水資源稅制度完善研究

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摘要：近年來，中國在水資源稅方面的探索已經邁出了重要一步，對于水資源稅的改革也取得了不俗的成果，但同時在改革過程中也顯現出了我國水資源稅制度還存在的一些不足之處，解決這些不足能夠直接促進我國水資源稅制度的完善。

關鍵詞：水資源稅；稅制改革；制度完善

一、我國水資源稅的改革的現狀

在我國決定對水資源稅進行改革后，水資源需求量大但水資源十分匱乏的河北省被國家稅務總局在2016年5月通過《財政部國家稅務總局關于全面推進資源稅改革的通知》確定為實行水資源稅改革的第一個試點，并開始在河北省征收水資源稅。①在對河北省實行了為期一年多的考察與研究的基礎上，2017年的11月份，財政部、國家稅務總局、水利部聯合印發《擴大水資源稅改革試點實施辦法》，把水資源稅改革的試點從一個擴大為十個，即新增北京、天津、山西、內蒙古、山東、河南、四川、陜西、寧夏9個省市自治區為改革試點。②改革試點的擴大所也象征著我國水資源稅的改革開始進入改革的“深水區”。隨著《中華人民共和國資源稅法》（以下簡稱《資源稅法》）的出臺，在14條中對水資源稅做出了規定，該條款也明確表明了我國將繼續推行水資源稅的改革，這也體現了我國的水資源稅制度還不夠完善。也正是因為我國水資源稅制度不夠完善，所以我國目前還沒有把水資源稅的征收在全國推行開來。

二、我國水資源稅制度在改革中顯露出的不足之處

（一）水資源稅的法治程度不高我國關于水資源以及水資源稅的相關規定主要體現在以下法律行政法規中：《資源稅法》、《中華人民共和國水法》（以下簡稱《水法》）、《中華人民共和國礦產資源法》（以下簡稱《礦產資源法》）、《取水許可和水資源稅征收管理條例》、《礦產資源法實施細則》、《財政部國家稅務總局關于全面推進資源稅改革的通知》與《水資源稅改革試點暫行辦法》以及《擴大水資源稅改革試點實施辦法》等。從《資源稅法》的第十四條以及《水法》的第二條的規定我們可以知道，我國水資源稅之中的水資源包括了“地表水”和“地下水”，而納稅的主體則包括了使用和開發地表水以及地下水的個人和單位。從《礦產資源法實施細則》的第四十四條我們可以知道，在涉及地下水資源的勘察問題時，《礦產資源法》以及《礦產資源法實施細則》都可以被適用，而水資源的開發、利用、保護則適用《水法》以及相關行政法規。③從這三部法律中我們可以發現，雖然對水資源做出了規定，但卻沒有一個明確的界定，比如對于地下水和地表水就沒有一個明確的定義。同樣，對于水資源稅也沒有一個明確地規定了，雖然在最新通過的《資源稅法》有了水資源稅的規定，但也只是在十四條中指出了水資源稅征收的一些宏觀規定，既不夠明確也沒有點明征收依據，這所導致的直接后果就是：“僅以暫行辦法或實施辦法等形式對水資源稅改革進行指導。因此，水資源稅的法治程度不高。”由于水資源稅的法治程度不高，就使得水資源稅在現實的執行過程中就顯得執行剛性不足。

（二）水資源稅征管體系的效率較低首先，在納稅人進行納稅申報和稅款繳納時。由于水資源稅的申報程序繁多以及目前水資源稅存在異地征管的情形，這就導致了稅務機關征稅效率不高。其次，滿足水資源稅征收的相關配套制度還不夠完善以及對使用水資源的計量體系還不夠健全。相關配套制度還不夠完善使得征收水資源稅的稅基標準確定難度大，從而增加了水資源稅的征收難度。而計量體系的不健全主要體現在對不同行業的用水沒能夠設置好與之相匹配的計量方式，甚至在有的行業中還無法對其用水量進行合理的計量，比如農業用水和采礦排水，計量體系的不健全也容易導致不合理的征稅。最后，在進行水資源稅的征收工作時，各個部門之間的協調工作還需要進行改進。和普通稅種不同的是，對于水資源稅的征收工作會涉及的部門較多，因而在征稅工作中對于各個部門之間的協作程度要求較高，特別是稅務、水利以及環境資源三個部門。但從目前各試點中的實施情況來看，各個部門之間長期有效的征稅合作模式與監管模式仍未建立起來。

（三）稅收分享機制不利于水資源稅的長期發展對于水資源稅的歸屬問題，主要規定在財政部、國家稅務總局的《關于全面推進資源稅改革的通知》（以下簡稱《通知》）與《擴大水資源稅改革試點實施辦法》（以下簡稱《辦法》）中。通過《通知》以及《辦法》的相關規定我們可以知道，目前對于試點所征收的水資源稅全部歸屬于試點省份。為了鼓勵地方推進水資源稅的改革將全部的水資源稅的稅款交由試點省份，從目前來說，是符合實際情況的，但從長遠來看，這種分享機制也存在有很大弊端。一是“會影響到中央享有的水資源管理事權的有效實施。”二是會影響到全國范圍內的生態文明建設的推進。中央和地方對于全國范圍內的水資源的開發和利用都享有事權同時具有支出責任，而對于水資源開發和利用工作的進展需要大量物力和財力，征收水資源稅的目的之一就在于促進資源節約以及生態環境的建設，如果長期將所征收的稅款由地方專享的話，勢必會對此產生不利影響。

三、完善我國水資源稅制度的建議

（一）修訂相關法律法規增強水資源稅的法治程度首先，對《水法》中有關內容進行修訂，明確規定取消水資源費，開征水資源稅，并在《礦產資源法》中對水資源做出明確的界定，理清地下水和地表水的判斷標準，在《資源稅法》中明確水資源稅征收的依據以及對于征收制度的安排。這是做到水資源稅有法可依的重要一步，能直接改變水資源稅征收依據不明確的問題，同時將征收的依據以及制度安排以法律的形式加以規定更能夠直接顯示出我國對于水資源稅征收的重視程度，由于法律的效力等級要比行政條例規章的效力等級要高，因而也能直接增強水資源稅執行的剛性，為水資源稅的實施打下堅實的法治基礎。其次，通過進一步的司法解釋或者專門出臺相關的水資源稅執行的法規將水資源稅涉及比如水資源的開發者、使用者、水資源稅的征稅主體與納稅人等主體所享有的權利義務做出明確的規定，以保障水資源稅執行的剛性。最后，為了使水資源稅在全面推行的過程中能夠有足夠的法治保障，所以還應該進一步的對各部法律的實施細則、管理條例等具體保障水資源稅實施的規章制度進行相應的修改。

（二）進一步改進水資源稅的征管體系水資源稅的征收和管理是水資源費改稅政策順利實施的關鍵，應以地方稅務部門為主，水行政主管部門和納稅人的積極合作聯合組構。因此，完善稅務征管體系可以從以下幾方面進行：首先，簡化納稅申報程序。簡化納稅申報程序要通過對水資源稅的征收進行專業化的管理來進行解決，根據納稅人的經營特點來對稅務部門內部的征管資源進行優化，使之能夠做到針對性的納稅服務，從而減少申報過程中的不必要程序。同時對于納稅人進行稅款繳納的地點可以明確規定納稅人的納稅地點為營業地而非使用水資源的水資源所在地，避免水資源稅異地征管提高水資源稅征收效率。其次，改進水資源稅征收相關的配套制度，推進水資源計量體系的建設。對于水資源稅征管的配套制度的完善可以分兩步走，一是對于各個地區省份的相關部門如果能通過內部協調的方式解決，則可以采取出臺相關的專項管理辦法的方式進行。二是，如果地方無法解決，則應當及時的上報上級主管部門，通過國家層面對相關問題進行進一步深入的調查研究來進行相關工作的安排。對于用水計量體系的建設，要因地制宜并且根據不同行業的用水特點來進行相應的建設，對不同類型水資源的使用人采取不同的計量制度，以解決計量難的問題。最后，加強各地區、各部門的協調聯動機制，增強信息的共享共用，建立長期有效的合作與監管模式。明確水利與稅務各部門的職責，通過合理的分工與協作，把水資源稅的基礎性的管理工作交由水利部門，稅款的征管工作則由稅務部門履行。同時通過利用現代信息科技，形成及時有效的信息共享交流促進水資源稅的征管水平的提升。

（三）改進水資源稅的稅收分享機制通過改進水資源稅的分享機制，使得中央財政和地方財政關于水資源稅稅款的收入達到平衡合理的機制。只有這樣才能更好地發揮水資源稅的調控作用，使得區域之間的水資源分布不均勻而引發的矛盾的到切實的解決。由于中央和地方對于水資源的管理都有一定的事權以及相應的支出責任，所以在今后水資源稅的繼續改革與全國推行的過程中應當將其確定為共享稅，即對水資源稅所征收的稅款由中央財政和地方財政共同分享，為了更好地調動地方對于水資源稅改革與將來推行的積極性，分享的比例可以適當地向地方進行傾斜。

作者：穆林鵬 單位：貴州民族大學