稅收征收的優(yōu)先權(quán)精選(九篇)

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第1篇：稅收征收的優(yōu)先權(quán)范文

關(guān)鍵詞:稅收優(yōu)先權(quán) 效力沖突 協(xié)調(diào)辦法

■一、 稅收優(yōu)先權(quán)的界定及其法理基礎(chǔ)

稅收優(yōu)先權(quán)是優(yōu)先權(quán)制度在稅法上的延伸,具有優(yōu)先權(quán)的一般性質(zhì)和特點(diǎn)。關(guān)于稅收優(yōu)先權(quán)的界定,目前學(xué)界有不同的觀點(diǎn)。有的學(xué)者認(rèn)為稅收優(yōu)先權(quán)是指征稅主體的稅收請(qǐng)求權(quán)與其他主體的債權(quán)系于同一債務(wù)人,且債務(wù)人不能足額清償全部債務(wù)時(shí),征稅主體可依法優(yōu)先受償?shù)臋?quán)利。還有的學(xué)者認(rèn)為稅收優(yōu)先權(quán)是指納稅人同時(shí)存在未繳稅收和未償債務(wù),且納稅人財(cái)產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)時(shí),稅收可以排除其他債權(quán)優(yōu)先受清償?shù)臋?quán)利。綜合以上觀點(diǎn),筆者認(rèn)為,稅收優(yōu)先權(quán)是指納稅人未繳稅款與其他未償債務(wù)同時(shí)存在,且其剩余財(cái)產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)時(shí),稅收債權(quán)人可以依法排除其他債權(quán)優(yōu)先受償?shù)臋?quán)利。

從法理基礎(chǔ)的角度來(lái)說(shuō),稅收實(shí)質(zhì)上是一種公法之債。首先,稅收的債務(wù)關(guān)系在《中華人民共國(guó)和稅收征管法》得到了確認(rèn)。如該法45條將稅收優(yōu)先權(quán)與無(wú)擔(dān)保債權(quán)及抵押質(zhì)押權(quán)、留置權(quán)等進(jìn)行了比較,第48條確定了納稅人分立或合并時(shí)應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任等。其次,新《稅收征管法》規(guī)定了納稅人的知情權(quán)、保密權(quán)、檢舉權(quán)、申請(qǐng)行政復(fù)議權(quán)、請(qǐng)求國(guó)家賠償權(quán)、控告權(quán)等各項(xiàng)權(quán)利,顯示了稅收的法律關(guān)系權(quán)力關(guān)系說(shuō)向債務(wù)債權(quán)關(guān)系說(shuō)的轉(zhuǎn)變。

對(duì)于公法之債是否可以享有私法之債的保護(hù)手段,在學(xué)界歷來(lái)有所爭(zhēng)論。有的學(xué)者認(rèn)為公法之債必須享有私法之債的保護(hù)手段,以維護(hù)公債權(quán)力和政府的威信。然而,也有學(xué)者認(rèn)為,公法債權(quán)滲入私法債權(quán)的領(lǐng)域反而會(huì)導(dǎo)致交易不安全。筆者認(rèn)為,公法與私法上的債務(wù)關(guān)系存在共通點(diǎn)。私法上的債權(quán)債務(wù)關(guān)系是根據(jù)法律規(guī)定,一方當(dāng)事人請(qǐng)求另一方當(dāng)事人為一定給付的民事法律關(guān)系,而稅法在法律關(guān)系上,也是國(guó)家作為當(dāng)事人,對(duì)另一當(dāng)事人(納稅者)請(qǐng)求為一定給付(即稅款)的關(guān)系。基于此,作為公法之債的稅收也應(yīng)借用私法之債的保護(hù)手段。

■二、 優(yōu)先權(quán)的順位原則

多項(xiàng)權(quán)利常常導(dǎo)致沖突,對(duì)于沖突的解決必須依照一定的原則,才能保證民事權(quán)利行使的公平公正。基于各種民事權(quán)利保護(hù)的強(qiáng)弱程度,優(yōu)先權(quán)的順位原則如下:第一,法定優(yōu)先等級(jí)原則。即根據(jù)法律明確規(guī)定的順序,各個(gè)權(quán)利依照法律規(guī)定的順序受償。第二,共益費(fèi)用優(yōu)先原則,即當(dāng)共益費(fèi)用與其他債權(quán)發(fā)生沖突時(shí),前者以絕對(duì)優(yōu)先的權(quán)利優(yōu)先受償。第三,按比例受償原則,即對(duì)于同一標(biāo)的物,處于同一順序的數(shù)位優(yōu)先權(quán)人同時(shí)受償,當(dāng)剩余財(cái)產(chǎn)不足以受償時(shí),各優(yōu)先權(quán)人按照比例受償。第四,時(shí)間順序原則,即作為比例受償原則的例外,同一項(xiàng)目的優(yōu)先權(quán)人按時(shí)間先后確定受償順序。第五,一般優(yōu)先權(quán)優(yōu)于特別優(yōu)先權(quán)原則,從道德和公益的角度來(lái)說(shuō),由于一般優(yōu)先權(quán)具有較強(qiáng)的公益性,對(duì)其他利益人影響較小,應(yīng)優(yōu)于特別優(yōu)先權(quán)受償。

■三、稅收優(yōu)先權(quán)的效力沖突及解決

(一)稅收優(yōu)先權(quán)之間的效力沖突及協(xié)調(diào)

1、國(guó)稅與地稅。我國(guó)在《稅收基本法草案》中確定了國(guó)稅優(yōu)先的原則,保障了中央政府的財(cái)政收入和社會(huì)公共利益的實(shí)現(xiàn)。但中央利益如果過(guò)分壓制地方利益,將損害地方的積極性與自主性,導(dǎo)致地方采取其他手段來(lái)滿足財(cái)政支出,反而造成地方預(yù)算外資金膨脹且以費(fèi)擠稅現(xiàn)象,且地方可能怠于征收中央與地方共享稅,擾亂社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序。為了解決這一沖突,當(dāng)國(guó)稅和地稅存在效力沖突時(shí),應(yīng)實(shí)行平等受償,平衡中央與地方利益。

2、不同稅種。各種不同稅種之間原則上不應(yīng)該存在優(yōu)劣關(guān)系,但在某些國(guó)家和地區(qū)的實(shí)際規(guī)定中,某些稅種往往優(yōu)于其他稅種。如《日本地方稅法》規(guī)定卷煙消費(fèi)稅、木材獲取稅等優(yōu)先于地方稅、國(guó)稅以及其他債權(quán)。”我國(guó)臺(tái)灣認(rèn)為,關(guān)稅應(yīng)優(yōu)先于一切稅收。目前我國(guó)稅法雖然沒(méi)有類似規(guī)定,但鑒于我國(guó)法律在制定和完善過(guò)程中常常借鑒其他國(guó)家和地區(qū)的經(jīng)驗(yàn),在不同稅種的優(yōu)先權(quán)方面,我國(guó)不宜照搬國(guó)外經(jīng)驗(yàn)。

(二)稅收優(yōu)先權(quán)與私法債權(quán)的效力沖突及協(xié)調(diào)

1、稅收優(yōu)先權(quán)與普通債權(quán)。目前許多國(guó)家的立法確定了稅收優(yōu)先于普通債權(quán)受償?shù)脑瓌t,我國(guó)在《企業(yè)破產(chǎn)法》中明確提出稅收優(yōu)先于普通債權(quán)受償?shù)脑瓌t,《稅收征收管理法》也規(guī)定“稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán),但法律另有規(guī)定的除外。”為了確保稅款的征收,稅收債權(quán)的確應(yīng)該優(yōu)先于普通債權(quán)。另外,為了防止稅收債務(wù)人與第三人故意串通逃稅,稅收債權(quán)不論成立時(shí)間,都應(yīng)優(yōu)于普通債權(quán)受償。

值得注意的是,某些特殊的普通債權(quán)應(yīng)優(yōu)先于稅收受償。如我國(guó)《保險(xiǎn)法》規(guī)定保險(xiǎn)公司所欠職工工資和勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)用以及賠償或者給付保險(xiǎn)金優(yōu)于稅款受償,《企業(yè)破產(chǎn)法》規(guī)定破產(chǎn)人所欠職工的工資和醫(yī)療、傷殘補(bǔ)助、撫恤費(fèi)用,所欠的應(yīng)當(dāng)劃入職工個(gè)人賬戶的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)用,以及法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)支付給職工的補(bǔ)償金同樣優(yōu)于稅款受償。這些特殊的普通債權(quán)均屬于共益費(fèi)用,從保護(hù)人權(quán)和維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定的角度來(lái)說(shuō),都應(yīng)優(yōu)先于稅款受償。

2、稅收優(yōu)先權(quán)與抵押質(zhì)押權(quán)。我國(guó)《企業(yè)破產(chǎn)法》規(guī)定企業(yè)在破產(chǎn)清算時(shí),擔(dān)保物權(quán)人享有別除權(quán),設(shè)有抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)的擔(dān)保債權(quán),不屬于破產(chǎn)財(cái)產(chǎn),不進(jìn)入破產(chǎn)清算程序;而稅款只能在破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)中得到清償。在此情況下,抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)優(yōu)先于稅收優(yōu)先權(quán)。但《稅收征管法》規(guī)定,稅收優(yōu)先權(quán)有條件地優(yōu)先于抵押權(quán)和質(zhì)權(quán)。

為了解決此沖突,主要有三種路徑:第一,抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)優(yōu)先于稅收債權(quán)。第二種,特殊下稅收債權(quán)則可優(yōu)先權(quán)于質(zhì)抵押權(quán)受償權(quán)。第三,稅收債權(quán)優(yōu)先于一定時(shí)間點(diǎn)之后設(shè)定的抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)。從我國(guó)的實(shí)際情況下來(lái)看,我國(guó)可采取第三條路徑。因?yàn)槎愂站哂泻軓?qiáng)的公益性,若規(guī)定稅收債權(quán)均優(yōu)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)得到清償,可能危及到抵押權(quán)人、質(zhì)權(quán)人等擔(dān)保債權(quán)人的利益,阻礙市場(chǎng)主體的資金流通,影響我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。若稅收債權(quán)一律不優(yōu)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán),則可能導(dǎo)致稅收債務(wù)人在納稅義務(wù)產(chǎn)生后與第三人串通,設(shè)立假擔(dān)保債權(quán),導(dǎo)致稅收債權(quán)難以得到清償。相對(duì)來(lái)說(shuō),第三條路徑更能保證公共利益。

(三)稅收優(yōu)先權(quán)與其他公法債權(quán)

1、稅收優(yōu)先權(quán)與罰款、沒(méi)收違法所得。《稅收征管法》規(guī)定:“納稅人欠繳稅款,同時(shí)又被行政機(jī)關(guān)決定處以罰款、沒(méi)收違法所得的,稅收優(yōu)先于罰款、沒(méi)收違法所得。”由于稅收債權(quán)具有公益性,而罰款、沒(méi)收違法所得主要是為了制裁,并不以公益為根本目的,所以稅收應(yīng)優(yōu)于罰款、沒(méi)收違法所得。

2、稅收優(yōu)先權(quán)與司法費(fèi)用、稅收保全費(fèi)用。

司法費(fèi)用、行政強(qiáng)制執(zhí)行費(fèi)用是為實(shí)現(xiàn)全體債權(quán)人利益所產(chǎn)生的費(fèi)用,其公益性質(zhì)高于稅收,因?yàn)槿绻麤](méi)有司法與行政強(qiáng)制執(zhí)行,稅收也難以執(zhí)行。所以,司用法、費(fèi)稅收保全費(fèi)用應(yīng)當(dāng)優(yōu)先于稅收債權(quán)受償。

■四、結(jié)語(yǔ)

稅收優(yōu)先權(quán)是基于國(guó)家和公共利益而產(chǎn)生的特殊的法定優(yōu)先權(quán),是有效防止稅收流失方法之一。為了保障國(guó)家稅收安全,必須確保稅收優(yōu)先權(quán)。但在實(shí)際運(yùn)作當(dāng)中,由于多項(xiàng)法律法規(guī)權(quán)利的存在,權(quán)利之間可能產(chǎn)生各種沖突。此時(shí),應(yīng)遵循優(yōu)先權(quán)的順位原則,以確定各種權(quán)利沖突的合理解決。

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第2篇：稅收征收的優(yōu)先權(quán)范文

關(guān)鍵詞:稅收優(yōu)先權(quán);公示制度

中圖分類號(hào):F8

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

文章編號(hào):1672-3198(2010)15-0308-02

稅收優(yōu)先權(quán)是指在納稅人的財(cái)產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)時(shí),稅收債權(quán)就債務(wù)人的全部財(cái)產(chǎn)優(yōu)先于其他債權(quán)受清償?shù)臋?quán)利。2001《稅收征管法》首次以法律的形式規(guī)定了稅收優(yōu)先權(quán)制度,該制度對(duì)公法債權(quán)的優(yōu)先保護(hù),防止了當(dāng)事人為逃避債務(wù)制作虛假擔(dān)保,造成國(guó)家利益的損失。但是由于法律的規(guī)定過(guò)于形式化,稅收優(yōu)先權(quán)在對(duì)稅收實(shí)施特別保護(hù)的同時(shí),給市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的穩(wěn)定性帶來(lái)一定的隱患。

1 我國(guó)稅收優(yōu)先權(quán)法律制度的現(xiàn)行規(guī)定

我國(guó)《稅收征管法》第45條規(guī)定:“稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款,稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán),法律另有規(guī)定的除外;……稅收優(yōu)先于罰款、沒(méi)收違法所得。”這是我國(guó)法律對(duì)稅收優(yōu)先權(quán)最明確的規(guī)定。我們可以看出,第一,稅收債權(quán)優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)。“法律另有規(guī)定的除外”屬于“但書”內(nèi)容,即其他法律已規(guī)定了清償順序的,應(yīng)當(dāng)按照其他法律的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。法律一般都基于交易安全、公共利益的需要,規(guī)定了一定的優(yōu)先權(quán)。如我國(guó)《企業(yè)破產(chǎn)法(試行)》第37條規(guī)定,破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)優(yōu)先撥付破產(chǎn)費(fèi)用后,應(yīng)當(dāng)先支付所欠職工工資和勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)用后,再繳納稅款及其他債務(wù);《民事訴訟法》第222條、223條規(guī)定,人民法院執(zhí)行時(shí),應(yīng)當(dāng)保留被執(zhí)行人及其所扶養(yǎng)家屬的生活必需費(fèi)用、生活必需品;《稅收征管法》第42條也規(guī)定,個(gè)人及其所扶養(yǎng)家屬維持生活必需的住房和用品不得保全和強(qiáng)制執(zhí)行。第二,稅收債權(quán)優(yōu)先于后設(shè)定的擔(dān)保債權(quán),即在納稅人同時(shí)存在納稅義務(wù)和其他設(shè)定了擔(dān)保債務(wù)的情況下,稅權(quán)與債權(quán)是平等的,按照時(shí)間先后來(lái)確定償付的先后順序,誰(shuí)的發(fā)生在前就先支付給誰(shuí)。

2 我國(guó)現(xiàn)行稅收優(yōu)先權(quán)法律制度存在的問(wèn)題

稅收征管法對(duì)稅收優(yōu)先權(quán)的規(guī)定,和其他法律存在沖突。各國(guó)物權(quán)法一般都規(guī)定“擔(dān)保物權(quán)優(yōu)先于一般物權(quán)”,我國(guó)也不例外,《民法通則》《擔(dān)保法》等民事法律制度對(duì)此也作了明文規(guī)定,《破產(chǎn)法》第28條也規(guī)定“已作為擔(dān)保物的財(cái)產(chǎn)不屬于破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)”。由此可以看出,擔(dān)保物權(quán)在破產(chǎn)清償中可以行使別除權(quán),不依破產(chǎn)清算程序而直接受償。但是,《稅收征管法》第45條第1款在肯定稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)的同時(shí),又以形成和設(shè)定時(shí)間的早晚作為界定稅收債權(quán)和擔(dān)保物權(quán)優(yōu)先效力的標(biāo)準(zhǔn),從而大膽突破了傳統(tǒng)的物權(quán)優(yōu)先原則,把稅收優(yōu)先權(quán)有條件地置于擔(dān)保物權(quán)之上,這就和我國(guó)《民法通則》《破產(chǎn)法》等的相關(guān)規(guī)定發(fā)生了沖突。這些規(guī)定之間是相互矛盾的。法規(guī)內(nèi)容不具體,存在較大漏洞。我國(guó)的稅收優(yōu)先權(quán)制度恰恰只有《稅收征管法》第45條這樣一個(gè)原則性的規(guī)定,僅僅規(guī)定了稅收優(yōu)先權(quán)與擔(dān)保物權(quán)的順序,這不僅為稅收優(yōu)先權(quán)的實(shí)施帶來(lái)不便,而且也與稅收法定原則的要求不符合。具體表現(xiàn)是,第一,對(duì)哪些財(cái)產(chǎn)可以行使稅收優(yōu)先權(quán)規(guī)定不明確,只是做了一般性規(guī)定,這意味著可以對(duì)納稅人已經(jīng)設(shè)定擔(dān)保的財(cái)產(chǎn)(除在法定期限之前設(shè)定的擔(dān)保物權(quán)的可例外)行使稅收優(yōu)先權(quán),在其實(shí)現(xiàn)過(guò)程中很容易產(chǎn)生一系列問(wèn)題。再加上納稅義務(wù)可隨時(shí)因某種所得或行為之發(fā)生而發(fā)生,第三人無(wú)從獲知這種優(yōu)先權(quán)所保障的債權(quán)數(shù)額。這就導(dǎo)致在后的其他優(yōu)先權(quán)、特定對(duì)象的擔(dān)保物權(quán)都可能被剝奪,使在債務(wù)人特定物上建立的“所有”的擔(dān)保物權(quán)都處在不穩(wěn)定狀態(tài),因?yàn)槎愂諆?yōu)先權(quán)人可以向所有的擔(dān)保物權(quán)人提出優(yōu)先受償?shù)闹鲝?這對(duì)于交易的安全和社會(huì)效率無(wú)疑會(huì)造成損傷。相比而言,其他特種債權(quán)優(yōu)先權(quán)如工資保險(xiǎn)等,由于數(shù)額較少,其不特定化的效應(yīng)尚不明顯,但稅收債權(quán)卻大量頻繁地發(fā)生和存在,稅收優(yōu)先權(quán)的不特定性將帶來(lái)很大的社會(huì)破壞力。第二,對(duì)優(yōu)先權(quán)制度適用的稅種范圍沒(méi)有做出明確規(guī)定。《稅收征管法》沒(méi)有規(guī)定哪些稅種可以適用優(yōu)先權(quán),哪些稅種不適用稅收優(yōu)先權(quán)。從世界范圍來(lái)看,并不是所有的稅種都適用稅收優(yōu)先權(quán)。例如我國(guó)臺(tái)灣省僅規(guī)定了土地增值稅、關(guān)稅和營(yíng)業(yè)稅三種稅收的優(yōu)先權(quán),法國(guó)僅規(guī)定了直接稅收和營(yíng)業(yè)稅的優(yōu)先權(quán),美國(guó)僅規(guī)定了公司稅和財(cái)產(chǎn)所得稅的優(yōu)先權(quán)。因此,我國(guó)是否也應(yīng)結(jié)合實(shí)際明確適用優(yōu)先權(quán)制度的稅種范圍?第三,對(duì)稅收優(yōu)先權(quán)適用的時(shí)間沒(méi)用作出規(guī)定。世界大多數(shù)建立稅收優(yōu)先權(quán)制度的國(guó)家,都在法律中明確規(guī)定了稅收優(yōu)先權(quán)的時(shí)間范圍,而且限定的時(shí)間都比較短,一般規(guī)定為破產(chǎn)宣告前的6個(gè)月,最長(zhǎng)不超過(guò)12個(gè)月,超過(guò)此期限的稅收不享有優(yōu)先權(quán)。我國(guó)也應(yīng)在法律中予以明確,這可以敦促稅務(wù)部門積極行使稅務(wù)債權(quán)。第四,相關(guān)配套措施不健全。稅收優(yōu)先權(quán)的行使是以一定的配套措施為保障的,如欠稅公告制度、欠稅戶報(bào)告制度、與擔(dān)保登記部門的信息交換制度等。由于稅收優(yōu)先權(quán)的非公示性與不特定性,其損害的是不特定個(gè)人的利益。但是當(dāng)這種損害具有普遍性與典型性,危及經(jīng)濟(jì)秩序時(shí),個(gè)人利益便轉(zhuǎn)化為社會(huì)利益。這對(duì)個(gè)體進(jìn)行市場(chǎng)交易的積極性和社會(huì)公正原則的侵犯無(wú)疑是不可忽視的。但《稅收征管法》在規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)有公告欠稅情況的義務(wù)的同時(shí),對(duì)欠稅公告的主管機(jī)關(guān)、公告的形式、場(chǎng)所、時(shí)間安排、具體內(nèi)容等都沒(méi)有明確的規(guī)定。對(duì)欠稅戶報(bào)告制度、與擔(dān)保登記部門的信息交換制度更是沒(méi)有顧及,這不利于保護(hù)善意第三人的合法權(quán)益和真正發(fā)揮擔(dān)保物權(quán)的作用。

3 我國(guó)稅收優(yōu)先權(quán)法律制度的完善和重構(gòu)

消除法律沖突,建立統(tǒng)一的稅收優(yōu)先權(quán)法律制度。整合《稅收征管法》《破產(chǎn)法》《民法通則》《擔(dān)保法》等相關(guān)法律中關(guān)于稅收優(yōu)先權(quán)的規(guī)定,消除其內(nèi)在沖突,建立統(tǒng)一的稅收優(yōu)先權(quán)制度。筆者認(rèn)為應(yīng)在物權(quán)法建立的優(yōu)先權(quán)制度范圍內(nèi),單列稅收優(yōu)先權(quán)制度。明確稅收優(yōu)先權(quán)的客體范圍。我國(guó)現(xiàn)行相關(guān)法律沒(méi)有指明稅收優(yōu)先權(quán)的客體范圍,避免與擔(dān)保物權(quán)的沖突。筆者認(rèn)為應(yīng)借鑒國(guó)外做法,建立一般優(yōu)先權(quán)和特定優(yōu)先權(quán)制度,將稅收優(yōu)先權(quán)劃定為特定優(yōu)先權(quán),規(guī)定稅收首先應(yīng)向動(dòng)產(chǎn)主張,甚至可以限制、禁止稅收優(yōu)先權(quán)向不動(dòng)產(chǎn)主張。這樣可以更好地保證善意第三人的權(quán)益,維持正常的交易秩序。明確稅收優(yōu)先權(quán)制度適用的稅種范圍。筆者認(rèn)為我國(guó)應(yīng)通過(guò)立法形式確定稅收優(yōu)先權(quán)制度適用的稅種,與公共利益聯(lián)系較為緊密的土地增值稅和關(guān)稅等可納入其適用范圍,不應(yīng)隨意擴(kuò)大其適用范圍。土地增值稅享有優(yōu)先權(quán)的原因在于,土地的自然漲價(jià)并非少數(shù)人的操縱,而是國(guó)家和社會(huì)改變其周邊環(huán)境的結(jié)果,應(yīng)歸人民共享,屬于公共利益,而土地增值稅的征稅對(duì)象又是和土地直接相關(guān)聯(lián)的。關(guān)稅債權(quán)優(yōu)先的原因在于其征收環(huán)節(jié)的特殊性,理由是如果進(jìn)口的貨物或物品未完成報(bào)關(guān)手續(xù),其他的稅收債權(quán)就不可能發(fā)生。變更稅收債權(quán)和擔(dān)保債權(quán)優(yōu)先順序的時(shí)間界限。我國(guó)的《稅收征管法》規(guī)定稅收債權(quán)和擔(dān)保債權(quán)優(yōu)先順序的時(shí)間界限是“欠稅發(fā)生時(shí)”。我國(guó)稅法規(guī)定比較復(fù)雜,由于稅種的不同、納稅人情況的不同,稅款發(fā)生的時(shí)間也有所不同,以“欠稅時(shí)間”作為判定稅收債權(quán)和擔(dān)保債權(quán)優(yōu)先權(quán)順序的時(shí)間界限是不科學(xué)的。筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)按照公示的時(shí)間來(lái)確定稅收債權(quán)與擔(dān)保債權(quán)的優(yōu)先順序,如欠稅公告在先,則對(duì)于擔(dān)保財(cái)產(chǎn)稅收債權(quán)具有優(yōu)先效力;如果欠稅公告在后或者沒(méi)有稅收公告的,則擔(dān)保債權(quán)優(yōu)于稅收債權(quán)。

完善欠稅公告制度。《稅收征管法》規(guī)定“稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)納稅人欠繳稅款的情況定期予以公告”,明確了欠稅公告制度,但對(duì)欠稅公告的主管機(jī)關(guān)以及公告的形式、場(chǎng)所、時(shí)間安排等卻未提及。筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)明確,而且法律還應(yīng)賦予欠稅公告公示公信力,擔(dān)保債權(quán)人可以根據(jù)欠稅公告來(lái)保障交易安全,那些未經(jīng)公告的欠稅不具有對(duì)抗其他債權(quán)人的效力,這樣能更好地保障交易的安全性,體現(xiàn)法律的公平性。另外,還應(yīng)建立與欠稅公告制度相配套的重大處分行為報(bào)告制度。凡是欠繳稅款數(shù)額較大的納稅人在處分其不動(dòng)產(chǎn)或者大額資產(chǎn)之前,應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告,明確納稅人未履行告知義務(wù)所需承擔(dān)的法律責(zé)任。建立稅務(wù)部門和擔(dān)保登記部門的信息交換機(jī)制。為保護(hù)善意第三人的合法權(quán)益,在稅務(wù)機(jī)關(guān)、納稅人、被擔(dān)保人就清償順序達(dá)成協(xié)議前,擔(dān)保登記部門不得為其辦理?yè)?dān)保手續(xù)。

參考文獻(xiàn)

[1]徐孟洲,譚立.稅法教程[M].北京:首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)出版社,2002.

[2]李永軍.破產(chǎn)法律制度[M].北京:中國(guó)法制出版社,2000.

第3篇：稅收征收的優(yōu)先權(quán)范文

一、稅收司法保障的含義

所謂稅收司法保障：就是通過(guò)司法權(quán)的行使，來(lái)排除稅法運(yùn)行中的障礙，以開通被阻滯的稅法運(yùn)行渠道和彌補(bǔ)被破壞的稅收秩序而采取的各種措施的總稱。稅法司法保障制度如何建立，直接影響到稅款的有效征收，關(guān)系到稅收管理權(quán)能否在實(shí)踐中得以貫徹執(zhí)行。因此，對(duì)稅收司法保障的研究有著重大的現(xiàn)實(shí)意義和社會(huì)意義。

二、現(xiàn)行稅收司法保障的內(nèi)容及問(wèn)題

我國(guó)稅收司法保障規(guī)范散見于多個(gè)基本法律部門，尚未形成完整的制度體系，但他們都體現(xiàn)了稅收司法保障的價(jià)值目標(biāo)，筆者根據(jù)多年經(jīng)驗(yàn)，將有關(guān)稅收司法保障的內(nèi)容作些整理并提出問(wèn)題，和大家共同探討：

（一）稅收優(yōu)先權(quán)司法保障

《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第四十五條規(guī)定：“稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款，稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保責(zé)權(quán)，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或納稅人的財(cái)產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)押權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。納稅人欠繳稅款，同時(shí)又被行政機(jī)關(guān)決定處以罰款，沒(méi)收違法所得的，稅收優(yōu)先于罰款、沒(méi)法違法所得。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)納稅人欠繳稅款的情況定期予以公告。”但稅務(wù)機(jī)關(guān)在行使稅收優(yōu)先權(quán)的過(guò)程中存在以下幾個(gè)問(wèn)題：

1、欠繳稅款的納稅人在繳納所欠稅款前優(yōu)先清償了無(wú)擔(dān)保債權(quán)或發(fā)生在后的抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)而使所欠稅款不能足額受償時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)如何行使稅收優(yōu)先權(quán)，我國(guó)法律未作出明確規(guī)定，稅收優(yōu)先權(quán)流于形式，難予付諸實(shí)踐。

2、《中華人民共和國(guó)民事訴訟法》第九十四條第四款規(guī)定：“財(cái)產(chǎn)被查封、凍結(jié)的，不得重復(fù)查封、凍結(jié)。”表面上看，稅收優(yōu)先權(quán)由于與不得重復(fù)執(zhí)行的矛盾而無(wú)法執(zhí)行，實(shí)則不然。《最高人民法院關(guān)于適用〈中華人民共和國(guó)民事訴訟法〉若干問(wèn)題的意見》第102條規(guī)定：“人民法院對(duì)抵押物，留置物可以采取財(cái)產(chǎn)保全措施，但抵押權(quán)人，留置權(quán)人有優(yōu)先受償權(quán)。”如果稅款發(fā)生在先，則較之抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)有優(yōu)先性，利用邏輯推理的方法可推斷出稅務(wù)機(jī)關(guān)仍可行使稅收優(yōu)先權(quán)，可以從被人民法院采取保全措施而查封、凍結(jié)的財(cái)產(chǎn)中優(yōu)先受償，但這僅僅是邏輯推理，法律沒(méi)有明文規(guī)定。

3、稅務(wù)機(jī)關(guān)在行使稅收優(yōu)先權(quán)時(shí)，極有可能與擔(dān)保物權(quán)設(shè)定在后的抵押權(quán)人，質(zhì)權(quán)人、留置權(quán)人發(fā)生權(quán)利爭(zhēng)議，尤其是質(zhì)權(quán)人、留置權(quán)人對(duì)欠繳稅款的納稅人的財(cái)產(chǎn)尚處于一種占有和控制的狀態(tài)，稅務(wù)機(jī)關(guān)如果對(duì)抵押權(quán)人、質(zhì)權(quán)人、留置權(quán)人占有和控制的欠繳稅款納稅人的財(cái)產(chǎn)采取強(qiáng)制執(zhí)行措施來(lái)行使稅收優(yōu)先權(quán)的話，稍有不慎，就會(huì)有損于交易安全和經(jīng)濟(jì)信用制度，不利于爭(zhēng)議得到公正、合理、徹底的解決。

（二）稅收代位權(quán)，撤消權(quán)司法保障

《稅收征管法》第五十條規(guī)定：“欠繳稅款的納稅人，因怠于行使到期債權(quán)，或者放棄到期債權(quán)，或者無(wú)償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)，或者以明顯不合理的低價(jià)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)，而受讓人知道該情形，對(duì)國(guó)家稅收造成損害的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以依照合同法第七十三條，七十四條的規(guī)定行使代位權(quán)，撤消權(quán)。稅務(wù)機(jī)關(guān)依照前款規(guī)定行使代位權(quán)、撤銷權(quán)的不免除欠繳稅款的納稅人尚未履行的納稅義務(wù)和應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任。”值得一提的是：如果欠繳稅款的納稅人（即〈合同法〉中的所謂債務(wù)人）的其他的債權(quán)人先與稅務(wù)機(jī)關(guān)行使代位權(quán)而致稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法行使代位權(quán)或雖行使代位權(quán)但不足以清償納稅人所欠稅款，法律應(yīng)如何處理，則沒(méi)有明確規(guī)定。

（三）有關(guān)部門協(xié)助依法履行納稅義務(wù)的規(guī)范

《稅收征管法》第十五、十七、六十、七十三條都對(duì)有關(guān)部門的相應(yīng)協(xié)助義務(wù)和責(zé)任做了明確的規(guī)定，但當(dāng)有關(guān)部門協(xié)助義務(wù)的違反惡化到一定程度，需要有關(guān)部門承擔(dān)刑事責(zé)任時(shí)，我國(guó)法律缺乏相應(yīng)的規(guī)定，只能責(zé)令有關(guān)部門承擔(dān)行政責(zé)任，甚至有的部門承擔(dān)行政責(zé)任的依據(jù)也找不到。

（四）稅務(wù)執(zhí)法人員依法履行職責(zé)的規(guī)范

《稅收征管法》第五章的有關(guān)條款和《刑法》第八、九章的有關(guān)條款對(duì)稅務(wù)執(zhí)法人員的執(zhí)法行為作出了較為嚴(yán)厲的規(guī)定，同時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)一系列的學(xué)教活動(dòng)強(qiáng)化為納稅人服務(wù)的意識(shí)，真誠(chéng)尊重納稅人，主動(dòng)服務(wù)納稅人，增強(qiáng)為國(guó)聚財(cái)，執(zhí)法為民的使命感、責(zé)任心。這就從稅務(wù)隊(duì)伍建設(shè)的角度來(lái)保障稅收法律關(guān)系的正常運(yùn)行。

（五）保障和維護(hù)稅收征管秩序的法律規(guī)范

《稅收征管法》第五章的有關(guān)條款和《刑法》第三章第六節(jié)危害稅收征管罪的規(guī)定，構(gòu)成了較為完備的保障和維護(hù)稅收征管秩序的行政、刑事制度規(guī)范，但仍有待完善之處，僅以偷稅罪與非罪，偷稅行為與不申報(bào)行為為例說(shuō)明。《刑法》第201條規(guī)定：“納稅人采取偽造、變?cè)臁㈦[慝、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)的手段，不繳或者少繳應(yīng)納稅款，偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的10%以上不滿30%且偷稅數(shù)額1萬(wàn)元以上不滿10萬(wàn)元的，或者因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次行政處罰又偷稅的，處3年以下有期徒刑或拘役，并處偷稅數(shù)額1倍以上5倍以下的罰金；偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的30%以上且偷稅數(shù)額在10萬(wàn)以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處偷稅數(shù)額1倍以上5倍以下的罰金。扣繳義務(wù)人采取前款所列手段，不繳或少繳已扣、已收稅款，數(shù)額占應(yīng)納稅額10%以上且數(shù)額在1萬(wàn)元以上的，依照前款的規(guī)定處罰。對(duì)多次犯有前兩款行為，未經(jīng)處理的，按照累計(jì)數(shù)計(jì)算。”

首先，對(duì)“不申報(bào)”行為的定性問(wèn)題。《稅收征管法》第六十四條第二款的不申報(bào)行為和第六十三條的偷稅行為在行政處罰上相同，之所以單獨(dú)規(guī)定“不申報(bào)”行為的行政處罰種類、幅度，正是由于《刑法》第201條認(rèn)為“不申報(bào)”行為不構(gòu)成偷稅，無(wú)論不申報(bào)的金額有多大，比例有多高也不構(gòu)成偷稅罪，這就造成在某種程度上鼓勵(lì)以“不申報(bào)”方式偷稅，大大歪曲了刑法設(shè)定偷稅罪的立法本意，造成稅收刑事司法保障偏離方向。

其次，對(duì)“虛假納稅申報(bào)”的定性問(wèn)題。納稅人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)后，能按照稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定進(jìn)行納稅申報(bào)，但未如實(shí)申報(bào)，或申報(bào)不準(zhǔn)確，按照《稅收征管法》第六十三條的規(guī)定，則屬于偷稅行為，構(gòu)成犯罪的要追究刑事責(zé)任。但如果該納稅人自開業(yè)經(jīng)營(yíng)后一直不申報(bào)，且金額、比例均達(dá)到偷稅罪的標(biāo)準(zhǔn)，卻不構(gòu)成偷稅，更談不上偷稅罪。這在稅收司法實(shí)踐中則是難以理解的。

其三，對(duì)“偷稅數(shù)額，比例標(biāo)準(zhǔn)，受行政處罰次數(shù)”的界定，從《刑法》第201條的規(guī)定來(lái)看，至少存在以下四個(gè)漏洞：一是偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額30%以上且偷稅數(shù)額在1萬(wàn)元至10萬(wàn)元的情形，二是偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額10%至30%且偷稅在10萬(wàn)元以上的情形，三是應(yīng)納稅額是否包含國(guó)、地稅所有稅種在內(nèi)的全部應(yīng)納稅額，四是“受行政處罰次數(shù)”法律沒(méi)有明確規(guī)定是在一年內(nèi)還是更長(zhǎng)的時(shí)間，不具有操作性。

三、完善稅收司法保障的措施及建議

1、盡快建立稅收優(yōu)先權(quán)司法救濟(jì)制度，即稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)人民法院請(qǐng)求行使撤銷權(quán)撤消欠繳稅款的納稅人非稅清償行為，以達(dá)到稅款優(yōu)先受償?shù)哪康模瑥亩Ｕ隙愂諆?yōu)先權(quán)的有效行使。

2、法律宜明文規(guī)定在財(cái)產(chǎn)被人民法院采取保全措施的情形下稅收的一般優(yōu)先權(quán)，同時(shí)，制定在上述情形下稅務(wù)機(jī)關(guān)向人民法院申請(qǐng)優(yōu)先受償?shù)某绦蛐砸?guī)定。

3、稅務(wù)機(jī)關(guān)同抵押權(quán)人、質(zhì)權(quán)人、留置權(quán)人發(fā)生權(quán)利爭(zhēng)議時(shí)，應(yīng)明確選擇人民法院裁決，同時(shí)法律應(yīng)明確規(guī)定“稅務(wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)依法予以公告”是稅務(wù)機(jī)關(guān)行使稅收優(yōu)先權(quán)的構(gòu)成要件之一，否則不得行使稅收優(yōu)先權(quán)，并以公告時(shí)間作為稅收優(yōu)先于其它擔(dān)保物權(quán)的時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)。

4、如果欠稅的納稅人的其他債權(quán)人先于稅務(wù)機(jī)關(guān)行使代位權(quán)而致稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法行使代位權(quán)或雖行使代位權(quán)但不足以清償欠稅的，法律應(yīng)創(chuàng)設(shè)規(guī)范：“納稅人的其他債權(quán)人在依法行使代位權(quán)前，須先行通知稅務(wù)機(jī)關(guān)并于一定期限后行使代位權(quán)”否則，稅收代位權(quán)、撤消權(quán)將遭到嚴(yán)重削弱。

5、改變協(xié)助納稅義務(wù)的有關(guān)部門只負(fù)行政責(zé)任，不負(fù)刑事責(zé)任的現(xiàn)狀，適時(shí)在刑事法律中補(bǔ)充規(guī)定相應(yīng)的刑事責(zé)任條款，以增強(qiáng)有關(guān)部門協(xié)助的責(zé)任心、義務(wù)感。

6、建議《刑法》和《稅收征管法》補(bǔ)充規(guī)定：將“不申報(bào)”列為偷稅的范疇，同時(shí)對(duì)偷稅數(shù)額，比例標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)納稅額，受處罰次數(shù)作出更為詳細(xì)的界定，使之更具操作性。

7、大力提升為納稅人服務(wù)的意識(shí)。稅務(wù)部門應(yīng)適時(shí)開展為納稅人服務(wù)活動(dòng)，真誠(chéng)尊重納稅人，主動(dòng)服務(wù)納稅人，實(shí)現(xiàn)征納雙方信息對(duì)等，地位平等。

第4篇：稅收征收的優(yōu)先權(quán)范文

1.開發(fā)商在一家銀行用在建工程申請(qǐng)抵押貸款并辦理登記，但在預(yù)售期房時(shí)又與另一家銀行達(dá)成按揭貸款合作協(xié)議，就出現(xiàn)重復(fù)抵押的情形。根據(jù)抵押權(quán)“登記在先，優(yōu)先受償”的原則，在后登記的債權(quán)有不能或不能完全實(shí)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于開發(fā)商這種重復(fù)抵押的行為，接受申請(qǐng)的銀行應(yīng)該到登記部門查詢開發(fā)商提供的抵押物是否已經(jīng)設(shè)置過(guò)抵押以及其他影響抵押權(quán)實(shí)現(xiàn)的情形，如果沒(méi)有，才可以考慮接受，如果有過(guò)抵押，則只可以考慮余額抵押。

2.開發(fā)商在獲得抵押貸款之后，有的并不用于在建工程的建設(shè)，而是轉(zhuǎn)入其他的用途，致使在建工程的建設(shè)進(jìn)度受到影響，銀行債權(quán)的實(shí)現(xiàn)也存在不確定因素。所以，銀行在向開發(fā)商發(fā)放貸款時(shí)，就應(yīng)該對(duì)其使用情況進(jìn)行嚴(yán)格的監(jiān)管，例如，可以給開發(fā)商設(shè)立特別的賬戶，將該筆貸款打入該特別賬戶，然后對(duì)該特別賬戶資金去向進(jìn)行監(jiān)管。一旦發(fā)現(xiàn)開發(fā)商貸款流向他處，應(yīng)立即采取補(bǔ)救措施，如終止合同、讓開發(fā)商提前償還貸款等，盡量降低風(fēng)險(xiǎn)。

3.為不影響銷售，開發(fā)商在預(yù)售已經(jīng)作為在建項(xiàng)目抵押的商品房之時(shí)前，并未按有關(guān)規(guī)定要求取得銀行的書面同意，預(yù)售過(guò)程中也未如實(shí)告知購(gòu)房者。根據(jù)最高人民法院《關(guān)于適用中華人民共和國(guó)擔(dān)保法若干問(wèn)題的解釋》第67條規(guī)定：“抵押權(quán)存續(xù)期間，抵押人轉(zhuǎn)讓抵押物未通知抵押權(quán)人或者未告知受讓人的，如果抵押物已經(jīng)登記的，抵押權(quán)人仍可以行使抵押權(quán)”，開發(fā)商如果未告知，購(gòu)房人在付款購(gòu)買已經(jīng)抵押的房屋后，銀行仍然可以對(duì)該房行使抵押權(quán)，由此引發(fā)合同糾紛，勢(shì)必牽連到銀行。《物權(quán)法》第191條第1款規(guī)定：“抵押期間，抵押人經(jīng)抵押權(quán)人同意轉(zhuǎn)讓抵押財(cái)產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)將轉(zhuǎn)讓所得的價(jià)款向抵押權(quán)人提前清償債務(wù)或者提存。轉(zhuǎn)讓的價(jià)款超過(guò)債權(quán)數(shù)額的部分歸抵押人所有，不足部分由債務(wù)人清償。”第2款規(guī)定：“抵押期間，抵押人未經(jīng)抵押權(quán)人同意，不得轉(zhuǎn)讓抵押財(cái)產(chǎn)，但受讓人代為清償債務(wù)消滅抵押權(quán)的除外。”由此可知，在建工程抵押之后，為了保證資金安全，銀行在簽訂在建工程抵押合同時(shí)，應(yīng)該對(duì)開發(fā)商日后的商品房預(yù)售做出明確的限制，比如要求其還清銀行貸款后再預(yù)售，或者在開發(fā)商預(yù)售時(shí)直接由購(gòu)房人將預(yù)購(gòu)房款打入銀行的指定賬戶。更為嚴(yán)格的，甚至可以參與開發(fā)商的預(yù)售活動(dòng)，對(duì)其實(shí)施嚴(yán)格的監(jiān)管。

4.在建工程抵押權(quán)與稅收優(yōu)先權(quán)沖突時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)。2001年修訂的《稅收征收管理辦法》規(guī)定了稅收優(yōu)先權(quán)，即“稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅款，稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人財(cái)產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)優(yōu)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。”根據(jù)這一規(guī)定，欠稅行為發(fā)生在抵押權(quán)之前，那么稅款也將優(yōu)先于抵押權(quán)受償。這樣，銀行的受償權(quán)將再次處于次優(yōu)先地位。

5.抵押的在建工程由施工單位墊資，開發(fā)商將部分房地產(chǎn)抵付了工程款，又將其進(jìn)行抵押。《合同法》第286條規(guī)定：“發(fā)包人未按照約定支付價(jià)款的，承包人可以催告發(fā)包人在合理期限內(nèi)支付價(jià)款。發(fā)包人逾期不支付的，除按照建設(shè)工程的性質(zhì)不宜折價(jià)、拍賣以外，承包人可以與發(fā)包人協(xié)議將該工程折價(jià)，也可以申請(qǐng)人民法院拍賣。建設(shè)工程的價(jià)款就該工程折價(jià)或者拍賣的價(jià)款優(yōu)先受償” 。最高人民法院2002年對(duì)上海市高級(jí)人民法院的批復(fù)中也規(guī)定，建設(shè)工程價(jià)款優(yōu)先于抵押權(quán)和其他債權(quán)受償。銀行的抵押權(quán)一旦與工程價(jià)款優(yōu)先權(quán)相沖突，銀行將處于次受償順序，債權(quán)的保障程度將大打折扣。

因此，銀行在放貸的時(shí)候應(yīng)該審核開發(fā)商的資金和債務(wù)狀況，并定期進(jìn)行查詢，防止以上兩種優(yōu)先權(quán)沖突情形的出現(xiàn)。

二、登記機(jī)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避

1.依據(jù)《城市房地產(chǎn)抵押管理辦法》第28條規(guī)定：以在建工程抵押的，抵押合同還應(yīng)當(dāng)載明國(guó)有土地使用權(quán)證、建設(shè)用地規(guī)劃許可證和建設(shè)工程規(guī)劃許可證的編號(hào)。因此，在建工程抵押應(yīng)該提交國(guó)有土地使用權(quán)證、建設(shè)用地規(guī)劃許可證和建設(shè)工程規(guī)劃許可證。三證是登記機(jī)構(gòu)認(rèn)定在建工程的所有權(quán)和合法性的重要依據(jù)，沒(méi)有三證中的任何一個(gè)，該在建工程抵押的合法性都應(yīng)該受到質(zhì)疑。

2.可以考慮要求開發(fā)商提供總投入預(yù)算和實(shí)際投入的資金數(shù)據(jù)報(bào)告，實(shí)際投入資金必須達(dá)到在建工程總投資的25%以上，并且已經(jīng)確定工程進(jìn)度和竣工交付日期。登記機(jī)構(gòu)在辦理抵押登記時(shí)，可以要求抵押雙方在抵押合同中注明投入比例，不超過(guò)總投資25%的不予辦理。

3.對(duì)在建工程抵押和土地使用權(quán)抵押分屬于不同登記機(jī)構(gòu)的，要保證在建工程和該建設(shè)用地使用權(quán)一并抵押，在建工程抵押登記機(jī)構(gòu)可以要求當(dāng)事人先申請(qǐng)建設(shè)用地使用權(quán)抵押登記，再憑包括建設(shè)用地使用權(quán)他項(xiàng)權(quán)證在內(nèi)的相關(guān)材料申請(qǐng)?jiān)诮üこ痰盅旱怯洝?/p>

第5篇：稅收征收的優(yōu)先權(quán)范文

關(guān)鍵詞：在建工程；抵押；登記；金融債權(quán)

中圖分類號(hào)：F832.4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1003-9031（2013）07-0066-05 DOI：10.3969/j.issn.1003-9031.2013.07.16

一、引言

進(jìn)入二十一世紀(jì)以來(lái)，中國(guó)的房地產(chǎn)業(yè)得到了迅猛的發(fā)展，給中國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來(lái)了巨大的活力。可以說(shuō)，近年來(lái)的GDP始終保持在7～8%的增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)，房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展功不可沒(méi)。房地產(chǎn)業(yè)的迅猛發(fā)展，離不開金融的支持。房地產(chǎn)業(yè)開發(fā)企業(yè)在建設(shè)房地產(chǎn)項(xiàng)目過(guò)程中，如遇到后續(xù)建設(shè)資金供應(yīng)不足時(shí)，就會(huì)以在建工程抵押擔(dān)保方式向金融機(jī)構(gòu)申請(qǐng)融資，該品種的貸款規(guī)模逐年遞增。經(jīng)測(cè)算，全國(guó)各家金融機(jī)構(gòu)近年來(lái)累計(jì)投放的在建工程抵押貸款規(guī)模已達(dá)到12，000億元以上①。在建工程抵押貸款在為我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展做出貢獻(xiàn)的同時(shí)，各家金融機(jī)構(gòu)也從中獲得了豐厚的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)。但由于當(dāng)前國(guó)內(nèi)關(guān)于在建工程抵押仍存在著抵押登記管理辦法尚未制訂、同時(shí)還存在著優(yōu)先于在建工程抵押優(yōu)先權(quán)的各種優(yōu)先債權(quán)，以及辦理在建工程抵押轉(zhuǎn)換過(guò)程存在的法律風(fēng)險(xiǎn)等，這就使得金融機(jī)構(gòu)在辦理建工程抵押貸款過(guò)程中不得不面對(duì)一系列法律風(fēng)險(xiǎn)。

二、當(dāng)前金融機(jī)構(gòu)辦理在建工程抵押信貸業(yè)務(wù)面臨的主要問(wèn)題

《城市房地產(chǎn)抵押登記辦法》第3條規(guī)定：“ 在建工程抵押，是指抵押人為取得在建工程繼續(xù)建造資金的貸款，以其合法方式取得的土地使用權(quán)連同在建工程的投入資產(chǎn)，以不轉(zhuǎn)移占有的方式抵押給貸款銀行作為償還貸款履行擔(dān)保的行為。”在建工程包含了土地及正在建造但尚未完工的房屋或其他的建筑物，為獨(dú)立的交易客體，因此是可以設(shè)定抵押權(quán)的[1]。

（一）在建工程抵押期限設(shè)定引發(fā)的法律問(wèn)題

所謂抵押期限，是指抵押權(quán)存在或行使的有效期限。2000年的《擔(dān)保法》司法解釋及《物權(quán)法》第20條均對(duì)抵押期限的設(shè)定問(wèn)題，法律、司法解釋均否認(rèn)其法律效力。然而建設(shè)部于1997年6月1日施行的《城市房地產(chǎn)抵押管理辦法》第26條規(guī)定中，明確要求辦理不動(dòng)產(chǎn)抵押的合同當(dāng)事人簽訂房地產(chǎn)抵押合同時(shí)，應(yīng)當(dāng)在合同中明確約定抵押期限，否則，抵押登記機(jī)關(guān)可以拒絕辦理登記。因此，截至目前，國(guó)內(nèi)很多的房地產(chǎn)登記管理機(jī)關(guān)在受理金融機(jī)構(gòu)申請(qǐng)辦理在建工程抵押登記手續(xù)時(shí)，仍舊執(zhí)行1997年《城市房地產(chǎn)抵押管理辦法》第26條的規(guī)定，即仍要求金融機(jī)構(gòu)在辦理在建工程抵押登記手續(xù)時(shí)，必須在《抵押申請(qǐng)書》中填寫抵押期限，而且要求填寫抵押期限的時(shí)間基本上就是貸款的期限，而且在金融機(jī)構(gòu)最后辦完抵押登記手續(xù)后，取得的《他項(xiàng)權(quán)利證書》上注明的抵押期限時(shí)間，也是與貸款到期日是一致的。正是因?yàn)榈盅旱怯浭掷m(xù)中存在的貸款期限與抵押期限相同的記載，這就使得將來(lái)在建工程抵押的貸款債權(quán)因到期或逾期無(wú)法償還而引發(fā)訴訟糾紛時(shí)，抵押人往往以《抵押申請(qǐng)書》中填寫抵押期限或《他項(xiàng)權(quán)利證書》上注明的抵押期限時(shí)間“已屆滿，抵押權(quán)喪失”提出抗辯。也正是基于登記機(jī)關(guān)要求記載抵押期限的原因，且關(guān)于抵押期限亦存在法律規(guī)定的相互沖突，因此，就出現(xiàn)了不同的地方、不同的法官對(duì)因《抵押申請(qǐng)書》、《他項(xiàng)權(quán)利證書》注明的貸款期限與抵押期限相同且貸款期限屆滿，抵押權(quán)人對(duì)貸款債權(quán)是否仍享有優(yōu)先受償權(quán)做出不同的判決結(jié)果，從而引發(fā)了當(dāng)前金融機(jī)構(gòu)辦理在建工程抵押貸款的債權(quán)面臨了巨大的法律風(fēng)險(xiǎn)。

（二）在建工程抵押登記立法不完善引發(fā)的法律問(wèn)題

盡管國(guó)內(nèi)有關(guān)通過(guò)在建工程抵押方式向金融機(jī)構(gòu)獲得融資的做法出現(xiàn)在上個(gè)世紀(jì)九十年代，且在建工程抵押方式也相繼獲得行政法規(guī)、司法解釋、法律的認(rèn)可，但時(shí)至今日，國(guó)家立法機(jī)關(guān)以及行政管理機(jī)關(guān)尚未制定一部統(tǒng)一的在建工程抵押登記管理辦法，因而就出現(xiàn)了國(guó)內(nèi)各地關(guān)于辦理在建工程抵押登記時(shí)各自不同的做法。據(jù)了解，目前在國(guó)內(nèi)已先后有北京、重慶、杭州、東莞等城市制定了較為完善的《在建工程抵押登記管理辦法》，他們的特點(diǎn)是均明確了在建工程抵押登記管理的部門、政府職能部門的職責(zé)、金融機(jī)構(gòu)與房地產(chǎn)開發(fā)商的權(quán)利義務(wù)等等。這些辦法的出臺(tái)，既促進(jìn)了當(dāng)?shù)胤康禺a(chǎn)業(yè)的蓬勃發(fā)展，又對(duì)當(dāng)?shù)亟鹑跈C(jī)構(gòu)發(fā)放的在建工程抵押貸款資金安全起到很好的保障作用[2]。然而，在國(guó)內(nèi)，仍有許多的省份及地區(qū)仍未制定完善的在建工程抵押登記管理辦法，從而使得當(dāng)?shù)氐慕鹑跈C(jī)構(gòu)在辦理在建工程抵押登記時(shí)及以后的貸款管理過(guò)程中，面臨著在建工程抵押權(quán)被懸空的法律風(fēng)險(xiǎn)。

（三）在建工程抵押優(yōu)先權(quán)與建設(shè)工程價(jià)款優(yōu)先權(quán)沖突的法律問(wèn)題

根據(jù)《合同法》第286條及最高人民法院《關(guān)于建設(shè)工程價(jià)款優(yōu)先受償權(quán)問(wèn)題的批復(fù)》的有關(guān)規(guī)定，在建工程承包人（施工人）的建設(shè)工程價(jià)款優(yōu)先權(quán)優(yōu)于金融機(jī)構(gòu)的在建工程抵押權(quán)的優(yōu)先受償權(quán)，因此，在將來(lái)金融機(jī)構(gòu)主張?jiān)诮üこ痰盅旱膬?yōu)先受償權(quán)時(shí)，將會(huì)面臨工程承包人（施工人）的建設(shè)工程價(jià)款優(yōu)先權(quán)的干擾與威脅。甚至還出現(xiàn)發(fā)包人與承包人（施工人）惡意串通，虛構(gòu)拖欠建設(shè)工程價(jià)款事實(shí)，以達(dá)到阻礙金融機(jī)構(gòu)行使優(yōu)先受償權(quán)的不法目的。

（四）在建工程抵押權(quán)與稅收征收優(yōu)先權(quán)沖突的法律問(wèn)題

按照《稅收征收管理辦法》的規(guī)定，當(dāng)作為公權(quán)力的稅收征收權(quán)與私權(quán)利的在建工程抵押權(quán)發(fā)生沖突時(shí)，如納稅人（抵押人）欠繳的稅款發(fā)生在先，在建工程抵押權(quán)設(shè)定在后的，將來(lái)處置、變賣該抵押物時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)行使公權(quán)力，優(yōu)先從處置、變賣款中先扣收稅款，扣除稅款后的剩余價(jià)款，抵押權(quán)人方可受償。如果抵押權(quán)人私自處置、變賣在建工程抵押物進(jìn)行受償，稅務(wù)機(jī)關(guān)知道后有權(quán)在受償?shù)膬r(jià)值范圍內(nèi)向抵押權(quán)人追償納稅人（抵押人）欠繳的稅款。

（五）在建工程抵押權(quán)與土地使用權(quán)出讓金優(yōu)先權(quán)沖突的法律問(wèn)題

如上所述，土地使用權(quán)出讓金同扣收稅款性質(zhì)相似，同屬于國(guó)家公權(quán)力，因此土地使用權(quán)出讓金的優(yōu)先權(quán)亦同樣優(yōu)先于在建工程抵押權(quán)的優(yōu)先權(quán)。這就意味著，以拖欠土地使用權(quán)出讓金的在建工程做為貸款抵押的，將來(lái)處置、變賣該抵押物時(shí)，政府有權(quán)優(yōu)先于在建工程抵押權(quán)取得土地使用權(quán)出讓金。

（六）在建工程抵押手續(xù)辦理過(guò)程中面臨的法律問(wèn)題

房地產(chǎn)開發(fā)商往往在取得有關(guān)建設(shè)、規(guī)劃等部門頒發(fā)的《土地使用權(quán)證》、《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》、《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》及《建筑施工許可證》等文件后，向金融機(jī)構(gòu)申請(qǐng)貸款，因此，工程項(xiàng)目尚未開發(fā)建設(shè)時(shí)，金融機(jī)構(gòu)只能接受房地產(chǎn)開發(fā)商提供的土地使用權(quán)作為抵押物。隨著信貸資金的投入，房地產(chǎn)項(xiàng)目形成了在建工程，這時(shí)，金融機(jī)構(gòu)便會(huì)根據(jù)相關(guān)信貸管理規(guī)定要求房地產(chǎn)開發(fā)商將原先的土地使用權(quán)抵押轉(zhuǎn)為在建工程抵押。即便是國(guó)內(nèi)尚未出臺(tái)統(tǒng)一的土地抵押轉(zhuǎn)為在建工程抵押和在建工程抵押轉(zhuǎn)為房地產(chǎn)抵押登記管理辦法，但是國(guó)內(nèi)絕大多數(shù)城市與地區(qū)辦理土地抵押轉(zhuǎn)為在建工程抵押登記手續(xù)時(shí)，基本上是在當(dāng)?shù)氐耐恋毓芾聿块T辦理土地抵押解除手續(xù)，然后再到房產(chǎn)部門辦理在建工程抵押登記手續(xù)。而對(duì)于在建工程抵押轉(zhuǎn)為房地產(chǎn)抵押登記手續(xù)，則是直接在房產(chǎn)管理部門辦理即可。在許多地方，由于辦理土地使用權(quán)抵押與在建工程抵押登記的手續(xù)須在不同的部門辦理，因此土地使用權(quán)抵押變更為在建工程抵押，抵押雙方會(huì)將原有抵押登記注銷，以避免出現(xiàn)重復(fù)抵押，然后簽訂新的《抵押合同》和重新辦理抵押登記手續(xù)。同樣，在將在建工程抵押轉(zhuǎn)為房地產(chǎn)抵押的過(guò)程中，抵押雙方亦要將原有抵押登記注銷，以避免出現(xiàn)重復(fù)抵押，然后簽訂新的《抵押合同》和重新辦理抵押登記手續(xù)。在上述抵押轉(zhuǎn)換登記過(guò)程中，如果操作不當(dāng)，將會(huì)引發(fā)債權(quán)項(xiàng)下抵押權(quán)面臨喪失的法律風(fēng)險(xiǎn)：一是土地使用權(quán)或是在建工程在辦理抵押登記以后，因其他原因被有權(quán)機(jī)關(guān)查封了抵押物，如在辦理土地使用權(quán)抵押轉(zhuǎn)為在建工程抵押或在建工程抵押轉(zhuǎn)為房地產(chǎn)抵押時(shí)，未察覺查封情況而直接到登記機(jī)關(guān)注銷了原有的抵押登記手續(xù)，則會(huì)出現(xiàn)因?yàn)榈盅何镆呀?jīng)被查封而無(wú)法辦理新的抵押登記手續(xù)的情況。二是抵押物雖沒(méi)有被查封，但在辦理注銷手續(xù)直至轉(zhuǎn)換為在建工程或房地產(chǎn)抵押手續(xù)前的一段時(shí)間內(nèi)，土地使用權(quán)或是在建工程突然被查封，這也將引發(fā)在建工程抵押或是房地產(chǎn)抵押手續(xù)面臨無(wú)法辦理的法律風(fēng)險(xiǎn)。

三、 解決在建工程抵押法律問(wèn)題的建議

（一） 修訂抵押權(quán)期限設(shè)定的相關(guān)制度規(guī)定

根據(jù)《最高人民法院關(guān)于適用〈中華人民共和國(guó)擔(dān)保法〉若干問(wèn)題的解釋》第12條的規(guī)定，當(dāng)事人約定的或者登記部門要求登記的擔(dān)保期間，對(duì)擔(dān)保物權(quán)的存續(xù)不具法律的約束力。擔(dān)保物權(quán)所擔(dān)保的債權(quán)的訴訟時(shí)效結(jié)束后，擔(dān)保權(quán)人在訴訟時(shí)效結(jié)束后的2年內(nèi)行使擔(dān)保物權(quán)的，人民法院應(yīng)當(dāng)予支持。而《物權(quán)法》第202條則進(jìn)一步縮短了抵押權(quán)的存續(xù)期間，將抵押期間確定與訴訟時(shí)效期間同步，即訴訟時(shí)效期間屆滿的債權(quán)因喪失勝訴權(quán)而不具有執(zhí)行力。這一規(guī)定能促使債權(quán)人及時(shí)行使權(quán)利，確保抵押物物盡其用。可見，當(dāng)事人以及登記機(jī)關(guān)在抵押物權(quán)設(shè)定擔(dān)保存續(xù)期間的行為是沒(méi)有任何意義和法律效力的，該行為雖然符合《城市房地產(chǎn)抵押管理辦法》的相關(guān)規(guī)定，但卻是違背了《擔(dān)保法》、《物權(quán)法》相關(guān)規(guī)定的。首先從理論上講，物權(quán)法相對(duì)于債權(quán)法而言，物權(quán)法屬于強(qiáng)行法，奉行物權(quán)法定原則。根據(jù)物權(quán)法定原則，當(dāng)事人不能在物權(quán)法之外隨意設(shè)定物權(quán)，也不能以物權(quán)法規(guī)定之外的方式任意消滅物權(quán)。而在建工程抵押權(quán)是擔(dān)保物權(quán)，屬于物權(quán)之列。其次從權(quán)能上講，法律設(shè)定擔(dān)保物權(quán)的目的是以擔(dān)保物的價(jià)值擔(dān)保債權(quán)的實(shí)現(xiàn)，保證債權(quán)人的利益。擔(dān)保物權(quán)從屬于被擔(dān)保的債權(quán)而存在，債權(quán)不消滅，擔(dān)保物權(quán)沒(méi)有單獨(dú)歸于消滅的理由。唯有債權(quán)消滅，擔(dān)保物權(quán)才消滅。我國(guó)《物權(quán)法》第202條的規(guī)定就是對(duì)擔(dān)保物權(quán)權(quán)能的肯定，也明確了擔(dān)保物權(quán)與債權(quán)之間的存續(xù)關(guān)系①。如果允許當(dāng)事人約定擔(dān)保物權(quán)期間，則與擔(dān)保物權(quán)所擔(dān)保債權(quán)清償?shù)哪康牟煌耆恢隆Ｈ绻姓J(rèn)當(dāng)事人約定或登記機(jī)關(guān)登記的擔(dān)保物權(quán)存續(xù)期間限制擔(dān)保物權(quán)的效力，致使債權(quán)得不到有效的擔(dān)保，將直接降低擔(dān)保物權(quán)的信用。如果允許擔(dān)保人利用擔(dān)保物權(quán)合同所約定的或登記機(jī)關(guān)要求登記的擔(dān)保物權(quán)期間對(duì)抗擔(dān)保物權(quán)人對(duì)擔(dān)保物權(quán)的行使，則會(huì)損害擔(dān)保物權(quán)人的利益，降低了擔(dān)保物權(quán)制度的功能。此外從擔(dān)保實(shí)踐上上講。如果允許登記機(jī)關(guān)對(duì)擔(dān)保物權(quán)期間強(qiáng)制進(jìn)行登記，債權(quán)人、擔(dān)保人就必須每隔一段時(shí)間，即在登記的擔(dān)保物權(quán)期間屆滿后，重新辦理登記或辦理續(xù)登手續(xù)。重新登記或續(xù)登需要交納登記費(fèi)用，甚至需要重新進(jìn)行擔(dān)保物的評(píng)估，支付評(píng)估費(fèi)，大大增加了擔(dān)保的成本。此外，如前所述，基于登記機(jī)關(guān)要求記載抵押期限的原因，對(duì)因《抵押申請(qǐng)書》、《他項(xiàng)權(quán)利證書》注明的貸款期限與抵押期限相同且貸款期限屆滿，抵押權(quán)人對(duì)貸款債權(quán)是否仍享有優(yōu)先受償權(quán)問(wèn)題，出現(xiàn)了不同的地方、不同的法官，做出不同的判決結(jié)果，從而引發(fā)了當(dāng)前金融機(jī)構(gòu)辦理在建工程抵押貸款的債權(quán)面臨了巨大的法律風(fēng)險(xiǎn)。長(zhǎng)此以往，將不利于擔(dān)保市場(chǎng)的發(fā)展，也進(jìn)一步導(dǎo)致債權(quán)風(fēng)險(xiǎn)的增加。

為防范因房地產(chǎn)抵押登記機(jī)關(guān)要求在建工程抵押當(dāng)事人設(shè)定抵押期限而引發(fā)的法律風(fēng)險(xiǎn)，根據(jù)“上位法優(yōu)于下位法”的原則，呼吁國(guó)務(wù)院相關(guān)部門應(yīng)當(dāng)盡快對(duì)1997年頒布施行的《城市房地產(chǎn)抵押管理辦法》中有關(guān)抵押期限設(shè)定的規(guī)定進(jìn)行修訂，使之符合《擔(dān)保法》、《物權(quán)法》的有關(guān)規(guī)定。或是各級(jí)房地產(chǎn)登記管理機(jī)關(guān)應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行《擔(dān)保法》、《物權(quán)法》規(guī)定中有關(guān)“抵押權(quán)的效力期間只能由法律規(guī)定，當(dāng)事人約定或者登記機(jī)關(guān)規(guī)定或設(shè)定的期間均為無(wú)效。”的規(guī)定，取消要求抵押權(quán)人必須在《抵押申請(qǐng)書》、《他項(xiàng)權(quán)利證書》注明或填寫抵押期限的做法，真正還原《擔(dān)保法》、《物權(quán)法》關(guān)于“抵押權(quán)與其所擔(dān)保的債權(quán)同時(shí)存在，債權(quán)消滅，抵押權(quán)也消滅”的立法含義，以確保金融機(jī)構(gòu)在建工程抵押債權(quán)的安全。

（二）盡快出臺(tái)全國(guó)統(tǒng)一的《在建工程抵押登記管理辦法》

當(dāng)前國(guó)內(nèi)，關(guān)于在建工程抵押登記管理做法，北京、重慶、杭州、東莞等城市均出臺(tái)了《在建工程抵押登記管理辦法》，這些辦法均很好的解決了在建工程抵押時(shí)點(diǎn)日后因?qū)?lái)房屋預(yù)售或者銷售，引發(fā)的抵押權(quán)被懸空或喪失的法律風(fēng)險(xiǎn)。這些城市的一般做法是：金融機(jī)構(gòu)與房地產(chǎn)開發(fā)商簽訂《在建工程抵押合同》后，先是在土地管理部門辦理建設(shè)用地抵押登記手續(xù)，然后發(fā)放住房開發(fā)貸款，待在建工程建到可以辦理《商品房預(yù)售許可證》時(shí)，雙方再到當(dāng)?shù)胤慨a(chǎn)管理部門辦理在建工程抵押登記手續(xù)，同時(shí)雙方約定將來(lái)的商品房購(gòu)房款必須回到抵押權(quán)銀行并同意由房產(chǎn)管理部門進(jìn)行監(jiān)督。此后，在預(yù)售或銷售環(huán)節(jié)，房產(chǎn)管理部門對(duì)房產(chǎn)開發(fā)商預(yù)售或銷售的每一套商品房，只有在預(yù)收的購(gòu)房款進(jìn)入在建工程抵押權(quán)金融機(jī)構(gòu)專管賬戶，金融機(jī)構(gòu)通知解除相應(yīng)房產(chǎn)的抵押，同時(shí)同意房地產(chǎn)開發(fā)商預(yù)售或銷售并辦理預(yù)告登記手續(xù)時(shí)，方可以協(xié)助房地產(chǎn)開發(fā)商辦理預(yù)售房屋的預(yù)告登記或銷售房屋的過(guò)戶手續(xù)。

可以說(shuō)，《物權(quán)法》頒布施行后，辦理在建工程抵押登記的法律基礎(chǔ)早已存在，而且，北京、重慶、杭州、東莞等城市制定的在建工程抵押登記相關(guān)管理規(guī)定的有關(guān)內(nèi)容也為國(guó)家出臺(tái)在建工程抵押登記相關(guān)管理制度提供了實(shí)踐基礎(chǔ)，為確保在建工程抵押權(quán)的最終得以實(shí)現(xiàn)，為確保金融債權(quán)安全，建議國(guó)家立法機(jī)關(guān)或是行政管理機(jī)關(guān)盡快出臺(tái)一部統(tǒng)一的、完善的《在建工程抵押登記管理辦法》。

（三）做好貸前調(diào)查，前置在建工程抵押權(quán)優(yōu)先受償順序

由于工程價(jià)款優(yōu)先權(quán)優(yōu)于在建工程抵押權(quán)的優(yōu)先權(quán)，而實(shí)踐過(guò)程中房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)拖欠工程承包人工程價(jià)款現(xiàn)象是存在的，因此，金融機(jī)構(gòu)在辦理在建工程抵押貸款時(shí)，要進(jìn)行嚴(yán)格的篩選[3]：首先，要選擇信譽(yù)好、資質(zhì)高、發(fā)展較為穩(wěn)定的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，對(duì)其房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)、注冊(cè)資金到位情況，對(duì)工程項(xiàng)目投入的自有資金比例、還款能力進(jìn)行嚴(yán)格審查。其次，要充分調(diào)查工程承包人情況，工程合同約定的竣工期限、工程已實(shí)際投入及發(fā)包人是否存在拖欠工程價(jià)款情況，從而得到客觀評(píng)價(jià)。三是由于承包人的工程價(jià)款優(yōu)先權(quán)屬于法定優(yōu)先權(quán)，優(yōu)先于抵押權(quán)[4]。因此，在貸款發(fā)放前，盡可能通過(guò)借款人的出面，要求建設(shè)工程承包人向金融機(jī)構(gòu)出具“如將來(lái)發(fā)包方拖欠工程價(jià)款，在金融機(jī)構(gòu)在建工程抵押權(quán)優(yōu)先權(quán)未得到實(shí)現(xiàn)前，承包人不對(duì)抵押的房產(chǎn)行使工程價(jià)款優(yōu)先權(quán)”的書面承諾，以前置在建工程抵押權(quán)的優(yōu)先受償順序。四是如建設(shè)工程發(fā)包人與建設(shè)工程承包人是關(guān)聯(lián)企業(yè)，為排除承包人的工程價(jià)款優(yōu)先權(quán)，可要求承包人對(duì)在建工程抵押貸款承擔(dān)連帶責(zé)任保證。五是在貸后管理過(guò)程中，要做好貸款資金使用跟蹤工作，保證貸款確實(shí)投入到在建工程建設(shè)中去，要嚴(yán)格按照發(fā)包人與承包人有關(guān)工程價(jià)款支付約定，跟蹤工程價(jià)款支付情況，如發(fā)現(xiàn)在建工程抵押人未按約定支付承包人的工程價(jià)款，要及時(shí)了解拖欠原因，有必要時(shí)可要求借款人或是在建工程抵押人追加貸款抵押物或其他擔(dān)保措施。六是對(duì)于在建工程已竣工的，應(yīng)要求借款人（抵押人）提供工程價(jià)款支付的證明，如存在拖欠工程價(jià)款情況，應(yīng)要求借款人提供除在建工程以外的其他擔(dān)保，以盡可能減少工程價(jià)款優(yōu)先受償權(quán)帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。七是如發(fā)生抵押人與承包人發(fā)生工程價(jià)款糾紛訴訟時(shí)，要及時(shí)向法院要求以第三人身份參加訴訟，對(duì)建筑工程價(jià)款的數(shù)額和是否在六個(gè)月內(nèi)行使權(quán)利進(jìn)行核實(shí)。此外還要及時(shí)向法院提供由建設(shè)工程承包人向金融機(jī)構(gòu)出具“如將來(lái)發(fā)包方拖欠工程價(jià)款，在金融機(jī)構(gòu)在建工程抵押權(quán)優(yōu)先權(quán)未得到實(shí)現(xiàn)前，承包人不對(duì)抵押的房產(chǎn)行使工程價(jià)款優(yōu)先權(quán)”的書面承諾，以確保在建工程抵押權(quán)優(yōu)先受償權(quán)。

（四）把繳清稅款作為發(fā)放房地產(chǎn)開發(fā)貸款的前提條件

金融機(jī)構(gòu)接受在建工程抵押之前，為避免房地產(chǎn)開發(fā)商因拖欠稅款而給金融機(jī)構(gòu)貸款帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)，首先應(yīng)通過(guò)不同的途徑了解房地產(chǎn)開發(fā)商是否拖欠稅款相關(guān)情況：一是通過(guò)稅務(wù)機(jī)關(guān)刊登在媒體上的有關(guān)納稅人欠稅的定期公告，了解房地產(chǎn)開發(fā)商是否欠稅或是拖欠政府的稅款；二是可直接要求房地產(chǎn)開發(fā)商說(shuō)明其已納稅的情況，提供完稅的證明；三是向稅務(wù)機(jī)關(guān)了解有關(guān)房地產(chǎn)開發(fā)商的欠稅情況。其次，如發(fā)現(xiàn)房地產(chǎn)開發(fā)商有未按時(shí)交納稅款情況時(shí)，應(yīng)提示及時(shí)納稅，并把是否完稅作為貸款發(fā)放的前提條件。此外，對(duì)于拖欠稅的金額，應(yīng)當(dāng)將其作為評(píng)估依據(jù)，在評(píng)估時(shí)對(duì)該部分金額價(jià)值予以剔除。

（五）把繳清土地出讓金作為發(fā)放房地產(chǎn)開發(fā)貸款的前提條件

為避免房地產(chǎn)開發(fā)商因拖欠政府土地出讓金而給金融機(jī)構(gòu)貸款帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)，金融機(jī)構(gòu)在接受房地產(chǎn)開發(fā)商提供的在建工程抵押之前，首先應(yīng)通過(guò)各種途徑了解房地產(chǎn)開發(fā)商是否拖欠土地出讓金情況：一是通過(guò)土地管理機(jī)關(guān)刊登在媒體上的有關(guān)土地出讓金拖欠人情況的定期公告，了解房地產(chǎn)開發(fā)商是否拖欠政府土地出讓金；二是直接要求房地產(chǎn)開發(fā)商說(shuō)明其以全款交清土地出讓金情況，提供繳清土地出讓金的憑證；三是向土地管理機(jī)關(guān)了解有關(guān)房地產(chǎn)開發(fā)商拖欠政府土地出讓金情況。其次，金融機(jī)構(gòu)在獲悉房地產(chǎn)開發(fā)商拖欠政府土地出讓金情況時(shí)，應(yīng)提示及時(shí)繳清土地出讓金，并把是否繳清土地出讓金作為貸款發(fā)放的前提條件。此外，對(duì)于拖欠政府土地出讓金的金額，應(yīng)當(dāng)將其作為評(píng)估依據(jù)，在評(píng)估時(shí)對(duì)該部分金額價(jià)值予以剔除。

（六）審慎辦理土地抵押及在建工程抵押登記相關(guān)手續(xù)

金融機(jī)構(gòu)在辦理在建工程抵押登記手續(xù)過(guò)程中，根據(jù)工程項(xiàng)目進(jìn)度情況，往往需要經(jīng)過(guò)土地使用權(quán)抵押轉(zhuǎn)為在建工程抵押以及在建工程抵押轉(zhuǎn)為房地產(chǎn)抵押過(guò)程。因此在辦理抵押變更過(guò)程中，首先要確認(rèn)抵押物是否存在被查封等異常情況。如果發(fā)生異常情況，應(yīng)要求借款人（抵押人）采取補(bǔ)救措施，如提前還款或提供其他擔(dān)保，否則，金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)依法主張抵押優(yōu)先權(quán)。如抵押物沒(méi)有被查封，在辦理變更登記手續(xù)期間，會(huì)出現(xiàn)抵押權(quán)真空階段，因此要盡可能要求借款人提供其他的等值抵押物，待新的抵押登記手續(xù)辦妥后，再行解除其他的等值抵押物的抵押登記手續(xù)。其次要準(zhǔn)備好完整的材料，確保在盡可能短的時(shí)間內(nèi)辦妥變更登記手續(xù)。最后要加強(qiáng)保密工作，防止第三人因與抵押人有債務(wù)糾紛，啟動(dòng)訴前保全措施查封已辦理注銷抵押登記手續(xù)的抵押物。

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第6篇：稅收征收的優(yōu)先權(quán)范文

關(guān)鍵詞：韓國(guó)：《國(guó)稅基本法》；稅收基本法的制定

中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1672-3309（2008）08-0013-04

稅收基本法的制定是一套紛繁復(fù)雜、涉及面廣的系統(tǒng)性工程，對(duì)我國(guó)的稅法體系建設(shè)具有重大意義，需要強(qiáng)大和完善的稅法學(xué)理論體系的支撐和借鑒國(guó)外有利經(jīng)驗(yàn)。目前已制定稅收基本法的國(guó)家不多，??大概可概括為3種基本模式：第一種模式是“發(fā)展式”的俄羅斯《聯(lián)邦稅收基本法》，篇幅較小，結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單，規(guī)定比較原則，其實(shí)施依賴其他配套立法；第二種模式是“發(fā)達(dá)式”的德國(guó)的《租稅通則》，內(nèi)容包羅萬(wàn)象，不僅注重程序方面的規(guī)定，而且具體細(xì)膩，無(wú)需另外配套立法即可實(shí)施，相對(duì)的結(jié)構(gòu)也較為復(fù)雜；第三種模式是韓國(guó)的《國(guó)稅基本法》和日本的《國(guó)稅通則法》，相對(duì)于德國(guó)稅法通則來(lái)說(shuō)，規(guī)模較小，但對(duì)程序等規(guī)定也較為重視，操作性比較強(qiáng)。德國(guó)模式盡管有很大的優(yōu)越性，但我國(guó)是發(fā)展中國(guó)家，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和法制建設(shè)都沒(méi)有像德國(guó)那么完善，我國(guó)的立法慣例和經(jīng)驗(yàn)又不像德國(guó)那樣善于法典型法律，因此不能照搬德國(guó)模式；俄羅斯模式太簡(jiǎn)單，按照其模式又滿足不了我國(guó)現(xiàn)階段的需要。權(quán)衡之下，韓國(guó)、日本模式則值得我們借鑒（當(dāng)然3種模式我們可以綜合吸收借鑒），而且我國(guó)與韓國(guó)文化相近，經(jīng)濟(jì)往來(lái)密切，韓國(guó)《國(guó)稅基本法》在規(guī)模、結(jié)構(gòu)、主要內(nèi)容、規(guī)范化等方面都與我們對(duì)稅收基本結(jié)構(gòu)的要求相近，因此，研究韓國(guó)《國(guó)稅基本法》對(duì)我國(guó)稅收基本法的制定有一定的現(xiàn)實(shí)意義。

一、結(jié)構(gòu)和規(guī)模

韓國(guó)《國(guó)稅基本法》于1974年12月21日實(shí)施，歷經(jīng)8次修訂，共8章19節(jié)86條9個(gè)附則。譯成中文約2萬(wàn)字。其不像日本《國(guó)稅通則法》完全以稅務(wù)機(jī)關(guān)為線索進(jìn)行編排，亦沒(méi)有對(duì)稅收法律關(guān)系的性質(zhì)加以明確，只是簡(jiǎn)單地排列了稅法領(lǐng)域的基本問(wèn)題。具體包括：總則，國(guó)稅征繳和稅法適用，納稅義務(wù)，國(guó)稅和一般債權(quán)的關(guān)系，課稅，國(guó)稅還給金和國(guó)稅還給加算金，審查和審判以及補(bǔ)充規(guī)則和9個(gè)附則。采用章、節(jié)、條、款、項(xiàng)、目的體例。其總體特點(diǎn)是篇幅適中，體系完整，立法技術(shù)相對(duì)簡(jiǎn)單，可操作性強(qiáng)。

二、框架和內(nèi)容

第一章總則，包括立法宗旨、基本術(shù)語(yǔ)定義、同其他稅收法律的關(guān)系、期間和期限、文書的送達(dá)以及人格等六部分（1-13條）。總則規(guī)范稅法體系的基礎(chǔ)性內(nèi)容和稅收原則性問(wèn)題。規(guī)定關(guān)于國(guó)稅的基本事項(xiàng)、共同事項(xiàng)和對(duì)違法或不當(dāng)?shù)膰?guó)稅處分之不服處理程序等，“使關(guān)于國(guó)稅的法律關(guān)系明確，謀求課稅的公正，對(duì)國(guó)民圓滿地履行納稅義務(wù)做出貢獻(xiàn)。”明確定義基本術(shù)語(yǔ)，有利于厘清相關(guān)概念，有利于法律的適用和實(shí)施。比如第二條明確了國(guó)稅征收的13個(gè)稅種（后又有所增加），有利于界定中央稅和地方稅的征收范圍和明確管理權(quán)限。在與其他稅收法律的關(guān)系上本法貫徹基本法優(yōu)于普通稅法和國(guó)際稅法優(yōu)于國(guó)內(nèi)稅法的原則。對(duì)于期間和期限：除本法或其他稅法有特殊規(guī)定外，按照民法，并對(duì)特殊規(guī)定作了明確。文書的送達(dá)包括送達(dá)的場(chǎng)所、方法和受送達(dá)人以及送達(dá)的生效。送達(dá)的場(chǎng)所包括住所、居所、營(yíng)業(yè)廳或事務(wù)所。受送達(dá)人包括名義人、代表者或財(cái)產(chǎn)管理人。送達(dá)方法有面交、郵寄和公告送達(dá)。關(guān)于人格：沒(méi)有法律人格的社團(tuán)、財(cái)團(tuán)以及其他團(tuán)體，將其視為法人并適用本法和其他稅法。

第二章國(guó)稅征繳和稅法適用。本章分別規(guī)定了國(guó)稅征繳原則和稅法適用原則。前者涵蓋實(shí)質(zhì)課稅原則和誠(chéng)信原則，后者包括稅法解釋的基準(zhǔn)和溯及課稅的禁止 (即重舊不重新)。實(shí)質(zhì)課稅原則是指以課稅對(duì)象事實(shí)上的歸屬人為納稅義務(wù)人，關(guān)于課稅標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定不要拘泥于名稱和形式，按實(shí)質(zhì)內(nèi)容適用之。誠(chéng)信原則指納稅人和稅務(wù)公務(wù)員應(yīng)講信義，誠(chéng)信地履行各自的義務(wù)或職責(zé)。稅法解釋的基準(zhǔn)是指在稅法的解釋和適用上，應(yīng)以考慮課稅平衡和條文本意，維護(hù)納稅人的財(cái)產(chǎn)權(quán)益為基準(zhǔn)。溯及課稅的禁止是指稅法效力以納稅義務(wù)成立時(shí)的稅法或已被納稅人接受的稅法解釋和國(guó)稅行政慣例為標(biāo)準(zhǔn)，禁止溯及新稅法、新解釋和新慣例。

第三章納稅義務(wù)。本章規(guī)定了納稅的成立、繼承、連帶以及納稅擔(dān)保。1.納稅義務(wù)的成立。第21條根據(jù)稅種的不同分別規(guī)定納稅義務(wù)成立時(shí)間。2.納稅義務(wù)的繼承。法人合并時(shí)，合并后繼續(xù)存在的法人或因合并而設(shè)立的法人，負(fù)有因合并而消滅法人所應(yīng)繳納的國(guó)稅加算金和滯納處分等義務(wù)。3.連帶納稅義務(wù)。第25條規(guī)定共有物、共同事業(yè)或者屬于該共同事業(yè)的財(cái)產(chǎn)有關(guān)的國(guó)稅、加算金和滯納處分費(fèi)，該共有人負(fù)有連帶繳納的義務(wù)，并參照民法的相關(guān)規(guī)定適用。4.納稅義務(wù)的消滅包括5種情況：繳納、充當(dāng)拍賣的中止、課征的消滅（消滅時(shí)效）以及缺損處分等。課征的消滅即國(guó)稅征收權(quán)的消滅時(shí)效，如果自可行使之時(shí)起5年未行使，則為完成消滅時(shí)效，時(shí)效期間可因納稅的通知、督促、交付請(qǐng)求和扣押等處分而中斷，并重新起算。5.納稅擔(dān)保。第29條規(guī)定了納稅擔(dān)保的種類，可分為財(cái)產(chǎn)擔(dān)保和人保；第30條規(guī)定了擔(dān)保物估價(jià)方法；第31條規(guī)定了納稅擔(dān)保提供方法；第32條規(guī)定了擔(dān)保的變更和補(bǔ)充，稅務(wù)署長(zhǎng)在征稅權(quán)利難以保障時(shí)，有權(quán)作出變更擔(dān)保人或追加擔(dān)保物的決定；第33條規(guī)定了按照擔(dān)保的繳納和征收；第34條規(guī)定了擔(dān)保的解除。當(dāng)被提供擔(dān)保的國(guó)稅、加算金和滯納處分費(fèi)已經(jīng)繳納時(shí)，稅務(wù)署長(zhǎng)應(yīng)立即辦理?yè)?dān)保解除手續(xù)。

第四章國(guó)稅與一般債權(quán)的關(guān)系。實(shí)行國(guó)稅優(yōu)先原則。國(guó)稅優(yōu)先于一般債權(quán)，有擔(dān)保之國(guó)稅優(yōu)先于其他未擔(dān)保的國(guó)稅。本章第二節(jié)明確規(guī)定了第二次納稅義務(wù)，可分為人（包括自然人和法人）的第二次納稅義務(wù)以及物品的第二次納稅義務(wù)。人的第二次納稅義務(wù)是指納稅義務(wù)人的財(cái)產(chǎn)因?qū)嵭袦{處分，仍不足應(yīng)征稅額時(shí)，納稅人的關(guān)系人（清算人、出資者、法人、事業(yè)受讓人）以其相關(guān)財(cái)產(chǎn)為限負(fù)有第二次納稅義務(wù)。物品的納稅義務(wù)是指納稅人的財(cái)產(chǎn)不足于應(yīng)征稅的稅額時(shí)（只有在這種情況下），根據(jù)國(guó)稅征收法的規(guī)定，用其讓渡擔(dān)保財(cái)產(chǎn)來(lái)征收納稅者之國(guó)稅、加算金和滯納處分費(fèi)。但從其國(guó)稅繳納期限算起，一年前用以擔(dān)保目的的讓渡擔(dān)保財(cái)產(chǎn)可以例外。目的是防止納稅人擔(dān)保人不當(dāng)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)，避免國(guó)家稅收流失。

第五章課稅，規(guī)定了管轄機(jī)關(guān)、修正申報(bào)以及加算稅的課征和減免。第43條和第44條規(guī)定了課稅標(biāo)準(zhǔn)申報(bào)和決定以及更正決定的管轄機(jī)關(guān)，即為管轄該國(guó)稅納稅地的稅務(wù)署長(zhǎng)，向其他地稅務(wù)署長(zhǎng)提出申報(bào)也不影響其效力。如果納稅人在申報(bào)后發(fā)現(xiàn)有遺漏、錯(cuò)誤等事項(xiàng)時(shí)，準(zhǔn)許在限期內(nèi)對(duì)課稅標(biāo)準(zhǔn)提出修正申報(bào)書。加算稅為政府對(duì)于違反稅法規(guī)定的義務(wù)者，按照稅法規(guī)定課征的國(guó)稅項(xiàng)目。

第六章國(guó)稅還給金和國(guó)稅還給加算金。國(guó)稅還給金是指納稅義務(wù)者繳納的金額中有超過(guò)、誤納的金額或根據(jù)稅法應(yīng)還給的退還稅額。稅務(wù)署長(zhǎng)可根據(jù)總統(tǒng)令的規(guī)定將國(guó)稅還給金額充當(dāng)應(yīng)交納的國(guó)稅、加算金和滯納處分費(fèi)，所余數(shù)額應(yīng)退還給納稅人。國(guó)稅還給加算金是指稅務(wù)署長(zhǎng)支給或充當(dāng)國(guó)稅還給金時(shí)，參酌相關(guān)期間和金融機(jī)構(gòu)的存款利率等或按照總統(tǒng)令規(guī)定的利率計(jì)算的補(bǔ)償給納稅人的金額。

第七章審查和審判。為了合理解決稅收征納雙方的爭(zhēng)議，維護(hù)納稅人合法權(quán)益，解決稅務(wù)爭(zhēng)議的法律制度是必不可少的。本章是關(guān)于解決稅務(wù)爭(zhēng)議的程序法內(nèi)容。包括通則、異議申請(qǐng)、審查、審判四部分內(nèi)容。納稅人的權(quán)利和利益因稅務(wù)機(jī)關(guān)的違法、不當(dāng)?shù)奶幏只蛐姓蛔鳛椋](méi)有受到必要的處分）而受侵害時(shí)，可提出審查請(qǐng)求（即我國(guó)所說(shuō)的行政復(fù)議），請(qǐng)求撤消或改變其處分或者做出必要的處分。可見韓國(guó)《國(guó)稅基本法》采用了復(fù)議前置原則，必須經(jīng)過(guò)稅務(wù)行政復(fù)議才可提起稅務(wù)行政訴訟。異議申請(qǐng)（申訴）應(yīng)向做出該處分或未做出處分的稅務(wù)機(jī)關(guān)法定代表人（稅務(wù)署長(zhǎng)或通過(guò)稅務(wù)署長(zhǎng)向所管轄地方國(guó)稅廳長(zhǎng)）提出，由收到異議申請(qǐng)的稅務(wù)署長(zhǎng)或地方國(guó)稅廳長(zhǎng)做出決定。審判請(qǐng)求有相對(duì)獨(dú)立的裁決機(jī)構(gòu)――國(guó)稅審判所，隸屬于財(cái)務(wù)部長(zhǎng)。國(guó)稅審判所設(shè)所長(zhǎng)和國(guó)稅審判官，所長(zhǎng)為特別職務(wù)，部長(zhǎng)助理級(jí)。非所長(zhǎng)的常任國(guó)稅審判官，為二級(jí)或三級(jí)一般職務(wù)國(guó)家公務(wù)員或特別職務(wù)國(guó)家公務(wù)員，非常任國(guó)稅審判官，按總統(tǒng)令規(guī)定委任。國(guó)稅審判官享有質(zhì)問(wèn)檢查權(quán)，在一定條件下，可對(duì)審判事件相關(guān)的人或物進(jìn)行檢查。審判請(qǐng)求的結(jié)果由國(guó)稅審判所長(zhǎng)按照國(guó)稅審判官會(huì)議的決議做出。韓國(guó)《國(guó)稅基本法》在規(guī)范稅務(wù)行政復(fù)議和行政訴訟時(shí)遵循“不停止執(zhí)行原則”，即有爭(zhēng)議的稅務(wù)行政行為在行政復(fù)議和行政訴訟期間不停止執(zhí)行。在對(duì)審判請(qǐng)求做出決定時(shí)，該行政廳應(yīng)根據(jù)決定的宗旨立即做出必要的處分。

第八章補(bǔ)充規(guī)則以及9個(gè)附則，主要規(guī)定本法未盡事項(xiàng)。

三、對(duì)我國(guó)稅收基本法制定的啟示

（一）加快推進(jìn)稅收基本法的制定進(jìn)程

良法善治是依法治稅的內(nèi)在要求。目前我國(guó)《憲法》與一些單行稅法之間形成空檔，各個(gè)單行稅法群龍無(wú)首，缺乏在整個(gè)稅收法律體系中居于主導(dǎo)地位并統(tǒng)率其他單行稅法、決定國(guó)家稅收立法、執(zhí)法、司法活動(dòng)的基礎(chǔ)性法律規(guī)范。改革趨前、立法滯后的矛盾阻礙我國(guó)稅務(wù)法治化進(jìn)程。在這方面，韓國(guó)《國(guó)稅基本法》的制定可以給我們很大的借鑒。該國(guó)稅收基本法的完善也并非一步到位，一蹴而就，但他們重視框架結(jié)構(gòu)，突出核心內(nèi)容，經(jīng)過(guò)補(bǔ)充和修改最終形成相對(duì)完善的稅收基本法。我們也可以著眼于未來(lái)的遠(yuǎn)景規(guī)劃和戰(zhàn)略部署，確立重視框架結(jié)構(gòu)，突出核心內(nèi)容的立法指導(dǎo)思想，對(duì)稅法的立法宗旨、原則、治稅思想、稅務(wù)機(jī)關(guān)的組織機(jī)構(gòu)和權(quán)利義務(wù)、納稅人的權(quán)利義務(wù)，稅收立法、稅收?qǐng)?zhí)法、稅收司法、稅收訴訟、稅收中介等做出明確規(guī)定，使稅收分配活動(dòng)的整個(gè)過(guò)程做到有章可循。

（二）理論依據(jù)的啟示

稅收法律關(guān)系的性質(zhì)可謂稅收基本法制定的理論與邏輯起點(diǎn)。關(guān)于稅收法律關(guān)系的性質(zhì)，西方稅收學(xué)界有兩種截然不同的學(xué)說(shuō)：一種是權(quán)力關(guān)系說(shuō)，一種是債務(wù)關(guān)系說(shuō)。前者認(rèn)為稅收法律關(guān)系是國(guó)民對(duì)國(guó)家課稅權(quán)的服眾關(guān)系，國(guó)家以優(yōu)越的權(quán)力意志主體的身份出現(xiàn)，這是較為傳統(tǒng)的對(duì)稅收法律關(guān)系性質(zhì)的描述;后者認(rèn)為稅收法律關(guān)系是國(guó)家對(duì)納稅人請(qǐng)求履行稅收債務(wù)的關(guān)系，即公法上的債權(quán)人和債務(wù)人的對(duì)應(yīng)關(guān)系。前一學(xué)說(shuō)抓住了稅收是基本利用政治權(quán)力強(qiáng)迫納稅人服從這一核心問(wèn)題，突出了國(guó)家在稅收法律關(guān)系中的特殊地位，但其有自身局限性：一是難以解釋稅收法律關(guān)系的經(jīng)濟(jì)屬性；二是將稅收法律關(guān)系視為以課稅處分為中心所構(gòu)成的權(quán)力服從關(guān)系，強(qiáng)調(diào)稅收中的命令服從，不注重納稅人的權(quán)利保護(hù)。后一學(xué)說(shuō)針對(duì)稅收是一種金錢的給付，而將其作為一種基本的債務(wù)關(guān)系來(lái)把握，以國(guó)家與納稅人之間的債權(quán)債務(wù)關(guān)系為中心構(gòu)筑理論體系。其揭示了稅收法律關(guān)系的經(jīng)濟(jì)屬性，即一種公法上的債權(quán)債務(wù)關(guān)系。國(guó)家在這一法律關(guān)系中作為債權(quán)人所具有的優(yōu)越地位，是稅收所具有的公平性和公益性的要求，因此國(guó)家的稅收權(quán)力必須限定在法律規(guī)范的范圍之內(nèi)。韓國(guó)《國(guó)稅基本法》深受這一學(xué)說(shuō)的影響，在具體規(guī)定中不乏這一學(xué)說(shuō)的具體體現(xiàn)：如納稅擔(dān)保、納稅人的債權(quán)、納稅人財(cái)產(chǎn)的扣押和拍賣，納稅人債權(quán)償還順序、國(guó)稅優(yōu)先權(quán)等等。盡管“從實(shí)證的角度看稅收法律關(guān)系的二元結(jié)構(gòu)是客觀存在的，即稅收實(shí)體法律關(guān)系屬于債權(quán)債務(wù)法律關(guān)系，而稅務(wù)程序法律關(guān)系屬于權(quán)力服從關(guān)系”，但“債權(quán)債務(wù)關(guān)系說(shuō)”對(duì)我國(guó)稅收法治建設(shè)的意義不容忽視。從理論層面來(lái)說(shuō): “債務(wù)關(guān)系說(shuō)照亮了法律學(xué)上的一直被忽視的公法上的債務(wù)這一法律領(lǐng)域，使運(yùn)用客稅要件的觀念就可對(duì)公法上的債務(wù)――稅債務(wù)進(jìn)行理論上的研究和體系化成為可能，因此債務(wù)關(guān)系說(shuō)對(duì)稅法的概念給以了全新的界定和獨(dú)立的體系……”從實(shí)踐層面來(lái)看，我國(guó)在具體法律制度設(shè)計(jì)上更多的是規(guī)定納稅人的義務(wù)，而對(duì)基本權(quán)利的規(guī)定相當(dāng)不足，由此產(chǎn)生的是稅收立法的失范和變更無(wú)序以及財(cái)稅執(zhí)法的隨意和恣意。這造成納稅人對(duì)稅收法律制度的認(rèn)同感低，稅法意識(shí)淡薄。在此背景下以“債權(quán)債務(wù)關(guān)系說(shuō)”作為我國(guó)稅收基本法制定的邏輯起點(diǎn)，將程序權(quán)力置于實(shí)體法的制約之下，有利于去“國(guó)庫(kù)主義”和“義務(wù)本位”，有利于人本稅法觀觀念的匡正和納稅人權(quán)利保護(hù)的重申，有利于稅收法治由肇始的隨機(jī)和無(wú)序逐漸實(shí)現(xiàn)邏輯和歷史的統(tǒng)一而日漸成熟。

（三）合理協(xié)調(diào)與稅收征管法及其他法律規(guī)范的關(guān)系

韓國(guó)稅法由《國(guó)稅基本法》、《國(guó)稅征收法》、《租稅犯處罰法》、《租稅特例制限法》和《所得稅法》、《法人稅法》、《繼承稅法》、《印花稅法》、《特別消費(fèi)稅法》以及各種地方稅等實(shí)體和程序法構(gòu)成。韓國(guó)《國(guó)稅基本法》是有關(guān)稅收問(wèn)題的基本法和普通法，而《國(guó)稅征收法》主要是有關(guān)稅收征收程序，特別是有關(guān)滯納處分程序的規(guī)定。稅收基本法承上啟下的作用十分突出。正如一位學(xué)者所認(rèn)為的那樣：我國(guó)將來(lái)也應(yīng)采用這種方式來(lái)處理稅收基本法與稅務(wù)征管法的關(guān)系。即稅收基本是基本法、綜合法、上位法，《稅收征管法》將縮小和純化為主要規(guī)定稅收程序和強(qiáng)制執(zhí)行程序的專門法、下位法，《稅收征管法》及其他單行稅收程序性法律以及各種實(shí)體性稅法有關(guān)特別程序的規(guī)定不得與稅法通則的規(guī)定相抵觸，即稅收基本法優(yōu)先于其他法律適用。韓國(guó)《國(guó)稅征收法》第2條規(guī)定的方式可以為我們所借鑒。同時(shí)，我國(guó)在制定稅收基本法時(shí)可借用民法、民事訴訟法、行政訴訟法等法律規(guī)范的成果，促進(jìn)它們之間的良性互動(dòng)和諧共進(jìn)，既可簡(jiǎn)化稅收基本法的立法過(guò)程和內(nèi)容，又可增加稅法與其他法規(guī)的統(tǒng)一，避免在執(zhí)法、司法中產(chǎn)生法規(guī)之間的矛盾與沖突。

（四）“不溯及課稅”原則的確立與信守

如前所述，韓國(guó)國(guó)稅基本法中明確確立了“溯及既往課稅禁止”的原則。長(zhǎng)期以來(lái)，由于我國(guó)在稅法建設(shè)上存在重實(shí)體、輕程序的傾向，一些稅收法規(guī)和規(guī)章的公布執(zhí)行方式上存在“同時(shí)公布和執(zhí)行”、“后公布先執(zhí)行”、“文到之日?qǐng)?zhí)行”的現(xiàn)象，不符合不溯及既往課稅的法律原則。眾所周知，法律制度一般是適用于將來(lái)的，若后公布先執(zhí)行，稅收?qǐng)?zhí)行的法律依據(jù)不充分。沒(méi)有法律依據(jù)就進(jìn)行課稅屬違法行為，納稅人有權(quán)拒絕納稅。因此，在未來(lái)稅收基本法的立法中可以借鑒確立不溯及既往課稅的原則。

除此之外，韓國(guó)《國(guó)稅基本法》在體例結(jié)構(gòu)、條文設(shè)置、立法內(nèi)容的排列、概念術(shù)語(yǔ)的運(yùn)用（如第二次納稅義務(wù)這個(gè)全新概念）、納稅人權(quán)利和義務(wù)的平衡設(shè)計(jì)以及借鑒吸收他國(guó)經(jīng)驗(yàn)等諸多方面，都值得我們?cè)诙愂栈痉ǖ闹贫ㄖ卸嗉訉W(xué)習(xí)。

注釋：

??據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，目前已制定稅收基本法的國(guó)家有德國(guó)、日本、韓國(guó)、俄羅斯、印度尼西亞、克羅地亞、蒙古。各國(guó)對(duì)這部法的稱謂也不一致。德國(guó)稱《租稅通則》，日本稱《國(guó)稅通則法》，韓國(guó)、俄羅斯、克羅尼亞、蒙古則冠以“基本法”稱謂。參見劉爽、殷俊：稅收基本法出臺(tái)難在哪《中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào)》 2006年11月21日。

參考文獻(xiàn)：

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［4］ 劉劍文主編.財(cái)政稅收［M］.法律出版社，1997.

［5］ 劉劍文、熊偉.稅法基礎(chǔ)理論［M］.北京:北京大學(xué)出版社， 2004.

第7篇：稅收征收的優(yōu)先權(quán)范文

關(guān)鍵詞：借新還舊 效力 風(fēng)險(xiǎn)防范

一、借新還舊概述

借新還舊作為商業(yè)銀行在貸款的發(fā)放和收回過(guò)程中經(jīng)常采用的操作方式，是指貸款到期（含展期后到期）后不能按時(shí)收回，又重新發(fā)放貸款用于歸還部分或全部原貸款的行為。借新還舊有利于商業(yè)銀行盤活、收貸任務(wù)的完成，克服了訴訟時(shí)效的法律限制，進(jìn)一步明確了債權(quán)債務(wù)關(guān)系，并有可能要求借款人完善或加強(qiáng)擔(dān)保，弱化即期貸款風(fēng)險(xiǎn)。但借新還舊在一定程度上對(duì)社會(huì)信用產(chǎn)生負(fù)面影響，企業(yè)“有借有還”的信用觀念進(jìn)一步弱化；在某種程度上掩蓋了信貸資產(chǎn)質(zhì)量的真實(shí)狀況，推遲了信貸風(fēng)險(xiǎn)的暴露時(shí)間，沉淀并累積了信貸風(fēng)險(xiǎn)；在辦理新貸款的手續(xù)上，隱含著相當(dāng)?shù)姆娠L(fēng)險(xiǎn)。

面對(duì)這樣的風(fēng)險(xiǎn)，我們所要做的就是如何從法律上去認(rèn)識(shí)和解決借新還舊中會(huì)出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)的去防范和化解。

二、借新還舊的認(rèn)定及其效力分析

借新還舊在性質(zhì)上屬于民事行為，因而認(rèn)定商業(yè)銀行與借款人是否是搞借新還舊，不僅要查明客觀上借款人有將新貸償還舊貸的行為，而且還應(yīng)當(dāng)查明商業(yè)銀行與借款人之間主觀上有借新還舊的共同意思表示或意思聯(lián)絡(luò)。兩者缺一不可。從司法實(shí)踐中看，借款人以新貸償還舊貸的行為較明顯，查證起來(lái)比較簡(jiǎn)單，一般爭(zhēng)議很小。但要證明商業(yè)銀行與借款人之間有借新還舊的共同的意思表示，并不容易。因?yàn)椋馑急硎驹陔p方?jīng)]有以明示的方式表現(xiàn)出來(lái)的情況下，很難證明。如果商業(yè)銀行與借款人在貸款合同上寫明借新還舊的，共同的意思表示昭然若揭，查證認(rèn)定起來(lái)當(dāng)然不成問(wèn)題。但這種在合同中寫明借新還舊的情況雖然有，卻極少，因此，在沒(méi)有證據(jù)證明共同的意思表示的情況下，允許使用推定的方法。根據(jù)人民法院從司法實(shí)踐中總結(jié)的經(jīng)驗(yàn)，可以根據(jù)以下具體情況推定商業(yè)銀行與借款人之間有借新還舊的共同的意思表示：一、款項(xiàng)根本沒(méi)有貸出，只是更換貸款憑證的；二、借款人短時(shí)間內(nèi)歸還貸款的（如上午貸出款項(xiàng)，下午即歸還）；三、新貸款恰好是舊貸款本息相加之和，借款人又在較短的時(shí)間內(nèi)歸還舊貸款的。

商業(yè)銀行與借款人之間借新還舊的共同意思表示是借新還舊成立的要件，因此要避免簡(jiǎn)單將以下兩種情況作為借新還舊處理：一是借款人單方面決定將借款償還舊貸的；二是商業(yè)銀行單方面決定扣收借款人的借款還貸的。如果無(wú)法查明商業(yè)銀行與借款人之間借新還舊的共同意思表示，又不能進(jìn)行推定的，不能作借新還舊處理。

借新還舊的效力問(wèn)題是商業(yè)銀行和借款人普遍關(guān)心的問(wèn)題，因?yàn)樗粌H影響到借新還舊主合同的效力，還影響到對(duì)借新還舊的擔(dān)保合同的效力。我國(guó)現(xiàn)行法律、行政法規(guī)對(duì)借新還舊行為沒(méi)有禁止、限制，目前也沒(méi)有事實(shí)證明借新還舊有社會(huì)危害性，如果借新還舊確屬當(dāng)事人真實(shí)意思表示的話，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為有效。

1999年1月召開的最高人民法院經(jīng)濟(jì)庭庭務(wù)會(huì)認(rèn)定借新還舊行為有效，中國(guó)人民銀行2000年9月25日公布并施行的《不良貸款認(rèn)定暫行辦法》第九條對(duì)借新還舊的合法性予以承認(rèn)，最高人民法院于2000年12月8日公布并于2000年12月13日施行的《最高人民法院關(guān)于適用〈中華人民共和國(guó)擔(dān)保法〉若干問(wèn)題的解釋》第三十九條確定了借新還舊的合法性。

綜上，借新還舊從不合法到合法，經(jīng)歷了漫長(zhǎng)的歷程。至今，借新還舊已不存在法律障礙，依法完善借新還舊中設(shè)立擔(dān)保的手續(xù)，把好借新還舊中貸款對(duì)象的準(zhǔn)入關(guān)口，面對(duì)保證人變更的情況以及抵押的再設(shè)定，認(rèn)真區(qū)分不同情況，積極采取避險(xiǎn)措施，做好貸款的保障工作，以確保銀行的資產(chǎn)安全。

三、借新還舊中的擔(dān)保風(fēng)險(xiǎn)及其防范

（一）、保證擔(dān)保下借新還舊的風(fēng)險(xiǎn)及其防范

《擔(dān)保法》的司法解釋三十九條中規(guī)定“主合同當(dāng)事人雙方協(xié)議以新貸償還舊貸，除保證人知道或者應(yīng)當(dāng)知道的外，保證人不承擔(dān)民事責(zé)任。新貸與舊貸系同一保證人的，不適用前款的規(guī)定”。因此對(duì)借新還舊的保證責(zé)任可以區(qū)別以下情況分別處理：

1、在舊貸與新貸均有保證人，且保證人為同一人的情況下，由于借款人用新貸款償還了舊貸款，從而免除了保證人對(duì)舊貸的保證責(zé)任，保證人承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任就只是針對(duì)新貸款的，較之債務(wù)人按照實(shí)際貸款用途使用新貸款產(chǎn)生對(duì)保證人的風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任要小。比如，債務(wù)人按照實(shí)際貸款用途使用新貸款，而不是借新還舊，如資金不能收回，則舊債未了又出新債，保證人要承擔(dān)對(duì)舊貸和新貸兩筆貸款的保證責(zé)任。由此，改變貸款用途借新還舊的，即使保證人不知道貸款用途是借新還舊，由于新貸款合同沒(méi)有加重保證人的負(fù)擔(dān)，不構(gòu)成對(duì)保證人的利益的損害，保證合同合法有效。因而，保證人無(wú)論是否知曉債權(quán)人與債務(wù)人借新還舊，均應(yīng)承擔(dān)對(duì)后一份貸款的保證責(zé)任。從公平的角度看，對(duì)保證人也不會(huì)有什么不公平的結(jié)果。

2、在舊貸沒(méi)有擔(dān)保或舊貸與新貸的保證人不是同一人的情況下，新貸的保證人如果不知道主合同雙方當(dāng)事人在借新還舊的，保證人不承擔(dān)民事責(zé)任。因?yàn)樵谶@種情況下的借新還舊，不僅是債權(quán)人與債務(wù)人串通實(shí)際變更主合同的貸款用途、未征得保證人的同意，而且保證人承擔(dān)保證的可能是一筆呆帳。原本就不能收回的貸款，還讓保證人保證，明顯對(duì)保證人不公，讓保證人在這種情況下還要承擔(dān)保證責(zé)任，有違民法上的公平原則。

3、新貸的保證人知道該筆貸款的用途是用于償還舊貸款的，如貸款合同中貸款用途一欄明確寫明是“借新還舊”，或者有證據(jù)證明保證人提供保證時(shí)已經(jīng)知曉該筆貸款的真實(shí)用途。由于不存在對(duì)保證人的欺詐，保證合同合法有效，保證人應(yīng)該承擔(dān)保證責(zé)任。

在訴訟或仲裁中，保證人主張不知道主合同雙方借新還舊的，應(yīng)當(dāng)舉證。保證人的舉證就是舉主合同這個(gè)書證，因?yàn)橹骱贤瑳](méi)有寫明借新還舊，因而應(yīng)認(rèn)定為保證人不知借新還舊。如果商業(yè)銀行或借款人主張保證人知道借新還舊的情況并提供保證的，應(yīng)當(dāng)由商業(yè)銀行或借款人舉證，如不能舉證應(yīng)認(rèn)定保證人不知主合同借新還舊的事實(shí)。

4、商業(yè)銀行不直接貸款給原借款人，而是通過(guò)貸款給第三人，第三人又將款項(xiàng)周轉(zhuǎn)給原借款人用以清償貸款。這種情況不能因?yàn)榭铐?xiàng)周轉(zhuǎn)給原借款人用以清償貸款，就推斷保證人不承擔(dān)保證責(zé)任。因?yàn)樵撍痉ń忉尩谌艞l規(guī)定適用的是新舊貸款合同的雙方當(dāng)事人是同一的情況；貸款人監(jiān)督借款人貸款使用是權(quán)利而不是義務(wù)或職責(zé)，不能讓貸款人為貸款資金流向承擔(dān)不利的法律后果。當(dāng)然，如果確有證據(jù)證明商業(yè)銀行、新借款人、原借款人串通起來(lái)，欺騙保證人提供保證的，保證人不承擔(dān)民事責(zé)任。比如存在貸款資金始終在商業(yè)銀行控制下，新借款人沒(méi)有真實(shí)地得到資金等情況。

在借新還舊的保證擔(dān)保中，保證人是否知道貸款用途是借新還舊是關(guān)鍵，如果在借款合同的貸款用途中已注明了借新還舊，保證人已簽字的應(yīng)承擔(dān)保證責(zé)任。相反如果只是口頭告知而在借款合同中沒(méi)有注明款項(xiàng)的真實(shí)用途，而寫作其他，例如流轉(zhuǎn)資金等，則新的保證人將可能不承擔(dān)擔(dān)保責(zé)任。商業(yè)銀行在借新還舊時(shí)，應(yīng)該堅(jiān)持誠(chéng)實(shí)信用的原則，應(yīng)該告知保證人真實(shí)情況，在主合同的貸款用途條款中注明是借新還舊或者流動(dòng)資金貸款，不應(yīng)該虛構(gòu)貸款用途，防止欺詐的嫌疑。

（二）、抵押擔(dān)保下借新還舊的風(fēng)險(xiǎn)及其防范

借款合同當(dāng)事人協(xié)議借新還舊，因?yàn)楹贤臉?biāo)的作為債的要素已經(jīng)發(fā)生變化，構(gòu)成債的更改，發(fā)生舊債的消滅和新債關(guān)系產(chǎn)生的效果。即原有的貸款債權(quán)消滅，抵押權(quán)也同時(shí)消滅。所以應(yīng)防范下列風(fēng)險(xiǎn)：

1、不簽抵押合同風(fēng)險(xiǎn) 借新還舊時(shí)仍然把原來(lái)的抵押合同作為借新還舊貸款合同的抵押合同，而不重新簽訂抵押合同，更不重新辦理登記的做法導(dǎo)致新貸無(wú)第二還款來(lái)源，成為信用貸款。因此，辦理借新還舊手續(xù)必須重新辦理抵押手續(xù)。

2、惡意抵押風(fēng)險(xiǎn) 借新還舊時(shí)變更抵押物或是以前沒(méi)有抵押而在借新還舊時(shí)新設(shè)立了抵押。為了保全資產(chǎn)各行在辦理借新還舊時(shí)，對(duì)以前沒(méi)有抵押的或擔(dān)保物不足的，重新設(shè)立了抵押。按照《擔(dān)保法》司法解釋第69條規(guī)定：“債務(wù)人有多個(gè)普通債權(quán)的，在清償債務(wù)時(shí)，債務(wù)人與其中一個(gè)債權(quán)人惡意串通，將其全部或者部分財(cái)產(chǎn)抵押給該債權(quán)人，因此喪失了履行其他債務(wù)的能力，損害了其他債權(quán)人的權(quán)益，受損害的其他債權(quán)人可以請(qǐng)求人民法院撤銷該抵押行為。”在此規(guī)定中，由于對(duì)“惡意串通”沒(méi)有作進(jìn)一步的解釋、“部分財(cái)產(chǎn)”到底占抵押人全部財(cái)產(chǎn)的多大比重也沒(méi)有具體的標(biāo)準(zhǔn)，這就在客觀上給法院處理糾紛留下很大的空間，法官具有較大的自由裁量權(quán)，抵押合同是否有效，很大程度上取決于法官的認(rèn)識(shí)了。

鑒于這一實(shí)際情況，要防止構(gòu)成“惡意抵押”。對(duì)新貸款將舊貸款的第三人保證更換為借款人自身財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押的，務(wù)必注意借款企業(yè)其他債務(wù)的到期情況和擔(dān)保方式，避免構(gòu)成《擔(dān)保法司法解釋》第69條所規(guī)定的“惡意抵押”，被其他債權(quán)人申請(qǐng)撤消而變成“信用貸款”。

為了防范借新還舊中補(bǔ)辦抵押手續(xù)而出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，銀行在辦理借新還舊抵押貸款時(shí)應(yīng)從謹(jǐn)慎原則出發(fā)，并在操作中注意如下問(wèn)題。（1）、認(rèn)真分析抵押人資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債結(jié)構(gòu)狀況仔細(xì)研究，合理確定抵押物數(shù)額。一般而言，擬向借款人提供的貸款占借款人資產(chǎn)之比例是多少，則可以要求借款人按此比例提供相應(yīng)的財(cái)產(chǎn)作抵押。（2）、對(duì)抵押人到期債務(wù)進(jìn)行審查。在抵押人有多個(gè)普通債權(quán)人且這些債務(wù)不到期的情況下，抵押人將大部分資產(chǎn)抵押給一個(gè)債權(quán)人并不違法，但在多個(gè)債權(quán)人存在且有到期債務(wù)的情況下，抵押行為就受到一定限制。因此，抵押人在設(shè)定抵押時(shí)銀行應(yīng)要求客戶出具“到期債務(wù)清單”，一方面，在確定抵押財(cái)產(chǎn)時(shí)作為參考，即從抵押人的總資產(chǎn)中減去到期債務(wù)，其余份額的財(cái)產(chǎn)就可以設(shè)定抵押；另一方面，留作證據(jù)，以備今后發(fā)生糾紛時(shí)用以抗辯。（3）、在抵押人設(shè)定抵押物時(shí)，應(yīng)要求客戶提供明確具體的抵押物品，在合同中盡可能地將抵押物的名稱、規(guī)格、處所、質(zhì)量、購(gòu)置時(shí)間、價(jià)格等相關(guān)內(nèi)容具體化，禁止使用如“全部財(cái)產(chǎn)”、“一座樓”之類的模糊性詞語(yǔ)。（4）、當(dāng)?shù)谌颂峁┑盅簱?dān)保時(shí)，應(yīng)在合同上注明此貸款的用途為“借新還舊”字樣，使第三人知道借款的真實(shí)用途，防止第三人以“借貸雙方惡意串通欺騙第三人”為由提出抗辯。（5）、合理確定抵押貸款額度，一般按抵押物價(jià)值的85％確定貸款本金，避免因抵押率（貸款與抵押物價(jià)值之比）過(guò)低而給其他權(quán)人留下抗辯把柄。（6）、當(dāng)發(fā)生抵押糾紛案件訴至法院后，銀行應(yīng)沉著應(yīng)訴，要求被告或第三人承擔(dān)“惡意串通”的舉證責(zé)任、以抵押時(shí)抵押人的資產(chǎn)負(fù)債狀況對(duì)其提出“將全部或者部分財(cái)產(chǎn)抵押給銀行，造成喪失了履行其他債務(wù)的能力，損害了其他債權(quán)人的權(quán)益”進(jìn)行積極地抗辯。對(duì)于享有撤銷權(quán)的權(quán)利人并沒(méi)有提起訴訟而被法院直接認(rèn)定抵押無(wú)效的更應(yīng)據(jù)理力爭(zhēng)。

3、抵押在后風(fēng)險(xiǎn) 曾經(jīng)有一企業(yè)先后與甲、乙兩家銀行發(fā)生信貸，均以同一財(cái)產(chǎn)抵押，甲銀行在辦理借新還舊時(shí)，因原借款抵押而向登記機(jī)關(guān)要求撤銷登記，登記機(jī)關(guān)撤銷后告訴甲行，由于該企業(yè)的此項(xiàng)財(cái)產(chǎn)已抵押給乙銀行，不能重復(fù)抵押而不予以登記。雖然登記機(jī)關(guān)不予以登記的做法不合法，但甲銀行的做法是不可取的，首先，甲銀行在企業(yè)沒(méi)有擔(dān)保的情況下要求撤銷抵押，使貸款成為信用貸款。其次，按照《擔(dān)保法》第五十四條規(guī)定：“同一財(cái)產(chǎn)向兩個(gè)以上債權(quán)人抵押的，拍賣、變賣抵押物所得的價(jià)款按照以下規(guī)定清償：（一）抵押合同以登記生效的，按照抵押物登記的先后順序清償；順序相同的，按照債權(quán)比例清償；（二）抵押合同自簽訂之日起生效的，該抵押物已登記的，按照本條第（一）項(xiàng)規(guī)定清償；未登記的，按照合同生效時(shí)間的先后順序清償，順序相同的，按照債權(quán)比例清償。抵押物已登記的先于未登記的受償。”以及《最高人民法院關(guān)于適用<中華人民共和國(guó)擔(dān)保法>若干問(wèn)題的解釋》第七十八條規(guī)定：“同一財(cái)產(chǎn)向兩個(gè)以上債權(quán)人抵押的，順序在后的抵押權(quán)所擔(dān)保的債權(quán)先到期的，抵押權(quán)人只能就抵押物價(jià)值超出順序在先的抵押擔(dān)保債權(quán)的部分受償。”，甲銀行借新還舊，將本在先的抵押權(quán)變更為在后的抵押權(quán)，從而使乙銀行的債權(quán)優(yōu)先受償，企業(yè)一旦沒(méi)有第一還款來(lái)源，甲銀行只能待順序在先的抵押權(quán)人實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)后才能獲得清償。因此，借新還舊一定要查清抵押物的抵押情況，在沒(méi)有另外落實(shí)新貸擔(dān)保的情況下，一定不能放棄舊貸的擔(dān)保。

4、優(yōu)先權(quán)風(fēng)險(xiǎn) 優(yōu)先權(quán)風(fēng)險(xiǎn)是因?yàn)槲覈?guó)法律規(guī)定了一些權(quán)利優(yōu)先于抵押權(quán)而使抵押權(quán)人面臨的風(fēng)險(xiǎn)。《稅收征收管理法》確立了稅權(quán)優(yōu)先的原則，即“納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財(cái)產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行”，如果辦理借新還舊時(shí)，借款人欠繳稅款，則稅權(quán)要優(yōu)先于重新辦理的抵押權(quán)。貸款行在辦理有關(guān)手續(xù)前應(yīng)該了解借款人的納稅情況，如果存在欠稅情況，應(yīng)當(dāng)認(rèn)真考慮是否借新還舊，不能辦理借新還舊的，可給予借款人一定的還款寬限期或者尋求直接處置抵押物。《合同法》也確立了建設(shè)工程價(jià)款優(yōu)先原則，即“建設(shè)工程的價(jià)款就該工程折價(jià)或者拍賣的價(jià)款優(yōu)先受償”，如果借新還舊系用建設(shè)工程抵押的，應(yīng)查明該建設(shè)工程是否拖欠建設(shè)工程價(jià)款以及與該建設(shè)工程相關(guān)的配套費(fèi)用，如存在拖欠情況，計(jì)算抵押率時(shí)應(yīng)予以考慮。

第8篇：稅收征收的優(yōu)先權(quán)范文

內(nèi)容提要: 抵押權(quán)設(shè)定后，抵押人并不喪失抵押物的處分權(quán)。在抵押權(quán)人同意抵押物的轉(zhuǎn)讓的情形下，抵押權(quán)人可依抵押權(quán)的物上代位性，就抵押物的轉(zhuǎn)讓價(jià)金提前清償或者提存；在抵押權(quán)人不同意抵押物的轉(zhuǎn)讓的情形下，抵押權(quán)人可追及至抵押物而行使抵押權(quán)，抵押物受讓人自可代為清償債務(wù)而消滅抵押負(fù)擔(dān)。抵押權(quán)人的同意只是其主張抵押權(quán)的物上代位抑或追及效力的分界。無(wú)論抵押權(quán)人是否同意，均不影響抵押物轉(zhuǎn)讓合同的效力。

一、引言

抵押人在其物之上為抵押權(quán)人設(shè)定抵押權(quán)，一則以物之擔(dān)保的優(yōu)先受償性保障抵押債權(quán)的實(shí)現(xiàn)，二則抵押人并不喪失抵押物的占有，仍可就抵押物創(chuàng)造價(jià)值以充分利用社會(huì)資源，實(shí)為周全的制度安排，抵押權(quán)并因之被譽(yù)為“擔(dān)保之王”。在傳統(tǒng)民法上，抵押權(quán)的上述特征和不動(dòng)產(chǎn)的公示方法相契合，與基于動(dòng)產(chǎn)交付的公示方法而架構(gòu)的質(zhì)權(quán)相對(duì)稱，形成了不動(dòng)產(chǎn)——抵押權(quán)、動(dòng)產(chǎn)——質(zhì)權(quán)的約定擔(dān)保物權(quán)二分格局。[1]10學(xué)說(shuō)上，抵押權(quán)是抵押物之上所設(shè)定的權(quán)利負(fù)擔(dān)，抵押人仍保有抵押物的所有權(quán)，抵押人轉(zhuǎn)讓抵押物也就有了邏輯前提。但抵押物之上畢竟有了權(quán)利負(fù)擔(dān)，其轉(zhuǎn)讓規(guī)則與一般物的轉(zhuǎn)讓規(guī)則自有不同，同時(shí)，抵押物的轉(zhuǎn)讓，除了關(guān)乎轉(zhuǎn)讓行為的當(dāng)事人(抵押人與受讓人)的利益之外，還涉及抵押權(quán)人和其他利害關(guān)系人的利益，這無(wú)疑增加了抵押物轉(zhuǎn)讓規(guī)則設(shè)計(jì)時(shí)利益衡量的難度。各國(guó)均采取不同的方法規(guī)定了上述各方的權(quán)利和義務(wù)，[2]165－170[3]361我國(guó)物權(quán)法亦不例外。

我國(guó)《物權(quán)法》第191條規(guī)定：“抵押期間，抵押人經(jīng)抵押權(quán)人同意轉(zhuǎn)讓抵押財(cái)產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)將轉(zhuǎn)讓所得的價(jià)款向抵押權(quán)人提前清償債務(wù)或者提存。轉(zhuǎn)讓的價(jià)款超過(guò)債權(quán)數(shù)額的部分歸抵押人所有，不足部分由債務(wù)人清償。”(第1款)“抵押期間，抵押人未經(jīng)抵押權(quán)人同意，不得轉(zhuǎn)讓抵押財(cái)產(chǎn)，但受讓人代為清償債務(wù)消滅抵押權(quán)的除外。”(第2款)這一規(guī)定語(yǔ)焉不詳，引發(fā)了學(xué)界的廣泛爭(zhēng)論，諸如抵押權(quán)是否具有追及效力？未經(jīng)抵押權(quán)人同意，抵押物轉(zhuǎn)讓合同是否有效？學(xué)界觀點(diǎn)眾說(shuō)紛紜，不一而足。本文不揣淺薄，擬就其中不動(dòng)產(chǎn)抵押物轉(zhuǎn)讓規(guī)則的解釋問(wèn)題一陳管見，以求教于同仁（我國(guó)《物權(quán)法》在抵押權(quán)的體系安排上采取了一般抵押權(quán)和特殊抵押權(quán)的類型化方法，雖然將不動(dòng)產(chǎn)抵押權(quán)和動(dòng)產(chǎn)抵押權(quán)規(guī)定在一起，但就其制度設(shè)計(jì)而言，大抵沿著不動(dòng)產(chǎn)抵押權(quán)的路徑展開其邏輯。因此，本文僅討論不動(dòng)產(chǎn)抵押權(quán)，就動(dòng)產(chǎn)抵押物的轉(zhuǎn)讓，本文作者另有專文探討。）。

二、抵押人是否喪失抵押物的處分權(quán)？

抵押權(quán)設(shè)定后，抵押人是否喪失對(duì)抵押物的處分權(quán)，是分析相關(guān)問(wèn)題的第一步。如果抵押人保有處分權(quán)，抵押人自可轉(zhuǎn)讓抵押物，而無(wú)須踐行其他相關(guān)手續(xù)；如果抵押人欠缺處分權(quán)，抵押人則須使其處分權(quán)事先或事后得以圓滿。

就《物權(quán)法》第191條的解釋論，一種觀點(diǎn)認(rèn)為，抵押權(quán)是對(duì)抵押物交換價(jià)值的支配權(quán)，抵押權(quán)設(shè)定后，即將抵押物的交換價(jià)值讓渡給了抵押權(quán)人，如果抵押人可以自由轉(zhuǎn)讓抵押物，無(wú)異于鼓勵(lì)“一物二賣”。[4]其言下之意在于，抵押物上一旦設(shè)定抵押權(quán)，抵押物即喪失交換價(jià)值，抵押人對(duì)抵押物自無(wú)處分權(quán)可言。

筆者對(duì)此不敢茍同。

第一，依《物權(quán)法》第40條、第170條、第179條的體系解釋，抵押權(quán)作為擔(dān)保物權(quán)的一種，在性質(zhì)上屬于在他人之物上所取得的定限物權(quán)，亦即，抵押權(quán)設(shè)定后，抵押人并不喪失其對(duì)抵押物的所有權(quán)。依《物權(quán)法》第39條所定所有權(quán)的內(nèi)容和效力，抵押人作為抵押物的所有權(quán)人自可對(duì)其抵押物為使用、收益或法律上的處分，并可在抵押物正常使用收益的范圍內(nèi)對(duì)抵押物進(jìn)行事實(shí)上的處分。抵押人的上述權(quán)利“實(shí)為抵押權(quán)本質(zhì)上之當(dāng)然結(jié)果，且可依物權(quán)優(yōu)先效力定其效力之先后，應(yīng)不待法律之明文規(guī)定”。[5]471準(zhǔn)此以解，抵押人并不因?yàn)榈盅簷?quán)的設(shè)定而喪失抵押物的法律上的處分權(quán)，抵押人無(wú)須等待抵押關(guān)系消滅后再轉(zhuǎn)讓抵押物，抵押權(quán)人亦不得因此而主張抵押人與第三人之間的買賣合同無(wú)效或所有權(quán)移轉(zhuǎn)無(wú)效，且在其他債權(quán)人就該抵押物申請(qǐng)強(qiáng)制執(zhí)行時(shí)，抵押權(quán)人亦不得阻止其執(zhí)行，而僅能就抵押物變價(jià)款主張優(yōu)先受償。

第二，在承認(rèn)物權(quán)的支配性以及抵押權(quán)的物權(quán)性之下，抵押權(quán)具有支配性成了符合邏輯的推論，由此而形成了抵押權(quán)支配抵押物的交換價(jià)值之學(xué)理通說(shuō)。雖然有學(xué)者已對(duì)包括抵押權(quán)在內(nèi)的擔(dān)保物權(quán)的“物權(quán)性”提出了質(zhì)疑，[6]482[7]但筆者無(wú)意在此就抵押權(quán)乃至擔(dān)保物權(quán)的性質(zhì)展開研究，僅就《物權(quán)法》第179條而言，抵押權(quán)的效力主要體現(xiàn)在“債務(wù)人不履行到期債務(wù)或者發(fā)生當(dāng)事人約定的實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)的情形，債權(quán)人有權(quán)就該財(cái)產(chǎn)優(yōu)先受償”。由此可見，抵押權(quán)人對(duì)抵押物交換價(jià)值的實(shí)際支配的時(shí)點(diǎn)在于“債務(wù)人不履行到期債務(wù)或者發(fā)生當(dāng)事人約定的實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)的情形”，而并非前述論者所稱抵押權(quán)設(shè)定后，抵押物的交換價(jià)值即讓渡給了抵押權(quán)人。交換價(jià)值是物與物之間的交換關(guān)系或比例，在交換之前只可能預(yù)測(cè)而沒(méi)有實(shí)際發(fā)生，因此，抵押權(quán)人不可能在此前支配本來(lái)不存在的東西。[8]359

第三，抵押權(quán)設(shè)定后，抵押物仍有轉(zhuǎn)讓的必要和可能。在我國(guó)信貸實(shí)踐普遍低估抵押物價(jià)值的情況下，除去貸款本息，仍有剩余，抵押人與受讓人之間仍有可能就此進(jìn)行磋商談判，達(dá)到轉(zhuǎn)讓合意，以求最大限度地利用抵押物的使用價(jià)值。此時(shí)，當(dāng)事人之間的轉(zhuǎn)讓價(jià)金已經(jīng)考慮到了標(biāo)的物之上的抵押負(fù)擔(dān)，自無(wú)所謂“一物二賣”。至于抵押人隱瞞標(biāo)的物已經(jīng)設(shè)定抵押的事實(shí)，最終導(dǎo)致轉(zhuǎn)讓價(jià)金高于標(biāo)的物剩余價(jià)值的，受讓人本可以通過(guò)查詢相應(yīng)登記簿而知悉標(biāo)的物之上的權(quán)利負(fù)擔(dān)，從而控制交易風(fēng)險(xiǎn)但卻怠于查詢，疏于知悉，由此引發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)自應(yīng)由其承擔(dān)，而不應(yīng)歸咎于抵押權(quán)人。

綜上所述，抵押權(quán)設(shè)定后，抵押人并不喪失對(duì)抵押物的處分權(quán)，抵押人處分抵押物與抵押權(quán)人的抵押權(quán)之間并無(wú)沖突，只是抵押權(quán)人在實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)的條件成就時(shí)直接追及至抵押物之所在實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)而已。

三、抵押權(quán)是否具有追及效力？

抵押權(quán)設(shè)定后，抵押人轉(zhuǎn)讓抵押物，抵押權(quán)人仍然可以對(duì)抵押物主張抵押權(quán)，此所謂抵押權(quán)的追及效力問(wèn)題。關(guān)于《物權(quán)法》第191條是否承認(rèn)抵押權(quán)的追及效力，存在不同看法。第一種觀點(diǎn)認(rèn)為，該條并未承認(rèn)抵押權(quán)的追及效力，該條第2款的文義至為清晰；[9]468第二種觀點(diǎn)認(rèn)為，從體系解釋的角度，物權(quán)法上承認(rèn)了抵押權(quán)的追及效力。《物權(quán)法》第189條第2款規(guī)定，浮動(dòng)抵押權(quán)不得對(duì)抗正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中已支付合理價(jià)款并取得抵押財(cái)產(chǎn)的買受人。這一規(guī)定顯然否認(rèn)了浮動(dòng)抵押權(quán)人的抵押權(quán)追及效力，從而該規(guī)定構(gòu)成了第191條第2款的一種例外。[10]第三種觀點(diǎn)認(rèn)為，物權(quán)法并未正面否定抵押權(quán)有追及效力，只不過(guò)因?yàn)橥廪D(zhuǎn)讓提前實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)也好，代為清償也罷，均以抵押權(quán)消滅為轉(zhuǎn)讓前提，故要不要追及、能不能追及已不重要。[11]

筆者認(rèn)為，《物權(quán)法》上已經(jīng)承認(rèn)抵押權(quán)的追及效力，主要理由如下：

第一，抵押權(quán)的追及效力是物權(quán)公示公信原則符合邏輯的推論。《物權(quán)法》第6條、第9條、第14條、第16條已就不動(dòng)產(chǎn)物權(quán)公示、公信原則規(guī)定有明文。不動(dòng)產(chǎn)抵押權(quán)以登記為公示方法，且登記是不動(dòng)產(chǎn)抵押權(quán)設(shè)定并對(duì)抗第三人的要件。《物權(quán)法》第191條“對(duì)抵押權(quán)的追及效力仍未具明文。在此法律背景下，抵押權(quán)人維護(hù)自身權(quán)利則需訴諸抵押權(quán)的對(duì)抗效力，依賴抵押登記的公示作用，對(duì)抗抵押物的受讓人。”[12]244登記作為不動(dòng)產(chǎn)抵押權(quán)的公示方法，依法具有公信力，第三人可信賴登記簿，并與登記簿載明的權(quán)利人進(jìn)行交易，第三人此時(shí)的信賴應(yīng)受法律和其他人的尊重。由此可見，就受讓人而言，其知道或應(yīng)當(dāng)知道抵押物已有擔(dān)保負(fù)擔(dān)，而仍與抵押人從事交易，其權(quán)利的保護(hù)應(yīng)劣后于抵押權(quán)人，此時(shí)，依抵押權(quán)的對(duì)抗效力即可解決問(wèn)題。抵押權(quán)設(shè)定在前，抵押物轉(zhuǎn)讓在后，抵押權(quán)人自可以其是在前設(shè)立的抵押權(quán)對(duì)抗抵押物的受讓人，抵押權(quán)的追及效力自屬當(dāng)然之理。

第二，抵押權(quán)的追及效力是物權(quán)優(yōu)先效力符合邏輯的推論。同一物上有多數(shù)能相容的物權(quán)存在時(shí)，成立在先的物權(quán)優(yōu)于成立在后的物權(quán)。[13]44[14]45《物權(quán)法》第170條規(guī)定：“擔(dān)保物權(quán)人在債務(wù)人不履行到期債務(wù)或者發(fā)生當(dāng)事人約定的實(shí)現(xiàn)擔(dān)保物權(quán)的情形，依法享有就擔(dān)保財(cái)產(chǎn)優(yōu)先受償?shù)臋?quán)利，但法律另有規(guī)定的除外。”第179條第1款規(guī)定：“為擔(dān)保債務(wù)的履行，債務(wù)人或者第三人不轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)的占有，將該財(cái)產(chǎn)抵押給債權(quán)人的，債務(wù)人不履行到期債務(wù)或者發(fā)生當(dāng)事人約定的實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)的情形，債權(quán)人有權(quán)就該財(cái)產(chǎn)優(yōu)先受償。”準(zhǔn)此，在抵押物上先存在有抵押權(quán)人的抵押權(quán)，后有抵押物受讓人的所有權(quán)，抵押權(quán)優(yōu)先受償。在《物權(quán)法》第170條之下，抵押權(quán)的優(yōu)先受償性只受法律特別規(guī)定的限制，第170條所定“法律另有規(guī)定的情形”并不包括《物權(quán)法》第191條，而主要包括：特定情形下未清償?shù)穆毠鶛?quán)(企業(yè)《破產(chǎn)法》第109條)；建筑工程承包人的優(yōu)先受償權(quán)(《合同法》第286條)；船舶、航空器優(yōu)先權(quán)(《海商法》第22條、第25條、《民用航空法》第19條、第22條)；擔(dān)保財(cái)產(chǎn)承租人的優(yōu)先購(gòu)買權(quán)(《物權(quán)法》第190條)；特定情形下的國(guó)家稅收債權(quán)(《稅收征收管理法》第45條、第46條)、劃撥土地出讓金收取權(quán)(《擔(dān)保法》第56條)、被執(zhí)行人的基本生存權(quán)(《民事訴訟法》第220條)、司法費(fèi)用的優(yōu)先權(quán)(《民用航空法》第21條)。[15]299同時(shí)，第189條第2款又特別規(guī)定了抵押權(quán)無(wú)追及效力的例外情形，從另一個(gè)角度證成了抵押權(quán)追及效力的一般性。

第三，就《物權(quán)法》第191條的文義而言，尚無(wú)法得出抵押權(quán)無(wú)追及效力的結(jié)論。該條第1款明確規(guī)定了抵押權(quán)人同意轉(zhuǎn)讓抵押物時(shí)抵押權(quán)的效力及于抵押物的轉(zhuǎn)讓價(jià)金，此時(shí)，自無(wú)所謂追及效力可言。該條第2款但書規(guī)定“但受讓人代為清償債務(wù)消滅抵押權(quán)的除外”，如果沒(méi)有抵押權(quán)在已經(jīng)轉(zhuǎn)讓的抵押物上的繼續(xù)存在，亦即抵押權(quán)沒(méi)有追及效力，又何來(lái)受讓人代為清償債務(wù)從而消滅抵押權(quán)？反而推之，抵押權(quán)必有追及效力。

第四，我國(guó)相關(guān)規(guī)范已經(jīng)承認(rèn)了抵押物轉(zhuǎn)讓時(shí)抵押權(quán)的追及效力。《最高人民法院關(guān)于適用〈中華人民共和國(guó)民事訴訟法〉若干問(wèn)題的意見》第102條規(guī)定：“人民法院對(duì)抵押物、留置物可以采取財(cái)產(chǎn)保全措施，但抵押權(quán)人、留置權(quán)人有優(yōu)先受償權(quán)”；《最高人民法院關(guān)于人民法院執(zhí)行工作若干問(wèn)題的規(guī)定(試行)》第40條規(guī)定：“人民法院對(duì)被執(zhí)行人所有的其他人享有抵押權(quán)、質(zhì)押權(quán)或留置權(quán)的財(cái)產(chǎn)，可以采取查封、扣押措施。財(cái)產(chǎn)拍賣、變賣后所得價(jià)款，應(yīng)當(dāng)在抵押權(quán)人、質(zhì)押權(quán)人或留置權(quán)人優(yōu)先受償后，其余額部分用于清償申請(qǐng)執(zhí)行人的債權(quán)。”由此可見，即使抵押物被法院采取強(qiáng)制措施，抵押權(quán)人仍可依法追及至抵押物，并享有優(yōu)先受償權(quán)。舉重若輕，抵押物被強(qiáng)制轉(zhuǎn)讓時(shí)，抵押權(quán)尚有追及效力，抵押物被協(xié)議轉(zhuǎn)讓時(shí)，抵押權(quán)亦應(yīng)有追及效力。也就是說(shuō)，抵押物被強(qiáng)制轉(zhuǎn)讓當(dāng)屬轉(zhuǎn)讓之一種，本著相同情況作同一處理的基本法治原則，抵押物合意轉(zhuǎn)讓時(shí)亦應(yīng)作相同的解釋。

綜上，抵押權(quán)具有追及效力，這也是物權(quán)追及效力符合邏輯的推論（雖然學(xué)說(shuō)上對(duì)物權(quán)是否具有獨(dú)立的追及效力尚存爭(zhēng)議，但物權(quán)具有追及效力應(yīng)無(wú)爭(zhēng)議。）。抵押權(quán)的追及效力表現(xiàn)為“不論抵押物的所在，追及抵押物的交換價(jià)值而優(yōu)先受償”。[16]498

四、抵押物轉(zhuǎn)讓時(shí)，抵押權(quán)人同意有何法律意義？

《物權(quán)法》第191條第2款規(guī)定，未取得抵押權(quán)人的同意，不得轉(zhuǎn)讓。值得注意的是，這里回避了轉(zhuǎn)讓效力問(wèn)題，[17]學(xué)者間就抵押權(quán)人同意的法律意義見解紛呈。第一種觀點(diǎn)認(rèn)為，第191條第2款屬于效力性規(guī)定，違反此款轉(zhuǎn)讓抵押物的，合同無(wú)效，[18]118[9]467或處分行為無(wú)效。[19]第二種觀點(diǎn)認(rèn)為，“對(duì)此，我們顯然不能將其解釋為有效。那么，是否可以認(rèn)為，抵押人違反本規(guī)定轉(zhuǎn)讓抵押物的行為無(wú)效呢？從理論上說(shuō)，這樣解釋并非不可行，但考慮到本條規(guī)定抵押人轉(zhuǎn)讓抵押物需經(jīng)抵押權(quán)人同意，將其解釋為未發(fā)生效力更為恰當(dāng)。”[17]第三種觀點(diǎn)認(rèn)為，“第191條并沒(méi)有明文規(guī)定抵押人未經(jīng)抵押權(quán)人同意而轉(zhuǎn)讓抵押財(cái)產(chǎn)的行為無(wú)效，在解釋和適用該條文時(shí)，也不應(yīng)當(dāng)認(rèn)為抵押人轉(zhuǎn)讓抵押財(cái)產(chǎn)的行為無(wú)效。”[20]291

筆者贊成第三種觀點(diǎn)。

第一，就《物權(quán)法》第191條兩款之間的關(guān)系而言，第1款規(guī)定的是抵押權(quán)人同意轉(zhuǎn)讓的情形；第2款規(guī)定的是抵押權(quán)人未同意轉(zhuǎn)讓的情形。就抵押權(quán)人同意轉(zhuǎn)讓者，抵押人經(jīng)抵押權(quán)人同意可以轉(zhuǎn)讓抵押財(cái)產(chǎn)，受讓人取得無(wú)抵押負(fù)擔(dān)的所有權(quán)；同時(shí)堅(jiān)持物上代位（也有學(xué)者認(rèn)為，本款僅僅只是對(duì)抵押人法定義務(wù)的規(guī)定，并不能當(dāng)然解釋為抵押權(quán)人的物上代位權(quán)。參見孫鵬、王勤勞、范雪飛：《擔(dān)保物權(quán)法原理》，中國(guó)人民大學(xué)出版社2009年版，第181頁(yè)。但筆者認(rèn)為，轉(zhuǎn)讓價(jià)金與《物權(quán)法》第174條所規(guī)定的保險(xiǎn)金、賠償金或補(bǔ)償金等代位物并無(wú)二致，均是在抵押物不存在(抵押權(quán)人同意轉(zhuǎn)讓后，受讓人取得無(wú)抵押負(fù)擔(dān)的抵押物的所有權(quán)，抵押物對(duì)于抵押人而言即不存在)的情況下保障抵押人的權(quán)利的手段。），抵押人“應(yīng)當(dāng)將所得價(jià)款提前清償或者進(jìn)行提存”，并未損及抵押權(quán)人的利益，又兼顧了買受人的交易安全，很好地實(shí)現(xiàn)了三方利益之平衡（不過(guò)，也有學(xué)者對(duì)此提出了不同觀點(diǎn)，認(rèn)為本款提前清償?shù)囊?guī)定使抵押人喪失期限利益；提存的規(guī)定造成抵押人的資金閑置，浪費(fèi)社會(huì)資源。參見本文參考文獻(xiàn)[21]第505頁(yè)。）。[15]299在抵押權(quán)人同意轉(zhuǎn)讓的情況下，物上代位即足以保護(hù)抵押權(quán)人的利益，自無(wú)須借道于抵押權(quán)的追及效力。就抵押權(quán)人未同意轉(zhuǎn)讓的情形，抵押人與受讓人之間的轉(zhuǎn)讓行為自不得使受讓人取得無(wú)抵押負(fù)擔(dān)的所有權(quán)，此時(shí)，受讓人也不能依《物權(quán)法》第106條規(guī)定的善意取得制度主張其已取得無(wú)權(quán)利負(fù)擔(dān)的所有權(quán)，抵押權(quán)人自得依抵押權(quán)的追及效力向受讓人主張抵押權(quán)，但為維護(hù)抵押物受讓人的利益，受讓人亦可在抵押權(quán)人向其主張抵押權(quán)時(shí)代為清償主債務(wù)而涂銷抵押物上的擔(dān)保負(fù)擔(dān)，取得抵押物所有權(quán)。“追及效力可以有力地保障抵押權(quán)人的利益，滌除權(quán)制度實(shí)現(xiàn)了對(duì)買受人權(quán)益的保護(hù)，從而實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)人與買受人之間的利益平衡。”[15]299－30

第二，將《物權(quán)法》第191條第2款解釋為效力性規(guī)定，抵押權(quán)人的同意界定為抵押人轉(zhuǎn)讓抵押物的前提條件，損害了抵押人作為所有人的處分權(quán)。抵押權(quán)設(shè)定后，抵押人仍然享有對(duì)抵押物的所有權(quán)，已如前述。抵押人與受讓人之間的轉(zhuǎn)讓行為本屬抵押人行使處分權(quán)的正當(dāng)行為，如缺乏抵押權(quán)人的意思表示，則抵押物轉(zhuǎn)讓不生合意，必然以抵押權(quán)人的意志左右所有人自由處分，違背了所有權(quán)人可以自由處分所有物的應(yīng)有之義。[11]“一個(gè)正常的經(jīng)濟(jì)制度下，財(cái)產(chǎn)的流通性或曰財(cái)產(chǎn)權(quán)的讓與性是健康的社會(huì)范圍的經(jīng)濟(jì)流轉(zhuǎn)所必需的，也是財(cái)產(chǎn)權(quán)名副其實(shí)甚至增值的前提和表現(xiàn)。”[21]503同時(shí)，在抵押物價(jià)值小于擔(dān)保債權(quán)時(shí)，理性的受讓人絕對(duì)不會(huì)代位清償擔(dān)保債權(quán)而消滅抵押權(quán)，如將抵押權(quán)人的同意理解為抵押物轉(zhuǎn)讓的前提，此時(shí)，抵押物的轉(zhuǎn)讓完全取決于抵押權(quán)人的意志。在抵押權(quán)人不同意的情況下，抵押物幾無(wú)轉(zhuǎn)讓的可能。

第三，將《物權(quán)法》第191條第2款解釋為效力性規(guī)定實(shí)際上是建立在一個(gè)基本前提之上的：抵押物轉(zhuǎn)讓必然會(huì)影響抵押權(quán)的行使，損及抵押權(quán)人的利益，因此，其轉(zhuǎn)讓必須經(jīng)抵押人同意。[17]實(shí)際上，抵押權(quán)設(shè)定后，抵押權(quán)人所注重的并不是抵押物的轉(zhuǎn)讓，而是抵押物的價(jià)值是否有貶損之虞。因?yàn)榈盅菏堑湫偷奈锏男庞茫盅何飪r(jià)值的變化影響著抵押權(quán)最終的實(shí)現(xiàn)，而抵押物的轉(zhuǎn)讓并不當(dāng)然影響抵押權(quán)的作用，只是被請(qǐng)求實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)的對(duì)象不同而已。未經(jīng)抵押權(quán)人同意時(shí)，將抵押物轉(zhuǎn)讓行為認(rèn)定為無(wú)效相對(duì)于認(rèn)定為有效并無(wú)效果上的優(yōu)勢(shì)。[2]171在抵押權(quán)人的角度，轉(zhuǎn)讓行為有效抑或無(wú)效并無(wú)實(shí)質(zhì)上的區(qū)別，客觀上都表現(xiàn)為抵押權(quán)人可就抵押物主張抵押權(quán)；從受讓人的角度，轉(zhuǎn)讓行為有效抑或無(wú)效也無(wú)實(shí)質(zhì)上的差別：在主債權(quán)未獲充分清償?shù)那闆r下，抵押物均可被抵押權(quán)人追奪。

綜上，抵押權(quán)人的同意僅僅是抵押物不受抵押權(quán)追及之要件，并不構(gòu)成對(duì)抵押物轉(zhuǎn)讓行為效力的獨(dú)立影響。抵押權(quán)人同意轉(zhuǎn)讓時(shí)，在第191條第1款之下，受讓人取得的是無(wú)抵押負(fù)擔(dān)的抵押物的所有權(quán)；未經(jīng)抵押權(quán)人同意時(shí)，在第191條第2款之下，轉(zhuǎn)讓行為并不因此而無(wú)效，只是受讓人所取得的是有抵押負(fù)擔(dān)的抵押物的所有權(quán)，在物權(quán)公示公信原則之下，受讓人知道或應(yīng)當(dāng)知道抵押物上存在擔(dān)保負(fù)擔(dān)而仍愿意受讓，自應(yīng)受抵押物之上既有擔(dān)保負(fù)擔(dān)的約束。

五、《物權(quán)法》第191條第2款是否規(guī)定了受讓人的滌除權(quán)？

抵押權(quán)追及效力的承認(rèn)無(wú)疑強(qiáng)化了對(duì)抵押權(quán)人的保護(hù)，也無(wú)疑減損了受讓人對(duì)抵押物的所有權(quán)，[22]521抵押物的受讓人如何對(duì)抗抵押權(quán)的行使，國(guó)外立法例規(guī)定有四種辦法：其一，瑕疵擔(dān)保請(qǐng)求權(quán)。抵押物受讓人可以依照權(quán)利瑕疵擔(dān)保，請(qǐng)求抵押物的出賣人除去抵押權(quán)，即善意第三人享有權(quán)利瑕疵擔(dān)保請(qǐng)求權(quán)。[23]190其二，代位清償或替代清償。抵押物受讓人可代替主債務(wù)人向抵押權(quán)人清償全部債務(wù)，通過(guò)消滅主債權(quán)的方式消滅抵押權(quán)。[2]166其三，代價(jià)清償。抵押物受讓人經(jīng)抵押權(quán)人的請(qǐng)求以其受讓抵押物的代價(jià)(代價(jià)金)向抵押權(quán)人清償；[1]173其四，滌除權(quán)。抵押物受讓人估定抵押物的價(jià)值，并以此向抵押權(quán)人清償，從而使抵押權(quán)消滅的權(quán)利（參見[日]我妻榮：《新訂擔(dān)保物權(quán)法》，申政武等譯，中國(guó)法制出版社2008年版，第345頁(yè)。2003年7月日本對(duì)其擔(dān)保法進(jìn)行了修改，以往在修改前的民法中有爭(zhēng)議的滌除制度(修改前的《民法》第381條)的名稱被改為“抵押權(quán)消滅請(qǐng)求”，可以提出抵押權(quán)消滅請(qǐng)求的只限于取得了抵押不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的第三人(新《民法》第378、379條)。參見[日]湯淺道男：《日本擔(dān)保法制度改革的動(dòng)向》，渠濤主編：《中日民商法研究》(第二卷)，李又又譯，法律出版社2004版，第219－220頁(yè)。）。

有學(xué)者認(rèn)為，《物權(quán)法》第191條規(guī)定了滌除權(quán)制度；[24]572－573也有學(xué)者對(duì)此提出不同意見，受讓人是必須在代為清償債務(wù)消滅抵押權(quán)后，抵押人方可轉(zhuǎn)讓抵押物。這種規(guī)定更像一種義務(wù)的賦予，而非權(quán)利的授予，因此這種所謂的權(quán)利并非真正意義上的滌除權(quán)。[25]

筆者認(rèn)為，這里首先需要厘清的是滌除權(quán)以及代位清償之間的區(qū)別，就前引滌除權(quán)的概念，我國(guó)法上自無(wú)所謂滌除權(quán)的規(guī)定，相關(guān)論述實(shí)際上說(shuō)明的是代位清償，因?yàn)榈?91條第2款的表述是“代為清償債務(wù)消滅抵押權(quán)”。代位清償制度“一般來(lái)講抵押權(quán)人通常是不選用的，當(dāng)不動(dòng)產(chǎn)抵押的債權(quán)額大幅度上升時(shí)，根據(jù)拍賣得到受償，當(dāng)債權(quán)額下降時(shí)，在代位償還中收回債權(quán)也是不能預(yù)料的。所以，抵押權(quán)人，在拍賣幾乎不能期待滿足的情況下，想用這種價(jià)格來(lái)滿足的時(shí)候才被使用”。[1]173而滌除權(quán)則是挑戰(zhàn)抵押權(quán)人的制度，一方面，買受人有機(jī)會(huì)取得無(wú)負(fù)擔(dān)之標(biāo)的物；抵押權(quán)人也可以滌除價(jià)不合理為由，拒絕買受人的不合理低價(jià)滌除；另一方面，滌除權(quán)關(guān)于增價(jià)拍賣的規(guī)定，既可以防止買受人以不合理低價(jià)滌除，又可以防止抵押權(quán)人濫用拍賣申請(qǐng)權(quán)。有學(xué)者據(jù)此認(rèn)為滌除權(quán)是最為合理的制度。[26]

筆者不以為然。就前文所述，在未經(jīng)抵押權(quán)人同意的情況下，受讓人所取得的是附抵押負(fù)擔(dān)的抵押物的所有權(quán)，對(duì)于受讓人而言，其欲取得清潔的、完全的所有權(quán)，自是需要清償?shù)盅何锼鶕?dān)保的債務(wù)以涂銷其上的權(quán)利負(fù)擔(dān)。如仍需要按滌除權(quán)模式支付抵押物價(jià)值，在我國(guó)通常在抵押權(quán)設(shè)定時(shí)均低估抵押物價(jià)值的情況下，就意味著受讓人需在清償擔(dān)保債務(wù)之外再行支付抵押物價(jià)值超過(guò)擔(dān)保債務(wù)的部分，顯然不利于受讓人利益的保護(hù)。就抵押物的轉(zhuǎn)讓，受讓人可能已經(jīng)支付以下款項(xiàng)：第一，受讓人不知道抵押負(fù)擔(dān)情形下抵押物的交換價(jià)值；第二，受讓人知道抵押負(fù)擔(dān)及情形下抵押物超過(guò)擔(dān)保債務(wù)的價(jià)值。無(wú)論屬于上述哪種情形，要求受讓人清償擔(dān)保債務(wù)之外的款項(xiàng)，均對(duì)受讓人不利。

應(yīng)當(dāng)注意的是，抵押物受讓人的代位清償，是法律賦予其的一種保全自己權(quán)利的權(quán)利，而非義務(wù)。如果抵押物的價(jià)值小于擔(dān)保債權(quán)時(shí)，受讓人完全可以不行使代位清償權(quán)，但由抵押權(quán)人行使抵押權(quán)(追及)即可。

六、結(jié)語(yǔ)

在解讀《物權(quán)法》第191條時(shí)，大量的論述均集中于抵押物的自由轉(zhuǎn)讓將損及抵押權(quán)人的利益，并認(rèn)為堅(jiān)持抵押權(quán)的追及效力將破壞抵押物受讓人的交易安全。這實(shí)際上是關(guān)注了問(wèn)題的一面，但卻忽視了另一面。在由物債兩分而構(gòu)建的民法體系之下，否認(rèn)抵押權(quán)的追及效力，限制抵押物的流轉(zhuǎn)，貌似保護(hù)了抵押權(quán)人和抵押物受讓人的利益，保護(hù)了受讓人的交易安全，但不可否認(rèn)的是，否認(rèn)抵押權(quán)追及效力本身，也否定了抵押權(quán)的優(yōu)先受償性在抵押物轉(zhuǎn)讓中的應(yīng)有內(nèi)涵，違背了“物盡其用”的立法宗旨，破壞了由物權(quán)公示公信原則所構(gòu)建起來(lái)的交易秩序，從另一個(gè)方面損及了交易的安全。由此看來(lái)，唯有在體系解釋、利益衡量解釋等多種解釋方法的合力之下，才能合理地破解《物權(quán)法》第191條之謎，還抵押物轉(zhuǎn)讓規(guī)則的應(yīng)有內(nèi)容。

注釋:

[1][日]近江幸治．擔(dān)保物權(quán)法[M]．祝婭，等譯．北京：法律出版社，2000．

[2]孫鵬，王勤勞，范雪飛．擔(dān)保物權(quán)法原理[M]．北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2009．

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[5]謝在全．民法物權(quán)論(中冊(cè))[M]．臺(tái)北：作者自版，2007．

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[9]王利明．物權(quán)法研究(修訂版下卷)[M]．北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2007．

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[12]曹士兵．中國(guó)擔(dān)保制度與擔(dān)保方法[M]．北京：中國(guó)法制出版社，2008．

[13]謝在全．民法物權(quán)論(上冊(cè))[M]．臺(tái)北：作者自版，2004．

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[15]王闖．沖突與創(chuàng)新——以物權(quán)法與擔(dān)保法及其解釋的比較為中心而展開[M]//梁慧星．民商法論叢(第40卷)．北京：法律出版社，2008．

[16]劉清波．民法概論[M]．臺(tái)北：作者自版，1979．

[17]許明月．抵押物轉(zhuǎn)讓制度之立法缺失及其司法解釋補(bǔ)救———評(píng)《中華人民共和國(guó)物權(quán)法》第191條[J]．法商研究，2008，(2)：140－147．

[18]楊明剛．新物權(quán)法——擔(dān)保物權(quán)適用解說(shuō)與典型案例評(píng)析[M]．北京：法律出版社，2007．

[19]陳永強(qiáng)，王建東．論抵押物轉(zhuǎn)讓的法律效果[J]．政治與法律，2009，(9)：74－78．

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