企業增值稅現金流風險控制策略探討

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摘要：鑒于增值稅價外計征特性和“以票控稅”政策對企業現金流產生的客觀影響，并充分考慮企業自身操作存在的弊端，本文提出了增值稅現金流的概念與特征，重點探究了增值稅現金流風險的類型及其成因，并從采購環節的票價管理、業務協同及會計人員稅務管理能力等角度提出企業增值稅現金流風險的控制策略，以期為企業制定采購價格策略和加強現金流管理提供思路。

關鍵詞：增值稅現金流風險；以票控稅；制度性風險

眾所周知，增值稅是企業繳納稅款較多的大稅種，其稅款繳納會對企業資金流產生沖擊，從而影響企業資金周轉。多數企業都高度重視現金流風險防控，但卻始終沒有增值稅現金流風險的概念。事實上，價外核算計征和以票控稅政策，有力地維護了增值稅征收秩序的同時，也形成了不容忽視的現金流風險。許多財務管理薄弱的企業經常出現賬面有盈利而賬戶無資金現象，多與此增值稅現金流風險頻發相關。所以，揭示企業增值稅現金流風險，探索其類型與成因以及防范措施具有重要意義。

一、增值稅現金流的涵義及特征

簡言之，增值稅現金流風險就是因繳納增值稅而產生的現金流風險。具體來說，是指增值稅一般納稅人企業（以下簡稱納稅人或企業）受各種主客觀因素影響而提前繳納或多納增值稅金，導致企業資金緊張形成財務危機的可能性。增值稅現金流風險應是企業現金流風險體系的重要組成部分，其外在表現通常是企業資金日漸緊張，賬面有盈余而賬戶無資金可供分配，一旦并發常規性現金流風險，企業將陷入財務危機。除具有常規性現金流風險的成因復雜性、類型多樣性等特征外，增值稅現金流風險是納稅人已習慣了強制履行“法定義務”的思維定式下的客觀存在，因此它不易被會計人員察覺，隱蔽性強；同時，它不是某一特定財務控制薄弱環節偶發的，而是伴隨企業購銷經營循環發生，所以還具有無法間斷的持續性；而且增值稅需按規定期限按月繳納或結稅，具有潛伏期短的獨有特征；增值稅相關政策規定都非常具體和清晰，可操作性強，只要納稅人科學籌劃，完全可以做到依法合理納稅，即增值稅現金流風險具有技術上的可控性。

二、增值稅現金流風險類型及成因

（一）外源性風險及其成因外源性風險主要是因企業執行增值稅法規定的各種限定性條款所產生的現金流風險。其在任何企業都有可能發生，具有不可控性。1.預繳增值稅風險。依照增值稅相關稅法規定，一般納稅人應采取分期預繳、月末終了后15日內結清稅款；《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第18號）規定，房地產企業以預收款銷售自行開發房地產項目，應按3%預征率預繳增值稅。預繳稅款是滿足國家財政支付需求的重要保證，但也隱藏了增值稅現金流風險。比如，某公司4月份開盤預售房屋收取預售款8460萬元，應在收款當期預繳增值稅金232.84萬元[8460÷（1+9%）×3%]，會計應做借記“應交稅費——預交增值稅”232.84萬元、“稅金及附加”27.94萬元，貸記“銀行存款”260.78萬元的賬務處理。也就是說，公司還沒有實現收入，卻要預先支付260.78萬元的增值稅及附加。2.視同銷售計稅風險。依照規定，企業發生自產和委托加工產品對內自用、外購商品自用和對外改變用途的產品，一律應視同銷售計稅；另外，從事貨物和勞務企業發生混合銷售業務，應按照貨物和勞務標準計稅。如某公司用自制產品以庫存成本價1190萬元（售價1860萬元）抵頂職工欠薪。該批自產自用產品沒有銷售也沒產生現金流入量，但依規應視同銷售計稅，需計提銷項稅額213.98萬元[1860÷（1+13）×13%]。該規定體現了增值稅制的“公平稅負”原則，但加劇了增值稅現金流風險卻是客觀事實。3.以票控稅政策影響。按規定，納稅人取得采購專票、進口貨物增值稅專用繳款書、出口貨物轉內銷證明和購進服務取得的稅控機動車銷售統一發票、完稅憑證、收費公路通行費發票或未取得增值稅專票但取得電子普通發票、注明旅客身份信息的航空運輸電子客票行程單、鐵路公路和水路車票等，可按發票注明稅額直接抵扣；購入農產品取得農產品收購發票和農產品銷售發票的，根據發票注明金額依照規定扣除率計算抵扣；其他普票采購和小規模納稅人采購所支付的增值稅，一律不得抵扣。在投資主體多元化環境下，任何制造業采購和訂制材料都不可能完全取得專票。這就意味著憑票抵扣政策必然使企業發生的部分普票采購和小規模納稅人的所有采購業務，都隱含了采購價格之外多支付增值稅款的現金流風險。4.增值稅政策執行風險。在稅務檢查中，稅務干部過度行使“自由裁量權”和錯誤裁定現象也偶有發生，許多企業不善運用和行使《稅收征收管理法》賦予納稅人的權利，包括要求聽證、申辯和行政復議等，造成企業補繳或被追繳增值稅，形成增值稅政策執行引發的現金流風險。

（二）內源性風險及其成因1.決策風險。決策風險即企業決策失當和失誤造成的增值稅現金流風險。一些企業沒能擺正財務的核心地位，經理人直接把持或自行決定經濟交易和事項，會計人員被動核算和盲目納稅。如某國有農場與房地產咨詢公司簽訂住宅開發合同，原以為增值稅等應由對方繳納，卻因乙方不具備房地產開發資質而被稅務機關查征房屋銷售增值稅1600余萬元；又如部分企業領導嚴令采購部門千方百計壓低采購價格，結果出現大量普票采購業務，導致無法抵扣進項稅額，雖然采購節省了部分支出，但卻無法抵銷多繳的增值稅金，形成增值稅現金流風險。2.經營性風險。經營性風險是指由于企業經營不善或各經營部門與財務部門缺乏業務協作和信息溝通不暢而造成的增值稅現金流風險。部分企業內設部門各自為政，購銷等經營機構和相關職能科室不懂得經濟業務與增值稅的關系，卻又不主動與財務部門溝通交流、征詢財會人員意見，以致采購票證五花八門；還有些企業采購重價格（低價）輕發票，銷售重價格（高價）輕結算，從而引發增值稅現金流風險。如某酒業公司在資金緊張期將閑置儲酒罐外借給礦泉水公司，經營部與借用方商定借用期8個月，收取押金42萬元。會計人員據此做出存入保證金的賬務處理，并依規提取并繳納增值稅4.83萬元[42÷（1+13%）×13%]、消費稅7.43萬元[42÷（1+13%）×20%]和附加稅費1.47萬元[（4.83+7.43）×12%]。該業務發生前，公司沒有指令財務估值，經營部也未預先征詢財務部意見，導致錯失了納稅籌劃機會，造成公司在無交易業務發生而額外支付稅費13.73萬元，僅增值稅現金流風險損失就達4.83萬元。3.財務控制風險。部分企業財務管理和內部控制乏力，銷售層面缺乏對賒銷和托收承付等需墊付款的結算方式限制，甚至因規定“誰賒銷誰催款”而產生業務員私自占用或侵吞的現金流風險；采購層面確定的采購對象既有提供合理價格的一般納稅人企業，也有給予一定優惠價格誘惑而只給開具普通發票的一般納稅人企業和小規模納稅人企業。對此，會計人員“守桌待票”不做任何預警提示，許多普票業務因得不到進項稅額抵扣而產生多支付增值稅的現金流風險。4.技術性風險。技術性風險是指納稅人稅收專業技術素質欠缺和駕馭增值稅政策能力弱而使涉稅經濟業務處理失當或錯誤所產生的增值稅現金流風險。如某市石化公司會計人員12月進行實物盤點，發現庫存盤虧產品17.4萬元，經調查核實應確認為自然耗損。報請公司總經理批準后通過“營業外支出”科目核銷庫存成本17.4萬元，同時沖銷暫掛賬的“待處理財產損益”。由于沒按產品消耗外購材料12.46萬元計算結轉應轉出的進項稅額，即同步做貸記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）”16198元（124600×13%）的賬務處理，從而潛伏了納稅風險。次年6月份稅務檢查，要求補繳增值稅及其附加合計18141.76元，并依照增值稅和城建稅額合計數按日加收0.5‰的滯納金16327.58元。5.會計職業道德風險。會計職業道德風險是會計人員缺乏應有的職業道德和嚴謹的工作作風造成的增值稅現金流風險。有些會計人員業務核算不及時，賬務處理拖拉，常出現“壓票”和期末突擊做賬現象，不按期辦理采購專票的稅務認證或認證后不及時抵扣，甚至存在內外兩套賬行為，從而潛伏納稅風險，并最終轉化為增值稅現金流風險。如某公司會計人員2019年11月份發現有一張2017年9月17日開回的注明稅額62479元的增值稅專票沒有辦理稅務認證，造成公司枉交增值稅6萬余元，且因漏記成本還造成當年多繳企業所得稅10余萬元。

三、企業增值稅現金流風險的控制

（一）加強采購環節的票價管理1.認真篩選采購對象并建檔管理。大中型企業材料和物資裝備的集中采購，應建立實施專票供應商的準入制，可以不區分一般納稅人企業和小規模企業，但采購通告和項目招標公告時，必須明確將提供專票作為參與投標的基本準入資格，并由財務、審計共同參與嚴格把關。同時，限制向普票企業招標，嚴控向不能提供發票的供應商采購。一般納稅人身份的小微企業落實采購計劃中，應首選專票企業，次選普票企業，杜絕向無票的小微企業、個體工商戶和自營業者采購。最后，企業應建立供應商信息檔案，分類注明其納稅人身份和提供發票情況等，并報財務部門備案。財務部門應指定材料會計或稅務會計保管并定期與采購信息核對監督，對歸檔對象變動信息予以調整。2.嚴格發票控制確保進項稅應扣盡扣。在憑票扣稅政策導引下，納稅人采購管理應以索取專票為基本抓手。不論向哪類供應對象實施采購，都應“詢價先問票”；采取委托代購的企業，要建立專票責任與代購傭金或費用掛鉤制度，委托收購農產品時，應認真開展對代購人開具農副產品收購專票的專業技術輔導和責任培訓工作，確保一戶一票；同時，要求財會人員要有責任擔當，對取得的專票要及時辦理平臺認證，通過認證的專票務必在規定期限內入賬抵扣，對擅自壓票和拖延核算的，要堅決承擔納稅風險損失責任，對違背財務制度規定擅自無票采購的業務拒絕結付購貨款等。3.積極尋求新供應商以謀取優惠價格。企業采購供應商檔案庫應由準入供應商與備選供應商兩部分組成，并盡力通過采購信息溝通策略，促成其共同開展自由競爭，從而避免出現供應鏈條中斷而盲目地開展普票采購甚至無票采購而帶來無法挽回的現金流損失，同時贏得更多低價采購節約現金流的機會和空間。

（二）降低視同銷售和預收款銷售業務稅法規定以自產應稅產品用于分配、福利和對外投資、捐贈、抵債等，均應視同銷售業務按銷售價格或公允價值計稅。因此，企業應盡量減少或杜絕自產自用和改變用途行為發生，來規避增值稅現金流風險。如企業可采取帶薪休假等福利模式，取代用自產產品分發實物福利；對于難于用現金償還的債務，可考慮運用債務重組模式取代以自營產品或不動產抵債；若非資金特別緊張急需融資情況下，制造企業盡量不采取托收承付結算方式銷售貨物，防止墊付銷售稅金；房地產企業銷售優勢地段的房地產無需采取預收款方式預售，普通地段房產可通過設立內部銀行辦理先存款后買房辦法，以規避預繳稅和額外支付稅款的業務發生。

（三）加強各經營管理部門與財務機構的業務協同通常，企業各管理機構和業務部門無法預知其開展的經營活動是否牽涉增值稅。所以，開展各種交易或經濟事項都應預先告知財務部門，征詢會計人員的意見，使增值稅管理產生部門協同效應，從而有效規避增值稅現金流風險。

（四）提高會計人員綜合素質和增值稅政策駕馭能力企業會計人員要不斷增強采購發票控制能力，善于準確甄別增值稅現金流風險類型和分布點，并采用科學方法開展增值稅現金流風險評估。綜上，納稅人應常態化地開展增值稅現金流風險識別，并按評估測度的風險水平實施有效應對。企業領導要高度重視財務管理的核心地位，制定企業發展規劃、經營計劃和進行決策，要充分聽取財務意見，重大項目決策應履行財務論證程序；同時，要求各經營部門和業務機構，須以財務機構為核心，各項經營活動均應征詢財務意見，嚴格落實財務制度，及時溝通經營信息和傳遞票據；財會人員要不斷提高稅收素養和增值稅政策駕馭能力，嚴格發票管理，開展視同銷售和混合銷售等特殊業務的納稅籌劃，確保增值稅價外計征和憑票扣稅政策對現金流影響降到最低點，守住增值稅繳納的保底線，將現金流做成企業健康、持續運行的“黃金鏈”。

參考文獻

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作者：王樹鋒 丁洋 單位：黑龍江八一農墾大學經管學院教授