價值鏈視角下內部審計論文

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1價值鏈的相關概念

波特認為，企業的價值創造是通過一系列活動構成的，這些活動可分為基本活動和輔助活動兩類，基本活動是涉及產品的物質創造及其銷售、轉移給買方以及售后服務的各種活動，包括內部后勤、生產經營、外部后勤、市場和銷售、服務等；而輔助活動則是輔助基本活動提供外購投入、技術、人力資源、財務、審計以及各種公司范圍的職能以相互支持的活動，主要包括采購、技術開發、人力資源管理和企業基礎設施等。比較特殊的輔助活動是企業基礎設施，它包括總體管理、計劃、財務、會計、審計等，它通過整個價值鏈而不是單個活動起輔助作用，有時企業基礎設施被視為間接費用，但它卻是企業競爭優勢的一個重要來源。波特引入價值鏈概念，是為了揭示企業價值的形成過程，把價值鏈作為分析企業競爭優勢和核心競爭力的工具，分析企業產生競爭優勢的各種資源，利用這些資源，通過研發、設計、生產、銷售、服務等作業過程，為企業實現更多的價值。

2內部審計在價值鏈中的定位

內部審計，是建立于組織內部、服務于管理部門的一種獨立的檢查、監督和評價活動，它既可用于對內部牽制制度的充分性和有效性進行檢查、監督和評價，又可用于對會計及相關信息的真實、合法、完整以及對資產的安全、完整，以及對企業自身經營業績、經營合規性進行檢查、監督和評價。內部審計是隨著企業規模的擴大和內部分級管理的出現而逐步形成的，是企業內部的一種獨立、客觀的評價工作與咨詢活動。根據波特對價值活動的分類，內部審計屬于輔助活動中的企業基礎設施。內部審計是通過整個價值鏈而不是單個活動起輔助作用，它的價值通過價值鏈的增值來體現，是企業競爭優勢的重要來源。根據價值鏈理論，企業競爭優勢來源于企業為客戶創造的超過其成本的價值，競爭優勢有兩種基本形式即成本領先和標歧立異，成本領先也稱成本優勢，是指在從事價值活動的過程中取得低于競爭者的累計成本。標歧立異也稱歧異優勢，是指為買方提供不僅僅價格低廉而且具有獨特效用的產品和服務。價值鏈是分析成本優勢和歧異優勢的基本工具。核心競爭力是指以比競爭者更低的成本和更快的速度提供出人預料產品的能力。可見，核心競爭力是競爭優勢的源泉。業務流程再造是一種改進的過程，它的目標是通過重新設計企業經營的流程，以使這些流程的增值內容最大化，其他方面的內容最小化，從而獲得績效改善的躍進，激發增進企業的競爭力。也就是優化企業價值鏈，使價值增加最大化。企業是一系列價值增值活動的集合，運用價值鏈可以分析每一項價值活動對于企業取得競爭優勢的貢獻，沒有價值增值能力的活動將通過業務流程再造被外包、合并或者取消，以使企業將有限的資源配置到塑造或保持核心競爭力上。這一過程就是價值鏈管理。企業通過價值鏈管理不斷提升核心競爭力，獲取競爭優勢。內部審計作為價值鏈上不可缺少的環節，通過整個價值鏈起輔助作用。內部審計滲透于價值鏈的每一個環節，它的職能就是幫助企業實現其目標。在西方內部審計的發展歷史上，就經歷了“內置———外包———內置”的循環，20世紀初，隨著企業內部受托管理責任層次的增加，管理者需要內部審計協助其間接控制和管理，內部審計得以產生、興起，并形成內置定位。按照價值鏈理論，一項業務一旦不能為企業帶來足夠的價值，要么被撤銷，要么被外包，隨著CPA的興起，內部審計的歧異優勢和成本優勢逐漸喪失，內部審計不再是企業的核心業務，從20世紀90年代至21世紀初，內部審計處于被外包的形勢下。緊接著，21世紀初相繼發生的財務舞弊丑聞，催生了SOA法案（薩班斯法案），使內部審計防止舞弊的價值重現，同時IIA通過了風險導向的內部審計新定義，使內部審計業務流程得以優化，使內部審計重新獲得了成本優勢和歧異優勢，繼而由外部重新回歸內置。內部審計的發展歷史可以看出，價值決定了內部審計的發展，內部審計是價值鏈中很重要的環節。

3內部審計的功能

內部審計對于企業的價值增值作用主要體現在兩個方面：一方面是內部審計創造的直接價值，即內部審計可以通過自己的努力幫助企業預防和減少損失，當內部審計成本小于挽回的損失或創造的效益時，企業價值就相應增加；另一方面是內部審計創造的間接價值，它包括“威懾價值”，即無論內部審計是否發現了問題，因在企業治理結構設計中有內部審計的存在，客觀上會對組織內的經營管理者和其他部門產生潛在的威懾作用，使他們知道因為要不斷地接受內部審計的監督與檢查，不得不維持良好的控制系統和工作秩序，并努力改善他們的工作績效。同時，內部審計還可以通過咨詢服務，幫助企業進行業務流程再造，溝通信息、協調管理，優化價值鏈，提升企業核心競爭力，為企業創造潛在價值。內部審計的最終目的是幫助企業實現其目標。《國際內部審計專業實務框架》中對內部審計的定義是：“內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應用系統的、規范的方法，評價并改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現其目標。”定義明確告訴我們：內部審計的業務包括確認業務和咨詢業務；內部審計的目標是增加價值和改善組織的運營，內部審計的使命是為了滿足組織的要求；內部審計的職能是為完成組織目標提供服務。新定義明確了內部審計是針對整個組織而言的，它與治理、風險管理和控制過程聯系在一起，為組織增加價值服務，是組織成功的關鍵因素之一。從價值鏈角度來看，內部審計屬于價值鏈中輔助活動的企業基礎設施活動，它通過整個價值鏈而不是單個活動起輔助作用，是企業競爭優勢的重要來源。國際內部審計師協會（IIA）2004年的新內部審計準則關于內部審計工作性質2100中對內部審計的作用這樣描述：“內部審計活動必須應用系統、規范的方法，評價并協助改善治理、風險管理和控制過程。”由此可對內部審計的價值鏈描述為：公司目標———風險管理———內部控制———公司治理。傳統的內部審計通常是直接測試內部控制，考慮內部控制是否充分有效，評價風險的大小用于表明控制的薄弱與健全環節，從而實現防弊與興利的目標，這種模式使內部審計被埋葬于反映過去的細節之中，結果是不斷加強、補充、完善控制，在一層控制基礎上再疊上一層控制，長期下來會拖累企業前進的步伐。盡管有著防弊與興利的審計目標，但是無法與企業目標相關聯導致內部審計無法證明其價值所在。而內部審計價值鏈優化后，首先確認企業目標或某項交易的目標，然后分析對這些目標產生影響的風險，關注的并非控制的充分性和遵循性，而是風險是否得到適當管理和控制，這樣，內部審計人員通過風險與企業目標的實現直接聯系起來，其服務對公司治理層及管理層而言非常有價值。

4內部審計普遍存在的問題，影響了內部審計功能的實現

4.1內部審計機構的設置，影響了內部審計作用的發揮

目前比較常見的內部審計機構設置大體分為以下幾種形式：

1）在財務部門中設立內審機構向財務經理負責并報告工作，這種設置，使內部審計的范圍受到限制，獨立性和客觀性難以保持。

2）在行政系統內設立內審機構，向總經理或分管副總經理負責并報告工作，這種設置有利于協調部門間的關系，在價值鏈中可以有效發揮作用，但是獨立性相對差一些，有時無法真實反映企業的問題，內部審計的增值功能受到一定影響。

3）在董事會下設立內部審計機構，直接向董事會負責并報告工作，獨立性很強，但脫離經營機構及各職能部門，在企業價值鏈中的作用發揮受到影響。

4.2內部審計人員的經驗不足，限制了內部審計增值功能的實現我國內部審計起步較晚，內部審計涉及的活動受限于財務活動，內部審計人員主要由財務人員組成，企業的經濟活動最終都會在財務上體現出來，相比而言，財務部門的人員對企業的業務流程比較熟悉，但是他們僅僅是財務方面經驗豐富。而內部審計需要審計多方面的業務，需要多方面的精英，因此相比較而言，人員經驗不足，內審機構能力受限，限制了內部審計增值功能的實現。

4.3內部審計業務的單一，對內部審計功能的限制我國內部審計起步晚，內部審計業務單一，主要用于經濟責任審計和經濟效益審計，沒有充分發揮內部審計在企業價值鏈中的作用。

4.4內部審計報告關系，制約了內部審計的增值功能

我國的內部審計報告關系基本同內審機構的設置一致，主要有董事會直接領導、總經理領導、財務部領導等幾種主要的模式，相應的向相關管理層直接領導報告，這樣導致內部審計的獨立性無法保證，內部審計功能的實現受到限制。

4.5改善內部審計環境，充分發揮內部審計增值功能

1）合理設置內部審計機構，促進內部審計功能實現隨著我國國有獨資企業設立董事會的改革進一步深入，越來越多的企業將設立董事會，法人治理結構更趨于完善。在公司設有董事會的治理模式下，內部審計隸屬于董事會，才能更好地牽制總經理的活動，反之內部審計很難發揮出監督高級管理層的作用。根據相關調查顯示，在中國制造業上市公司中。該數據表明，我國制造業上市公司的內部審計有64%不屬于董事會領導，因此我國內部審計在公司治理結構中的作用還有待發揮。IIA推薦的管理模式為在董事會下設內部審計委員會，下派內部審計部門，內部審計部門的工作在職能上向內部審計委員會報告，有利于保持內部審計的獨立性，促進內部審計功能的實現，有利于組織宏觀調控，幫助組織實現增值目標。在機構設置上采取垂直領導的模式，基層組織內設立內審機構，但在職能上向內部審計委員會報告，這樣既有利于內部審計在價值鏈中發揮作用，又不影響內部審計的獨立性和客觀性，可以使內部審計功能得到更大發揮。

2）培訓內部審計人員，使內部審計組織保持增值能力IIA要求每名內部審計師都應掌握一定的知識、技能和其他能力，包括精通內部審計標準、程序和技術；熟悉會計原則和技術；理解管理原則；識別舞弊信號的知識；對會計、經濟學、商法、稅收、金融、量化方法和信息技術等領域的基本內容的深入領會。可見，內部審計組織的能力，需要多方面的人才共同來保持，而不能僅限于財務人員。當然，前提是一定要精通內部審計標準、程序和技術。企業經營過程中，會經歷各種風險，作為內部審計組織，要在企業價值鏈中識別風險，幫助企業實現目標，內部審計師有可能不具備檢查組織中每一個風險種類以及風險管理流程的能力，需要時，必須向他人尋求充分的專業建議和協助，以保持開展內部審計業務的能力。內部審計人員在開展業務時，必須具備專業能力和應有的職業審慎，必須遵守職業道德規范，必須具備履行其職責所需要的知識、技能與其他能力，必要時可以從外部尋求專業支持。鑒于此，IIA規定內部審計人員必須接受培訓，以保持開展內部審計業務的能力。

3）開展多樣的內部審計業務，使內部審計充分發揮作用審計模式變化和最新審計實踐對內部審計人員的職業能力提出了新的挑戰和更高的要求，內部審計人員不僅要具有審計監督的能力，更要具有認識企業使命、發展目標、戰略規劃和支持企業價值創造的能力。特別是國際金融危機爆發以來，實施企業全面風險管理，保障企業可持續發展，已經成為全球重視的議題之一。石愛中副審計長在2008年中央部門內部審計工作研討班上的講話中指出，“我國內部審計工作在本世紀開始以后，尤其是新的一屆內部審計協會換屆以后，重心也開始轉移，開始推行內部控制與風險管理的審計模式。”“查錯揭弊、保護企業資產的安全完整等工作不能偏廢，也很重要，但是面臨新的發展情況，我們要將不同歷史時期內部審計工作的重點，結合本單位的實際情況，來確定目前工作重點”，這要求內部審計人員通過對企業價值鏈的分析，積極有效的參與到公司治理之中，充分發揮內部審計增加價值及改善運營的作用。我國內部審計起步晚，經驗不足，這種局面要求內部審計人員必要時借助外部專業力量的幫助，以保持內部審計的質量，并在借助外部幫助的過程中學習補充相關的知識，在實踐中提升開展內部審計工作能力。

4）捋順內部審計報告關系，使內部審計價值最大化內部審計部門的報告關系對實現內部審計的獨立性、客觀性以及在組織中的地位是至關重要的，它們是內部審計有效履行其職能的必要因素。報告關系與內審組織機構的設置是密切相關的，我國目前的內審報告要么向部門領導報告，要么向公司經理層報告，都是單一報告關系。IIA推薦的理想的報告關系是雙重報告，即在職能上向董事會下設的審計委員會報告，在行政上向企業的CEO報告，任何對于審計范圍和審計結果報告的限制都應報告審計委員會。這種報告關系保證了內部審計的獨立性和客觀性，對內部審計功能的實現起到了保證和促進的作用。

5結論

由于對價值鏈理論的理解不夠，文中分析難免有疏漏及偏差之處，但是內部審計在價值鏈中的作用是不容忽視的，正如石愛中副審計長在2008年中央部門內部審計工作研討班上的講話中所說，“內部審計關注的三個重心，一是風險管理，二是內部控制，三是公司治理。這時內部審計的概念與傳統的內部審計概念完全不同，基本脫離了財務與資產安全范圍，而著眼于整個企業的風險管理、組織結構和內部控制。“”以上三個重點是內部審計發展的方向與潮流。”足以說明了內部審計在價值鏈中的重要作用。國際注冊內部審計師協會IIA在內部審計實務準則中指出，“促進企業的價值增值是內部審計的目的和作用”。當代企業應該充分發揮內部審計在企業價值鏈中的作用，促使企業價值目標得以實現。

作者：祁霞 單位：蘭州蘭石石油裝備工程有限公司