；而漏稅是“納稅人并非故意不依照稅法規定而發生未繳納或少繳納稅款的行為。”從定義來看，漏稅與欠稅都是逾期未繳稅款的行為。兩者并沒有什么區別。只是欠稅的定義中多了“因故”兩字。從字面上看，漏稅是“并非故意”，欠稅是“因故”。實質上兩者都是納稅人未繳納或少繳納應繳稅款的行為。那種將欠稅理解為“納稅人如有特殊原因不能按期繳納的，應當向當地稅務機關報告，申述原因，請求緩期繳納，待批準后，方可按稅務機關批準的緩繳期限繳納稅款”是不妥當的。因為，稅務機關新批準的“緩繳期限”也就是新核定的“納稅期限”，它已經否定了稅務機關原來核定的“納稅期限”。只要納稅人在“緩繳期限”內履行了納稅義務，也就不再屬于違章欠稅行為了。而如果是納稅人事先沒有向稅務機關申請緩期繳稅，那么，這種行為本身又直接成了偷稅和漏稅行為了。因此，稅收征管執法中，可將漏稅視為欠稅，亦可將欠稅定為漏稅。
4.偷稅與抗稅
前面已經提到，偷稅是指“納稅人使用欺騙、隱瞞等手段逃避納稅的行為。”而抗稅則是指“納稅人拒絕遵照稅收法規履行納稅義務的行為。”從定義來看，兩者只是形式上的差異，并沒有什么實質性的區別，即都同樣是直接抗拒納稅的行為。特別是從兩者的表現形式上來看，就更能說明這一點。偷稅是明知要繳稅，故意少報、瞞報應稅項目、銷售收入和經營利潤，有意虛增成本、亂攤費用、縮小應稅所得額；轉移財產、收入和利潤，偽造、涂改、銷毀賬冊、票據和記賬憑證，等等。抗稅是拒不依照稅法規定繳納稅款，以各種借口抵制接受稅務機關的納稅通知，不履行納稅義務，拒不依照稅法規定辦理納稅申報和提供納稅資料，拒不接受稅務機關進行納稅檢查，聚眾鬧事、威脅、毆打稅務干部，等等。可見，偷稅與抗稅也只是抗拒納稅的形式不同而已。事實上，“納稅人使用欺騙、隱瞞等手段逃避納稅”本身，也就是納稅人直接和故意抗拒國家稅收的一種形式，或者說是一種隱蔽的抗稅形式，而“納稅人拒絕遵照稅收法規履行納稅義務”，其最根本的目的也就在于偷逃國家稅收。所以，偷稅與抗稅的區分，同樣也是不很嚴格的。
通過以上分析，我們看到，由于立法的不嚴密，使偷稅、漏稅、欠稅、抗稅的界線被模糊了，四者成了等同的關系，這將會導致執法的隨意性。我們說依法治國，依法行政，就是要求各執法部門依法辦事，準確執法。而準確執法必須建立在國家嚴密立法的基礎之上。只有嚴密立法才能準確執法。因此，國家應進一步修改和完善《稅收征管法》，重新明確界定各種稅務違章行為，改變“偷稅＝漏稅＝欠稅＝抗稅”的狀況，以確保稅收征管的客觀性和準確性，切實維護國家和納稅人的合法權益。
【參考文獻】
第7篇：稅收是稅法的表現形式范文
關鍵詞：稅式支出；征管方式；表現形式；政策目的
一、傳統意義的稅式支出概念
從上個世紀六十年代美國理論學界正式提出稅式支出（taxexpenditure，或直譯為稅收支出）這個概念以來，國際國內的學者對其進行了各種各樣的解釋。曹立瀛先生在《西方財政理論與政策》一書中的解釋可認為是一般的定義：稅收支出是在現行稅制結構不變的條件下，對于某些納稅個人、企業，或其特定經濟行為，實行激勵性的區別對待，給予不同的稅收減免的優惠待遇（不直接給予現金）。其所以稱為稅收“支出”，是因為這類優惠和其他政府支出的項目一樣，作為開支，列入預算。
這種解釋代表了理論界的主流，傾向于從稅收收入的損失這一角度來定義。在具體研究上，傳統定義稅式支出則主要從表現形式上進行分類。主要有四類：一是稅收減征。稅收減征是對納稅人按稅法規定的稅率計算的應納稅額給予減征一部分的措施。國家在稅收法規中規定減征，是為了給予某些納稅人以鼓勵和支持。稅收減征都是按稅法規定進行的，其具體辦法有兩種：一是比例減征法，即按計算出來的應納稅額減征一定比例；二是減率減征法，即用減低稅率的辦法來體現減征稅額。二是稅收免除。稅收免除是對納稅人按稅法規定應納的稅額不予征收，也是鼓勵某些納稅人或某些特定行為的一種措施。三是出口退稅。出口退稅指稅務部門根據稅法規定，對出口企業已出口商品原來所承擔的流轉稅予以退還的措施。其目的是為了鼓勵出口。四是先征后退。先征后退是先依據稅法，將納稅人應繳的稅款征收上來，再由財政部門予以全額或部分返還的措施。
二、稅式支出概念的重新思考
本文認為傳統意義上的稅式支出概念并不全面。所謂“支出”即是給予“補助”，稅式支出就是在稅收領域給予納稅人以隱性的資金補貼，因此，只要事實上減少了國家的稅收收入，或減輕了納稅人的稅收負擔就可以視為稅式支出。
上世紀30年代爆發的世界經濟危機讓政府看到宏觀調控的重要意義，政府在調控經濟的過程中越發認識到自身在經濟中的大有可為，各種各樣的經濟政策隨之成熟和發展。稅收做為重要的經濟政策，更是當仁不讓地成為政府調控經濟的重要手段。稅式支出從根本上來說是政府的一種經濟政策，出于調控經濟的目的，可以設定各種稅式支出形式。因此，稅式支出種類應當從經濟政策目的來分類。
1.基于產業宏觀調控的稅式支出。經濟學將各種產品分為優值品與劣值品。政府對各種產品同樣有自己的認識。從有利于國家職能發揮的角度出發，政府對不同的產業采取不同的價值傾向，分別制訂不同的稅收政策。關系國計民生的產業，稅收政策給予充分關注，不僅在稅收收入上對此類產業有很大的依賴，而且在一定程度上給予特殊待遇。比如行業的匯總納稅，為此類企業節省巨額的財務支出，提供企業內部資金調配的便利，事實上等于財政為其提供隱形的財政支持。國家需要優先發展的產業，如涉及國家安全和軍事利益的產業，國家給予稅收上的特別優惠待遇。國家需要特別扶持的產業，如進口替代產品、出口替代產品、幼稚產業、正外部效應產業等，國家在稅收政策上提供特殊優惠。
2.基于區域經濟發展的稅式支出。非平衡發展的戰略已經被世界大多數國家所認同。我國改革開放的實踐也是采用這種非平衡發展的戰略，先后劃定經濟特區、沿海開放城市、經濟技術開發區等各種層次的開放區域。為吸引資金，主要是外資在這些區域的注入，國家制訂了不同層次的稅收優惠政策。如外商投資企業所得稅的不同優惠制度。
3.基于納稅人身份的稅式支出。因為納稅人身份的不同而享受不同的稅收待遇，看似違背平等原則，但是在世界各國都事實上存在著，而且從政策制訂者的本意來看，無不是為了實現更高層次上的公平，或者基于某種特殊的社會和政治目的。在我國，下崗工人、退伍軍人、殘疾人等等，可以享受到不同的稅收優惠。在英國、美國，二戰爆發后為了鼓勵婦女就業，補充男勞動力的不足，特意制訂了針對家庭婦女就業的稅收扣除和寬免辦法。
4.基于社會福利目的的稅式支出。政府的終極目標是增進社會福利，提高人民生活水平，因此，以提高社會福利目的而制訂的稅式支出政策很容易為人民所接受。例如對于免征額的規定。所謂免征額是指從征稅對象中扣除的免予征稅的數額，當征稅對象小于免征額時，不征稅；超過免征額時，只就超過部分征稅。免征額不屬于稅收優惠，但屬于稅式支出，它是對所有人普遍施行的稅式支出，不對誰形成特別優惠，但實質上是政府對部分稅收的放棄，目的是為了普遍提高社會的福利。
5.特殊征管方式形成的稅式支出。傳統概念上的稅式支出注意到了因稅款的故意放棄而形成的支出。但是沒有考慮到因為征收方式的改變，納稅人可能因此減少費用支出。由此，為納稅目的本應支付的費用，也就是納稅成本減少了。和其他納稅人相比，事實上等于得到政府在納稅領域的補貼，也就是應當屬于稅式支出的范疇。例如目前在特定行業和企業中實行的統一核算，匯總繳納，事實上使得相關納稅人大量地減少財務支出，或者少納稅款，在稅收領域取得與相似或相同行業競爭者的不平等待遇。
我們知道，稅收負擔不僅包括稅款，還包括稅收的超額負擔和稅收成本。稅收成本又涵概了征收成本和納稅成本。根據英國學者桑德福（Sandford）的論述，納稅成本不僅指個人或公司支付的律師和會計師的咨詢顧問的開支，以及雇傭職工辦理納稅申報事務的開支，而且還包括一些非貨幣的無形花費，例如時間價值、精神負擔等。因此，納稅成本雖然很難估計，但其數字肯定比征收成本大得多。根據桑德福對1973年英國稅收情況的統計和估計，英格蘭和威爾士1970年個人所得稅的納稅成本，約占稅收收入的2.5%至4.4%.而在美國，根據穆斯格雷夫的估計，納稅成本比征收成本大幾倍。1980年，個人所得稅申報9400萬件，其中2900萬件采用分項扣除法，費用達30億美元。其中6500萬件不分項列舉，而采用標準額扣除法，納稅成本32億元。納稅成本在總額上是巨大的，但是不同的計算方式產生的納稅成本上的差異也是巨大的。因此，納稅成本在稅收和經濟中的影響理應得到我們的重視，應當加強因特殊管征方式形成的稅式支出對經濟發展影響的研究。
6.稅收空白形成的稅式支出。由于應開征而未開征稅種，而使部分潛在納稅人受益，在理論上也可以歸入稅式支出范疇。例如，遺產稅和贈與稅，在世界多數國家都已經開征，因為其在理論上被認為屬于良稅，有利于調節社會分配不公，促進資源合理配置和加速流動。但是在我國仍然屬于空白，這樣就為富裕階層留下稅收空間，無形中成為政府給予的補助。
第8篇：稅收是稅法的表現形式范文
本文通過對西方依法治稅起源和我國依法治稅內涵的探討，強調我國依法治稅必須明確稅收體系，確定稅收法定主義。所謂依法治稅 ，是指在依法治國的前提和條件下，通過稅收法制建設，使征稅主體依法征稅、納稅主體依法納稅，從而達到稅收法治的狀態。這一概念可以從以下幾方面理解：表明了依法治國與依法治稅二者間的關系，前者是后者的前提和條件，后者是前者的有機組成部分和結果之一。依法治稅只有在依法治國的大背景下，并作為依法治國整體系統工程中的一個子系統工程，在與其他包括國家事務、文化事業、事務等諸方面在內的法治子系統工程相互有機聯系、互相促進的過程中才能切實開展并深入進行。突出了依法治稅的核心內容和主要手段，即稅收法制建設。稅收法制建設本身就是一個包括稅法的立法、執法、司法和守法以及法律監督的統一體，其內容亦極其廣泛和豐富。指出了依法治稅所要達到的基本目標——“征稅主體依法征稅、納稅主體依法納稅”和根本目標——“稅收法治”。將“征稅主體依法征稅”置于“納稅主體依法納稅”之前，突破了二者的傳統排序，表明了當前依法治稅的重點在于前者，即依法治權、依法治官，杜絕“人治”的權力異化。
關鍵詞：依法治稅、法律關系、稅收法定主義
一、西方依法治稅理論的起源和與我國依法治稅內涵
（一） 西方依法治稅理論起源和發展
1、西方早期對依法治稅思想的認識。西方早期的稅收學說“公共需要論”，是從公共國家的基點出發，認為國家為了實現其職能，滿足公共需求，需要動用一定的財物，這就要向人民征稅。該學說的假設前提是政府是柏拉圖式的保護者。但從20世紀30年代晚期開始，馬斯格雷夫提出了公共經濟自愿交換論，它最核心的觀點是強調個人主義，個人才是自身利益最大化的決策者。當這一理論被廣泛接受并加以推廣時，公共選擇學派提出：自我利益是通過一系列自愿交換得以滿足的。當通過交換已無法取得最大利益時，人與人之間就取得了一致性和穩定性。這時候，人們就會遵守群體規則（社會契約），因為遵守規則會使得到的收益大于成本。可見，自我利益法的思想理論基礎是社會契約理論。社會契約論認為，國家起源于原初狀態下的人們相互締結的契約。當國家作為一個實體產生以后，人民與國家締結了一個規定彼此基本權利義務的契約，這就是憲法，其中有關稅收的條款，可以認為是人民與國家之間的“稅收契約”。隨后，與之相適應的稅收交換說在理論界占據了主導地位。稅收交換說，也叫稅收價格論，認為稅收是人們獲得國家保護所應付出的代價；國家征稅和人們納稅是一種權利和義務相互交換，通過這種“自愿”進行的交換，不僅社會資源得到充分，有效地利用，而且交換雙方都認為其利益會因為交換而得到滿足，從而在對方的價值判斷中得到較高的評價。不難看出，稅收價格論是以確認征納雙方權利和義務對等為前提的。
2、契約精神和稅收價格論。西方的稅收學說是從“個人本位”的角度看待稅收，自始至終都是肯定征納雙方的平等地位。筆者認為，建立在社會契約論基礎之上的稅收交換說在解釋某些稅收現象時有其合理性，在一定程度上符合我國人民當家作主和人民主權國家的實質。下面筆者對相關闡述進行介紹。
首先，人們為什么不依法納稅，反而進行大量的偷逃稅活動？眾所周知，市場在提供公共產品上是失靈的，政府作為社會管理者，理應承擔提供公共產品的任務。政府提供公共產品需要大量的支出，并由作為公共產品消費者的社會成員來補償這些費用。政府取得這些費用的基本手段就是與人們簽訂稅收契約——“稅法”，對納稅人進行征稅。因此，人們納稅，就是在為自己消費公共產品支付相應的“價格”。但我們必須注意一點，人們與政府制定的稅收契約的有效性是建立在當人們認為政府能夠正確運用權力，自愿地放棄自主權的前提之上的。即有一個“理想人”假說，政府失靈是不存在的，行政人員執法行為規范，所作所為只有一個目標，那就是一切為了全體人民。所以，如果該“假說”成立，人們必然會自愿遵守“稅收契約”，依法納稅。但當“理想人”不存在，政府行為出現偏差，變得富于強制性，從而對個人自由構成威脅或者認為政府的福利支出支付給了行騙者，感到政府的許多社會政策沒有實現他們的目標，那他們必然會違背國家意志（社會契約）。這時候，人們就會盡量偷逃稅，不依法納稅。
其次，政府征稅為什么表現出強制性？西方的威克賽爾——林達爾模型從規范性的角度試圖找出民主國家選定公共產品產出的合理水平和決定人們之間稅負合理分布所需的原則和決策章程。在確定“稅收價格”上該模型分析了兩個消費者共同納稅分擔一件公共產品的成本問題，即每個人在總稅額中應納稅額與他從該公共產品消費中所享有的邊際社會效用價值相等。這從價值論上解決了公共產品的供應與其費用來源的關系問題。但采用這一價值論，就要求課稅必須遵守受益原則，稅率的確定也應在此基礎上進行設計。它明顯地不符合稅收強制性的現實。倘若稅收是自愿的，建立在個人的邊際評價上，這就給個人低估實際收益提供了回旋余地。換句話說，受益原則對免費搭車者的策略行為無能為力。再者，受益原則完全忽略了政府的職能之一，即收入的再分配目標，而將注意力完全集中在公共和私人部門活動對資源的有效配置上。因此西方學者用科斯的產權理論進一步指出，由于個人產權不明晰，在公有資源中，未經調節的市場無法產生帕累托效率，也就是市場交換無法形成一套自愿協定 （社會契約）。所以只好求助于政府來提供一種解決辦法，對未經協調的結果進行帕累托改善。政府的解決辦法就是強制征收，政府只有依靠法律權威強制征收，才能確保稅收正常及時足額的獲得，才能確保必不可少的政府費用的支付和公共產品的供給。
最后，政府為什么要依法征稅？盡管理論上稅收可看作是人民與國家之間自愿達成的合意契約，但在實際工作中，稅收征納的主動權掌握在政府手中。政府作為一個獨立主體，有著自己相對獨立的利益、意志和活動能力，如果不受外力有效約束和限制，結果將是政府權益欲和權力欲的惡性膨脹。稅收作為政府收入的重要組成部分，如果不受制衡，其結果必然是稅收的失控和泛濫，對市場經濟形成致命的危害。這樣一來，光是納稅人自愿依法是遠遠不夠的，還需要有政府征稅活動的正常化。如何規范政府征稅活動，使政府征稅適度，西方國家在市場經濟的形成和發展過程中是通過法律手段來解決的。具體地說，就是將稅收納入法治化的軌道，使得政府除了依據稅法之外無權取得任何收入，使得政府在稅法約束和規范下無法違背市場根本意愿，這實質上形成了類似市場的等價交換關系，從而避免了政府對市場的侵犯或服務不足的問題。可見，稅法的確立，就是稅收價格的確立，就是社會公眾愿意支付公共產品價格的契約的簽署，是對政府征稅權的認可和授予，從而使稅收的繳納從根本上看是一種自愿行為。所以，政府征稅必須依法。
（二）我國依法治稅的內涵
關于依法治稅的內涵，有學者認為依法治稅的核心和關鍵就是處于矛盾主導地位的稅務機關的依法行政，因此側重從這一層意義上去探討依法治稅的內涵，即職權法定、職權與職責統一、法律優先。也有學者認為應從兩個角度來理解，一是把依法治稅看作是治稅的思想體系，另一則是把依法治稅看作是治稅的方式、原則和制度。具體包括五層涵義：法律至上、職權法定、義務法定、程序法定和作為法定。還有學者將依法治稅的內涵概括為：主體是廣大人民群眾和稅務機關的工作人員；客體是納稅人的納稅行為和稅務機關人員的行政行為；手段是法律、法規；實質是實現稅收的制度化和法律化；核心是法治。盡管學者們的表述不同，但都蘊涵著“稅收法治”這一核心思想。
綜合學者們的看法，所謂依法治稅 ，是指在依法治國的前提和條件下，通過稅收法制建設，使征稅主體依法征稅、納稅主體依法納稅，從而達到稅收法治的狀態。這一概念可以從以下幾方面理解：
1、表明了依法治國與依法治稅二者間的關系，前者是后者的前提和條件，后者是前者的有機組成部分和結果之一。依法治稅只有在依法治國的大背景下，并作為依法治國整體系統工程中的一個子系統工程，在與其他包括國家事務、經濟文化事業、社會事務等諸方面在內的法治子系統工程相互有機聯系、互相促進的過程中才能切實開展并深入進行。
2、突出了依法治稅的核心內容和主要手段，即稅收法制建設。稅收法制建設本身就是一個包括稅法的立法、執法、司法和守法以及法律監督的統一體，其內容亦極其廣泛和豐富。
3、指出了依法治稅所要達到的基本目標——“征稅主體依法征稅、納稅主體依法納稅”和根本目標——“稅收法治”。
4、將“征稅主體依法征稅”置于“納稅主體依法納稅”之前，突破了二者的傳統排序，表明了當前依法治稅的重點在于前者，即依法治權、依法治官，杜絕“人治”的權力異化。
5、表明了依法治稅和稅收法治二者間的關系，前者是手段，后者是目的；前者是過程，后者是狀態。
二、依法治稅必須明確稅收法律關系
所謂稅收法律關系，是指由稅法確認和調整的，在國家稅收活動中，各方當事人之間形成的，具有權利義務內容的社會關系。
（一）稅收法律關系的性質
對稅收法律加以定性分析，主要集中在兩個焦點問題上：一是稅收法律關系究竟是“權力關系”還是“債務關系”；二是分析的論問題，是“一元論”還是“二元論”。
“權力說”與“債務說”這兩種學說的對立，正式形成于1926年3月在明斯特召開的德國法學家協會上。這場爭論對稅法理論的發展產生了深遠的。在德國，“權力關系說”的代表人物是行政法學家奧特麥雅（Mager Otto）。該傳統行政學派認為，稅收法律關系是依托財政權力而產生，并在作為權力優位體的國家或地方公共團體與人民之間形成的關系。具體來說，是將稅收法律關系劃分為稅收實體法關系和稅收程序法關系，國家或地方公共團體在稅收程序法關系或稅收實體法關系中，以全權人地位兼有自力執行特權，因此國家或地方公共團體在稅收法律關系中具有絕對的優越性地位。另外，應當將依據程序法上的自力執行特權所產生的優越性理論納入實體法關系中，即把整個稅收法律關系視作是一種權力關系。“債務關系說”的代表人物是德國法學家阿爾巴特亨塞爾（Albert Hensel），該學說是以1919年德國租稅通則法的制定為契機所形成的，認為稅收法律關系是國家請求納稅人履行稅收債務的一種公法上的債務關系，納稅義務只需滿足稅法規定的課稅要素即可成立，而并非以行政機關的課稅處分來創設。債務關系說者并不否認在稅收程序法即行政法領域中存在著國家或地方公共團體具有優越性地位的構造或者說是權力關系的構造，但他們更注重分析稅收法律關系中存在的實體法即構成要件法，故將稅收法律關系的最基本關系確定為稅收實體法關系，把稅收程序法關系置身于稅收實體法關系的從屬地位。并結論性地認為，稅收法律關系中最基本關系的稅收實體法關系是一種與權力毫不相干的全權債務關系（公法上的債務關系）。綜上所述，債務關系說旨在強調國家或地方公共團體與納稅者之間在稅收法律關系上具有對等性。
在分析的方法論問題上，也存在兩種不同觀點。“二元論”者認為如果以法認識論為基礎來分析稅收法律關系的性質，則可以用稅收債務關系說和稅收權力關系說分別給稅收實體法律關系和稅收程序法律關系的性質恰如其分的解釋。但“一元論”者認為若以法實踐論為基礎，則會如阿爾巴特亨塞爾所言，應以稅收債務關系說來解釋整個稅收法律關系的性質，力圖將稅收法律關系中課稅廳（征稅機關）與納稅者之間對等性的表現上升為法理化。也就是說，它是以稅收實體法律關系為中心，程序法則是實體法規定，將有關納稅人的實體規范具體化的程序。
我國對稅收法律關系性質的情況則是，學者們以前都是以“權力關系”單一地理解和分析稅收法律關系，即對征稅主體來說，享有單方面的征稅權利，對納稅主體來說，負有單方面的納稅義務。后來學者們逐漸意識到稅收法律關系中雙方應互享權利和義務，只是二者享有的權利的性質不同。現在有學者認為稅收實體法律關系性質的重心是債務關系，稅收程序法律關系主要以國家行政權力為基礎，體現權力關系的性質。這實質上是一種“二元論”觀點。筆者認為，法律制定的依據應以實踐為基礎，才能更好地規范主體行為。現在稅收活動強調契約精神的平等意識，故應當將稅收法律關系界定為一種公法上的債務關系。
（二）稅收法律關系的解析
本文所深討的主要是國內稅法，不包括國際稅法中的相關內容，故將稅收法律關系概括為三方主體之間形成的三種法律關系組成的兩層結構。
首先，稅收法律關系的主體。在主體方面，一般分為征稅主體和納稅主體。對征稅主體的組成爭議較大，有學者認為包括國家各級權力機關和行政機關及具體履行稅收征管職能的財政機關、稅務機關和海關等；有的認為僅指國家行政機關；有的認為國家是嚴格意義上的征稅主體，而稅務機關是惟一的征稅主體；還有的認為國家是實質意義上的征稅主體，征稅機關及其工作人員是形成意義上的征稅主體。筆者同意最后一種觀點。稅收法律關系應當是一個具有三方主體（納稅主體、國家、征稅機關及其工作人員）的多邊法律關系。
其次，稅收法律關系的范圍。稅收法律關系所涉及的范圍是圍繞著稅收法律關系的客體“稅收利益”的流動形成的，共包含稅收征納法律關系、稅收行政法律關系和稅收憲法性法律關系。在稅收征納過程中，對納稅主體而言，稅收利益表現為部分財產的單方面轉移；對征稅機關而言，稅收利益表現為稅收收入的“無償”取得。隨后，圍繞著國家稅收收入形成過程產生了稅收行政法律關系。基于前兩種稅收法律關系，納稅主體因而獲得了要求并享有國家提供“公共服務”的權利，國家同時也負有為人民提供“公共服務”的義務，這便形成了在稅收法定主義基礎上的稅收憲法性法律關系。它是指人民（納稅人的代名詞）與國家之間就稅收的憲法性條款而產生的法律關系。憲法性稅收條款可以認為是人民與國家就征納稅以及提供公共服務等事項達成合意的“契約”表現形式。
最后，稅收法律關系的結構。從稅收利益的流動過程可知，稅收征納法律關系和稅收行政法律關系構成第一層，是人們通常所認識的稅收法律關系；稅收憲法性法律關系構成了第二層，在這一層，國家和納稅主體之間沒有直接的關系，而是通過作為中間主體的征稅機關相互聯系，是一種間接性的稅收法律關系，是潛在的、深層次的，也是往往被人們所忽視的稅收法律關系，但是最深刻地反映了稅收法律關系的本質。
（三）稅收關系的本質
稅收法律關系的本質是公平價值與平等原則，它們體現了契約精神，貫穿在稅收法律關系的各個層面上。筆者認為，要認清稅收法律關系的本質，實質上就是要正確認識稅收法律關系中納稅人與征稅機關和國家之間法律地位的平等性。下面，筆者就上述三種稅收法律關系逐一其中的公平價值和平等原則。
首先，稅收征納法律關系。前文已經提到將稅收征納法律關系的基本性質界定為一種公法上的債權債務法律關系。既然是一種（來源于民法上的）債權債務關系，盡管其具有公法性質，但也不可避免地內涵有“平等”的因素。因為“法律關系”這一來源于19世紀大陸法系民法學的基本范疇，自產生之初就帶有“平等”的烙印，這就給稅收法律關系的平等性提供了上的淵源。
其次，稅收行政法律關系。稅收行政法律關系是稅法與行下法的交叉領域。在日常的稅收活動中，如果不考慮稅法的宏觀調控職能的話，稅法的行政法屬性更為明顯。而在行政法領域，契約精神一樣可以體現在行政法律關系中。西方行政法學的觀點認為，政府與公眾之間明顯的不平等的“命令與服從”的關系，早就被以平等為特征的“服務與合作”的關系所取代。如美國在1994年和1996年兩次公布了“納稅人權利法案”，法案明確規定納稅人享有專業禮貌服務的權利。當納稅人沒有得到專業的服務和禮遇、甚至受到粗暴對待時，納稅人有權上告，直到獲得滿意答復為止。西方現代行政關系更多地表現為政府為納稅人服務的基本思想，更多地體現了征納雙方在行政法律關系上的平等地位。在我國，有學者也對“行政法律關系主體法律地位不平等性”提出了質疑主張應當“確立行政法中公民與政府的平等關系”，甚至已有學者直接就納稅人與稅務機關法律地位的平等性問題作出了理論嘗試。筆者以為，在行政法領域引入“契約精神”是十分必要的，在稅收活動中更多地融入“服務與合作”觀念是國家行政管理體制的必然選擇。
最后，稅收憲法性關系。前文已指出憲法性稅收條款可以認為是人民與國家就征納稅以及提供公共服務等事項達成合意的“契約”表現形式。要認識這層稅收法律關系所蘊涵的契約精神，就涉及對國家起源問題的探討。西方學者中以霍布斯、洛克、孟德斯鳩和盧梭為代表的古典法學家均提出了國家起源于契約的觀念。在他們看來，國家起源于自然狀態的人們向狀態過渡時所締結的契約；人們向國家讓渡自身財產權利的一部分，是為了能夠更好地享有其他的自然權利以及其自然權利一旦受到侵犯時可以尋求國家的公力救濟；國家征稅，也是為了能夠有效地滿足人們對國家的要求。所以，納稅與征稅在時間上的邏輯關系應當是人民先同意納稅并進行授權，然后才有國家征稅 。通過考察“稅 收利益”從“取之于民”到“用之于民”這個流轉的過程，能看出權利和義務在其間的雙向流動，稅收憲法性法律關系中的平等原則也得到了真正體現。
綜上所述，稅收法律關系的債權債務關系性質以及稅法的公平價值的根本就在于：經由憲法的形式，國家和納稅人根據稅收法定主義，通過“稅收法律”（以及作為中間主體的征稅機關）建立其相互之間以征稅和納稅為外在表現形態、而以滿足和要求“公共需要”為內在本質內容的權利義務關系。這一關系所內涵的“契約精神”要求在調整納稅人分別與征稅機關和國家之間的關系時必須貫徹和體現“公平價值”以及“平等原則”。
三、依法治稅必須確立稅收法定主義
（一）稅收法定主義概述
稅收法定主義，又稱租稅法律主義，稅捐法定主義，是指稅法主體的權利義務必須由法律加以規定，稅法的各類構成要素必須且只能由法律予以明確規定，沒有法律依據，任何主體不得征稅或減免稅，任何人不得被要求納稅。稅收法定主義的具體內容中概括為三個原則，即課稅要素法定原則、課稅要素明確原則、程序合法原則。前兩個原則側重于實體部分，后一個原則側重于程序部分，它們都是稅收法定主義的組成部分。在此，應特別指出的，依據民主原則和法治原則，國家征稅所依據的法律，僅是指人民行使權力機關的議會制定的法律或議會授權制定的法規，但最重要、最大量的應是議會制定的法律。
為何稅收法定主義要求之法律中最重要、最大量的應是議會制定的法律，而不是法的其他形式，筆者認為，這是契約精神中的公平價值觀念對稅收的要求。首先，雖然從表面上看，稅收被認為是國家或是公法人團體對符合法定課稅要素的主體無償課征資財以獲取財政收入的活動，是將私人主體的部分財富轉為國有的手段。但實質上表現為人民因納稅而獲得要求國家和政府提供公共服務的權利，所以征稅活動是以人民的同意——代議機關制定法律——為前提。其次，政府是實際上稅收利益的保管員，并且作為權力機關的執行機關，又是滿足人民對公共服務的需要的執行者，如果僅依據其自身所立的行政法規來規范自身行為，可能會導致征稅權力的不合理擴大和提供公共服務義務的不合理縮小的結果，從而以造成人民的義務大于權利的假象，掩蓋了政府與人民之間平等的實質。因此，為了使人民的財產權利免遭非法侵害，明確征納雙方的權利和義務，就要求稅收活動必須有法律依據，從而形成了稅法上至關重要的原則——稅收法定主義。
（二）稅收法定主義在當代的
稅收法定主義原則在當代的發展主要表現為稅收的立法、執法和司法領域。
首先，在稅收的立法領域，當代的稅收法律主義論者提出，稅收法律主義并不是僅明確國家的課稅權應屬于人民，更重要的是在于強調國家的稅收支出權也應屬于人民。因為過去憲法以及稅法中使用的稅收概念是借用財政學、經濟學等學科所使用的非法律概念，它不是各國現代憲法所強調的包含人民主權、和平生存為內容的人權保障意識。為了使現代稅收概念從法律上獲得成立，并落實到稅收的立法實踐，日本學者提出，稅收的征收和支出都必須符合憲法規定的保障人民基本權利的目的，作為納稅者的人民享有對符合憲法目的的稅收支出與征收而承擔納稅義務的權利。
其次，在稅收的執法領域，當代的稅收法律主義論者認為，按照現代憲法保障人權的要求，傳統體現在執法領域的稅收法律主義觀已落后于發展的要求。現代稅法不應單純是稅務機關行使征稅權的根據，即“征稅之法”，更重要的是，稅法是保障納稅者基本權利的，旨在對抗征稅權濫用的“權利之法”。
最后，在稅收的司法領域，當代的稅收法律主義論者認為，過去的訴訟只能從消極、事后救濟的角度，而不能從積極的立場對納稅者的權利實現全面保護。納稅者應當不僅有對不法的征稅行為提出訴訟的權利，而且有對國家或地方政府違憲、違法的稅收支出行為提出訴訟并要求給予司法救濟的權利。西方國家已采用不同的方式允許納稅者可以對違法的稅金支出行為向法院提出訴訟，這種訴訟被稱為“納稅者訴訟”，像美國、日本均有相關規定。
（三）各國對稅收法定主義重要地位的確立
世界各國紛紛將稅收法定主義作為憲法原則加以確認，尤其是倡導法治的國家，都注重在憲法中就有關財稅制度的部分，對稅收法定主義予以明確規定。如美國憲法第一條就規定征稅的法律必須由眾議院提出，就是說，只有眾議院提出并通過法律后，政府才能向人民征稅。日本憲法第84條規定征收新稅或改變現行稅收，必須以法律定之。法國憲法第34條規定，征稅必須以法律規定。科威特憲法規定，非有法律規定，一般不得征收新稅、修改或廢除舊稅；非有法律規定，任何人不得全部免除或部分免除應繳的該項稅款；在法律的范圍以外，不得要求任何人支付其他稅款、費用或承受其他負擔。又如埃及憲法規定，只有通過法律規定才能設置、修改或取消公共捐稅；除法律規定的情況以外，任何人不得免繳稅捐；只有在法律規定的范圍內，才可以責成人們繳納其他形式的賦稅。
綜上所述，各國在確立稅收法定主義時，大都是從征稅主體的征稅權和納稅主體的納稅義務這兩方面加以規定，尤其強調征稅權的行使必須限定在法律規定的范圍內，確定征納雙方的權利義務必須以法律規定的稅法構成要素為依據，從而使稅收法定主義具有了憲法原則的位階。
（四）我國必須確立稅收法定主義的重要地位
我國憲法中關于稅收法定主義的規定并不明確，憲法第56條規定“中華人民共和國的公民有依照法律規定納稅的義務”，沒有體現稅收法定主義的要求。國家立法機關為了彌補不足，在《稅收征收管理法》中作了有關規定，使稅收法定主義在一個稅收法律中得到了確立。在2001年4月28日公布的修訂后的《稅收征收管理法》中規定更加明確，稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規定執行；法律授權國務院規定的，依照國務院制定的行政法規的規定執行。任何機關、單位和個人不得違反法律、行政法規的規定，擅自作出稅收開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅和其他與稅收法律、行政法規相抵觸的決定。但筆者以為，為使憲法乃至整個法制更趨完善，在憲法上確立稅收法定主義仍十分必要。因為憲法是國家的根本大法，在憲法中確立稅收法定主義，有助于稅法與其他相關法律的協調配合，有助于稅收法制的完善，進而推動經濟與社會的良性運行和協調發展。
（1）張守文著《稅法原理》，北京大學出版社會 1999年出版。
（2）蔣先福著《契約文明：法治文明的源與流》，上海人民出版社1999年社2000年出版。
（3）呂忠梅 陳虹 彭朝暉《規范政府之法——政府經濟行為的法律規制》，法律出版社2001年出版。
（4）張馨《“稅收價格論”：理念更新與現實意義》，《稅務》2001年第6期。
（5）陳少項《論稅收法律關系中納稅人與稅務機關的平等性》，《法學家》1996年第4期。
（6）王成全《論稅收法律關系主體之間法律地位的不平等性》，《政法管理干部學院學報》1995年第3期。
第9篇：稅收是稅法的表現形式范文
一、稅務稽查與新企業會計準則間差異的成因
與國際趨同的新“企業會計準則”于2007年率先在上市公司執行，并將于2008年在全國所有企業全面推行。新會計準則用國際化的語言表達企業的財務狀況，進一步擴大了與我國稅法之間的差異，這就要求我們稅務稽查人員充分做好稅務稽查與新企業會計準則的銜接，透析二者的關系。而筆者認為透析二者的關系首要環節就是找準作為稅務稽查主要依據的稅法與新企業會計準則間差異的形成原因。
1.目的不同。稅法和會計準則雖然都是由國家機關制定的，但兩者的出發點和目的不同。稅法是為了保證國家強制、無償、固定地取得財政收入，依據公平稅負、方便征管的要求，對會計準則的規定有所約束和控制。而會計準則是為了反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量，以滿足會計信息使用者的需要。
2.規范內容不同。稅法與會計準則分別遵循不同的規則，規范著不同的對象。稅法規范了國家稅務機關征稅行為和納稅人的納稅行為，解決的是社會財富如何在國家與納稅人之間進行分配，具有強制性和無償性。而會計準則的目的在于規范企業的會計核算，真實、完整地提供會計信息，以滿足有關各方面了解企業財務狀況和經營成果的需要。
3.發展速度不同。因為資本市場的快速發展，會計準則的建設進展迅速，新準則更是加快了與國際會計準則的接軌，具有了“國際化”。而稅法的制定更多是從國家宏觀經濟發展的需要出發，在保證國家經濟發展目標實現的前提下進行的，相對會計準則而言，更具中國特色。
二、新企業會計準則與稅法的差異的表現形式
一是會計原則與稅收法規基本準則間的差異。新企業會計準則（以下簡稱“新準則”）規定了可靠性、相關性、可理解性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性、及時性（權責發生制、一貫性已被刪除）等一系列規范會計核算信息質量的準則，而稅法的原則主要包括權責發生制、配比、相關性及合理性等原則。經過比較，我們不難發現兩者在原則上的差異。
（1）謹慎性原則。一是新準則充分體現了謹慎性原則的要求，規定企業可以計提壞賬準備、存貨跌價準備等8項準備。但是根據《國家稅務總局關于執行〈企業會計準則〉需要明確的有關所得稅問題的通知》（國稅發〔2003〕45號）的規定，企業根據財務會計準則等規定提取的除壞帳準備外的任何形式的準備金（包括資產準備、風險準備或工資準備等）不得作企業所得稅前扣除，必須在繳納所得稅時進行稅前納稅調整。二是對謹慎性原則的理解不完全一致。新準則對謹慎性原則的解釋是在面臨不確定性因素時，既不高估資產或收益，也不低估負債或損失；稅法對謹慎性原則的理解著重強調防止稅收收入的流失，保證國家稅款的及時足額入庫，更多地從反避稅的角度出發。例如對在建工程運行收入的處理上，新準則規定在建工程項目在達到預定可使用狀態前取得的試運轉過程中形成的、能夠對外銷售的產品，銷售或轉為庫存商品時按實際銷售收入或預計售價沖減工程成本。稅法則從防止企業避稅的角度出發，把在建工程試運行收入并入總收入予以征稅，而不能直接沖減在建工程成本。
（2）重要性原則。新準則的重要性原則指的是在選擇會計方法和程序時，要考慮經濟業務本身的性質和規模，根據特定的經濟業務對經濟決策影響的大小，來選擇合適的會計方法和程序。而稅法不承認重要性原則，只要是應納稅收入或不得扣除項目，無論金額大小均需按規定計算所得。例如會計準則對以前年度的重大和非重大會計差錯給予了不同的更正方法，而稅法則從不采用“重要性”原則。
（3）實質重于形式原則。新準則規定企業應當按照交易或事項的經濟實質進行會計核算，而不應當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據。例如在售后回購業務的會計核算上，按照“實質重于形式”的要求，視同融資進行賬務處理。但稅法并不承認這種融資，而視為銷售、購入兩項經濟業務分別進行處理，繳納流轉稅和所得稅。
二是會計計量和稅收法規會計計量的差異。計量主要包括資產計價和收益確認兩大部分。資產計價是反映企業主體財務狀況的重要手段，而經過一段時期對資產的變動狀況和結果加以量化就是收益確認。比如：如果資產的賬面價值超過使用或銷售而收回的價值，會計上該資產是按超過其可收回價值計量的。這時該項資產應視為已經減值，企業就應當確認資產減值損失。新準則根據穩健性要求，要求企業計提8項減值準備。這說明新準則在資產的計量屬性上對傳統的歷史成本進行了修正，而稅法則不允許除壞賬準備外的7項減值準備在稅前列支，也就是在應稅所得額的確認上嚴格以歷史成本為計量屬性。
三是會計政策和稅收法規會計政策的差異。會計政策是企業在會計核算時所遵循的具體原則以及企業所采用的具體會計處理方法。例如，新準則規定，企業應當根據固定資產的性質和消耗方式，合理地確定固定資產的預計使用年限和預計凈殘值，并根據科技發展、環境及其他因素，選擇合理的固定資產折舊方法，批準后作為計提折舊的依據。這一規定事實上賦予了企業更大的自，使企業在確定折舊政策時，既要考慮固定資產的有形損耗，也要考慮無形損耗。而稅法規定，企業固定資產的折舊必須在法定使用年限內依直線法計算，對未經批準而采取加速折舊或直線法以外的其他折舊方法，納稅時需作稅前納稅調整。
三、稅務稽查與新企業會計準則的銜接與思考
（一）新會計準則與稅法差異需要進一步協調。由于稅法的相對滯后，因新會計準則的相關規定而產生的某些差異亟待稅法予以協調和統一。例如，職工薪酬中的工資薪金部分，我國大部分企業采用計稅工資制，今年國家稅務總局頒布的國稅[2006]137號文件提高計稅工資標準至1600元，其實“工資薪金”屬于企業經營成本的一部分，沒有必要也不能長期搞計稅工資扣除標準，這對企業發展不利，也顯失公平。對于企業經營中所耗費的材料部分，從來就沒有“計稅材料”的概念。所以，稅法應該廢除計稅工資制，徹底實行全面扣除制度。
（二）新會計準則對稅收的影響也需要進一步研究。會計是稅收的基礎，新會計準則的變化必然對稅收有所反映和影響。尤其是站在稅務稽查的角度，新會計準則下的納稅技巧與納稅籌劃問題更應該引起稅務稽查的高度重視。
下面從幾個角度談談稅務稽查應注意的新會計準則下的納稅技巧：
1．會計政策選擇的稅收傾向。新會計準則規定了比原來更多的會計政策，企業在納稅時，應該考慮新準則中的會計政策對納稅的影響。企業很有可能選擇有益于納稅和節稅的會計政策及其政策組合，稅務稽查就應該把握此過程的切入點。
2．會計計量屬性影響稅收。新會計準則提出五種計量模式，即：歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值、公允價值等多種計量屬性，實現了計量基礎的多元化。
計量屬性從兩方面影響稅收：其一，計量屬性影響流轉稅。公允價值的計量金額直接作為計繳流轉稅的稅基。其二，計量屬性影響所得稅。所得稅的計繳是以所得額為計稅基礎的，在以非貨幣性資產抵債和非貨幣性資產交換業務中，換出非貨幣性資產的賬面價值與公允價值之間的差額部分應該確認為資產處置損益，影響并反映在所得稅方面。在新準則應用指南中規定：（1）換出資產為存貨的，應當作為銷售處理，以其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。（2）換出資產為固定資產、無形資產的，換出資產公允價值與其賬面價值的差額，計入營業外收入或營業外支出。（3）換出資產為長期股權投資的，換出資產公允價值與其賬面價值的差額，計入投資損益。稅務稽查要注意的是此方面差異會引發的偷漏稅現象，對于以非貨幣性資產抵債和非貨幣性資產交換業務中損益處理，稅務稽查基于對納稅人發生非貨幣易的雙方均應視作視同銷售處理，按市場價格作銷售，按規定繳納增值稅、營業稅等。同時，按照換出資產的計稅收入與賬面價值的差額確認當期應納稅所得。
3．新的所得稅會計處理方法讓人耳目一新。所得稅的會計處理方法帶來了讓人耳目一新的變化，由原來的應付稅款法和納稅影響會計法二者選擇其一，改為國際通行的資產負債表債務法，這種所得稅處理方法的改變，無疑會對稅務稽查、納稅人申報納稅產生重大影響，稅務稽查更應關注納稅人在所得稅申報上采取資產負債表債務法后進行的稅前調整。
