金融會計準則精選(九篇)

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第1篇：金融會計準則范文

一、新會計準則簡介及主要特點

目前，中國銀行業的會計業務遵循著三種不同的會計規范1993年版的《金融企業會計制度》、2001年版的《金融企業會計制度》以及國際財務報告準則。2005年8月，財政部了《金融工具確認和計量暫行規定(試行)》，該規定于2006年1月1日在上市和擬上市的商業銀行范圍內試行，標志著我國銀行業在金融工具的會計處理方面率先實現了與國際財務報告準則接軌。而新會計準則體系由1項基本會計準則，38項具體會計準則，2項會計科目和會計報表規定組成，其中對銀行業影響較大的會計準則有：《企業會計準則22號――金融工具確認與計量》、《企業會計準則第23號――金融資產轉移》、《企業會計準則第24號――套期保值》以及《企業會計準則第37號――金融工具列報》。具體變化體現在以下幾個方面：

(一)基本會計準則方面。一是更加明確了應用的范圍。在現行會計制度中，會計信息質量特征只要求在會計核算中予以體現，而新會計準則則明確在會計的確認，計量和報告中均應反映，二是更加強調了會計信息應反映未來的影響現行會計制度在相關性的方面只要求會計信息能夠反映企業過去的財務狀況經營成果和現金流量，而新會計準則則要求通過會計信息能對企業過去，現在或者未來的情況作出評價或預測；三是在會計計量方面，不再強調配比原則、劃分收益性支出和資本性支出原則，在歷史成本的基礎上，增加了重置成本、可變凈現值，現值與公允價值計量。

(二)資產負債分類與計量方面。新會計準則最顯著的改變就是金融資產負債分類與計量的變化。表現在：1．公允價值的計量。公允價值的引入是我國會計準則與國際趨同的一個重要標志，也是新會計準則最大的亮點和最大的難題。它是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。對于公允價值的確定主要有兩種方式：一是存在于活躍市場的金融資產或金融負債，市場報價可確定其公允價值；二是金融工具不存在活躍市場的，銀行應當采用估值技術確定其公允價值。相應地，金融資產與負債的計量體現出從“歷史成本”到“公允價值”的變化。現行會計制度規定銀行的各項財產在取得時應當按照實際成本計量。新會計制度規定：銀行初始確認金融資產或金融負債，應當按其公允價值計量，并且對于不同類型的資產與負債，在后續計量中采取不同的計量方式。交易性資產與負債、可供出售金融資產的后續計量采用公允價值。2．金融資產與負債的分類體現出從“流動性”到“風險性”的變化。與現行的《金融企業會計制度》中對流動性定義有所不同，新會計準則主要強調資產與負債的持有目的性和功能性，其劃分標準則更強調風險性。規定金融資產應在初始確認時以公允價值計量的標準進行劃分；負債則劃分為交易性金融負債與其他負債。并強調分類 旦確定，不得隨意更改。3．金融資產的減值體現出從“預期計提”到“客觀發生計提”的變化。新會計準則對金融資產減值的規定作了較大的變動，即計提標準的變化和損失準備轉回的變化兩大方面。以貸款損失為例，現行會計制度規定：銀行應對預計可能產生的貸款損失計提貸款損失準備。而新會計準則規定：銀行有客觀證據表明該貸款發生減值的，才應當計提減值準備，同時，對計提損失準備的轉回要求區別對待。

(三)信息披露方面。與當前銀行財務會計信息披露存在標準不夠統一、形式不規范和內容不夠全面等相比，新會計準則對金融工具的列示和披露作了詳細的規定，信息披露將更加統、嚴格、規范和透明。1．強調信息披露的全面性。新會計準則要求銀行應當披露對金融工具所采用的重要會計政策、計量基礎等信息，包括指定金融工具性質的依據或條件，公允價值的計量依據，確定金融資產已發生減值的客觀依據以及計算確定金融資產減值損失所使用的具體方法，金融工具損益的計量基礎以及終止確認條件等。2．強調對風險的披露。新會計制度要求銀行應當披露與各類金融工具風險相關的描述性信息和數量信息。描述性信息主要包括風險敞口及其形成原因，風險管理目標、政策和過程以及計量風險的方法。數量信息主要有風險敞口數據，風險集中信息等。3．注重對金融工具市場風險的披露。明確了市場風險是指金融工具的公允價值或未來現金流量因市場價格變動而發生波動的風險。銀行應當披露所面臨的各類市場風險的風險價值或敏感性分析及其選用的主要參數與假設。

二、新會計準則對商業銀行經營管理的挑戰

(一)對資產負債的影響。金融會計國際化將改變傳統的金融資產和負債分類方式，將金融資產劃分為交易性金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項以及可供出售金融資產，將負債劃分為交易性金融負債和其他金融負債。資產與負債分類一經確定，不得隨意變更。這種分類方法能夠充分反映商業銀行持有金融工具的目的和意圖，有助于報表使用者對商業銀行風險管理作出有效判斷。同時，商業銀行應將衍生工具隱含的各種權利和合同義務確認為資產或負債，已經證券化的信貸資產以及其他不滿足終止確認條件的金融資產和負債也要進入表內核算，資產負債表的內容將更加豐富，提供的信息將會更加全面。另外，金融工具以公允價值計量的部分，其價

值隨著公允價值的變化而變化。金融工具價值的波動必然會帶來資產負債率的波動。而金融資產的減值均采用“未來現金流量折現法”(相對于“五級分類法”)，會加劇資產的波動。

(二)對經營損益的影響。根據現行會計框架，金融工具經濟價值的變動僅在其實際實現時確認為收益，導致銀行可能僅僅為了增加會計利潤而進行某項交易。而新準則要求幾乎所有的金融工具都應在資產負債表中確認，并按照金融工具持有目的不同使用不同的計量屬性，對交易性金融資產或金融負債公允價值變動所產生的利得或損失，計入當期損益，對于可供出售的金融資產公允價值變動形成的利得或損失，直接計入資本公積，從而遏制了銀行利用金融工具價值變動操縱利潤的行為。金融會計的國際化也對傳統的損益表披露方式產生了重要影響。傳統的損益表根據實現原則確認收益、成本、利得、損失，而公允價值計量屬性的使用，特別是衍生金融工具的表內確認必然會導致大量的未實現利得或損失的存在，因此以歷史成本原則、實現原則，配比原則和穩健原則為特征的傳統收益確定模式面臨著巨大挑戰。

(三)公允價值的運用。用公允價值計量衍生金融工具有利于其在表內反映，提高會計信息的相關性，也更符合目前銀行業的風險管理慣例和現代化管理風險技術，有助于財務報表使用者了解商業銀行的真實財務狀況，更易于評價銀行通過使用衍生工具進行風險管理的有效性。公允價值的運用也會對商業銀行會計信息產生負面影響。公允價值計量的不確定性、變動性和集合性，難以滿足會計信息可靠性的質量要求。公允價值的任何變化都將反映在損益表中，使財務報告波動性上升，可能導致市場對銀行經濟價值的錯誤判斷。公允價值計量的可靠性受到市場發展程度的制約，非市場化資產的價值確定嚴重依賴于銀行所采用估價模型的科學性。更重要的是，假定各金融機構根據不同的假設采用不同的估價模型，其公允價值變動對損益賬戶的影響在不同銀行之間可能相差懸殊，從而降低會計信息的可比性。對于外部獨立審計來說，證實通過模型獲得的公允價值是否可靠也面臨著很大的挑戰。

(四)減值準備方法改變的影響。新準則對商業銀行的金融資產減值提出了更高的要求，除交易性金融資產外，其余以攤余成本計量的金融資產發生減值，應當將該金融資產的賬面價值減記至可收回金額，可收回金額按照未來現金流量折現法確定。這不僅充分考慮到了債務人的財務狀況，抵押品狀況，而且還綜合考慮了債務人所處行業的發展前景、技術、市場、經濟或法律環境和時間等外界因素的影響。因此，相對于五級分類法，未來現金流量折現法更加客觀，公允，更符合會計信息對外披露的要求。

(五)套期會計的影響。對銀行開展的套期保值業務，按照原有會計方法處理，套期工具的未實現利得或損失不納入表內，被套期項目的浮動盈虧也不進行會計處理。如果采取套期會計的方法，將套期工具和被套期項目公允價值變動或現金流量變動抵銷結果，在同一財務報表期間的損益中予以確認進行處理，并不會對銀行權益、損益及資產結構等經濟事項產生明顯的影響。但要求商業銀行對套期行為的有效性進行持續評價，并提供每筆套期業務的風險管理書面文件等。這些新要求對商業銀行的風險管理人員和銀行監管人員的素質提出了更高的標準。

三、監管部門需配合做的工作

(一)順應監管需要，進步完善資本充足率考核。新會計準則的實施會使商業銀行的部分未實現收益或損失將計入資本公積，使得監管資本偏離了審慎的要求。監管部門有必要根據新會計準則的會計數據，適時對監管資本的計量范圍進行調整，另外，對加權風險資產計算也需微調。由于資產負債項目的變化與衍生工具的表內核算，監管部門應對權重和轉換方式進行適當地調整，在審慎的前提下，在會計資本和監管資本之間建立必要的聯系機制。

(二)創新監管方式，確保公允價值計量的客觀性。公允價值運用中，由于客觀計量所導致的信息失真問題，可以通過修改監管資本計量范圍的方式進行解決，但是要剔除會計人員主觀因素的影響，使公允價值能得到真實地反映，則需要在監管方式上進行創新。銀行業監管部門要積極推進商業銀行按照巴塞爾新資本協議的要求，加快開發內部評級法，并進一步建立和完善正向激勵與嚴厲懲罰并重的激勵約束機制，加強對相關會計人員職業道德與專業素質的管理，密切關注會計信息的變動情況，切實防止會計核算方法的濫用。

(三)加強監管協調，解決貸款損失準備的會計處理和稅收政策。按照新會計準則的要求，公允價值計量部分業務時，需要對未實現的損益進行確認，與稅務部門據實納稅的基本原則存在著一定的矛盾，會影響銀行的各項稅收負擔。此外，我國會計制度、稅收制度以及監管當局對貸款損失準備計提的要求也不完全相同，監管部門應與財政部、國稅局加強溝通和協調，明確未實現損益納稅的稅收政策、貸款損失稅前的抵扣標準等，以更好地促進商業銀行的穩健運行和可持續發展，實現監督標準和會計標準良性互動。

(四)增強監管力度，逐步完善信息披露機制。商業銀行信息披露機制已經基本建立，監管部門要進一步督促銀行完善信息披露制度，必要時采取一定的監管措施，增強市場約束對銀行經營的影響。考慮到銀行業自身的風險，信息披露過程只能是漸進式的，監管部門要適度把握，確定時間表，按照新會計準則和銀行監管的要求，逐步完善銀行業信息披露機制。

第2篇：金融會計準則范文

關鍵詞：金融危機；會計準則；變革

一、引言

每一次金融危機過后，會計準則都會成為社會、企業、民眾所指責的對象，并給通過總結失敗的經驗教訓進行會計準則的改革，能夠有效應對金融危機造成的各種的風險。目前，金融危機與會計準則的規律性研究已經成為全球經濟建設過程中的重點研究對象，從會計學理論和經濟學理論的基礎上進行探索，并輔以案例分析，希望能夠為會計準則的改革提供更多具有建設性的意見。

二、重大金融危機事件對會計準則變革的影響

1.2001年安然事件。1985年創立的安然公司曾經是紐約證券交易所的上市公司，是全美乃至全世界最大的電力交易商和天然氣交易商，擁有近700億美元資產，在美國500強中排名第七。然而，在2001年安然公司公布的季度財務報告中，其收入由上一年的1000多億美元下降到虧損6.38億美元，這一巨大的改變立馬震驚了全世界。后來經過有關部門的調查，安然公司在發展過程中存在著做假賬的情況，粉飾財務報表來掩蓋自己的實際經營成果。2001年12月12日，安然公司向紐約破產法庭申請破產保護，在申請書中安然公司開出的資產總額近500億美元，創造了美國歷史上最大公司破產記錄。安然事件不僅給投資者造成了嚴重的經濟損失，還在一定程度上影響了會計準則的變革。美國政府在安然事件的教訓下對自身會計制度的有效性進行重新審視，并且公布了《薩班斯法案》來應對安然事件所造成的傷害。《薩班斯法案》不僅針對公司治理結構作出了進一步的完善，還對公司的內部控制與責任進行強化，進一步提高了企業財務報告的透明度和技術性，針對虛假財務報告、粉飾財務報告的行為進行嚴格的懲罰，從根本上對企業財務報告的相關違法行為規避，更好的保護了企業利益相關者的經濟資產，有助于投資者獲得更加準確的企業信息。安然事件給美國政府敲響了警鐘，進一步規范了會計準則的合理性。2.2008年金融危機。2008年的金融危機不僅影響到了美國經濟，還在全國范圍內進行蔓延，除了涉及到銀行和保險業以外，其它次貸人也沒有幸免于難，這場全球性的金融風暴給股市、外匯都帶來了一系列的“蝴蝶效應”，被稱為百年來最大的一次金融危機。在2008年金融危機中，會計準則中的公允價值計量受到了高度的重視，國際會計準則制定機構從全球會計準則趨同戰略的視角對會計信息披露準則的實施進行調整，進一步遏制各個國家針對公允價值計量的爭論。從2008年金融危機的經驗教訓中，全世界對于公允價值做出了全新的判定，肯定公允價值中有利的方面，同時也認識到公允價值在使用過程中的局限性。另外，2008年金融危機還推動了會計信息披露準則和會計核算準則的變革，進一步彌補了傳統會計準則在使用過程中存在的缺陷，進一步提高了財務報表中信息的有效性，幫助企業利益相關者了解到企業發展過程中的經營成果、財務狀況和現金流量。

三、金融危機對會計準則變革的啟示

1.金融危機在會計準則變革中的客觀性。通過對歷史上重大金融危機事件的研究，金融危機對會計準則變革的影響是毋容置疑的，能夠引起會計準則變革的外生性變化和內生變化。其中外生性變化是在其社會性拉動下一種技術性變遷的模式，而其內生性的本質就是會計準則自組織演化的一個客觀歷史佐證。由此可見，金融危機在會計準則變革中具有一定的客觀性，金融危機與會計準則變革之間有著千絲萬縷的聯系，我們無法避免金融危機對會計準則造成的影響，因為這種變革是客觀存在的，我們能做的只是盡可能的降低這種影響。因此，國家在面對金融危機的時候，應該樹立正確而理性的思維邏輯，從會計問題的本質去進行分析與處理，正確的認識金融危機所造成的影響，重點關注金融危機與會計準則之間的關系。隨著時代的不斷推進，會計準則中存在的局限性日益顯著，如果沒有與時俱進的調整會計準則中的內容，這些局限性就會逐漸積累，而金融危機就是暴露這些問題的導火索。因此，國家應該正視由金融危機造成的會計準則變革，將金融危機看成是促進會計準則科學性發展的良好契機。2.有助于平衡會計準則雙重屬性的關系。會計準則的社會性和技術性是其變革過程中需要重點平衡與協調的兩大屬性。其中，技術性是會計準則作為一門技術規范而具備的特質，在制定的過程中應該堅持客觀、理性、科學的基本原則。而社會性是經濟后果引發的產物，在一定程度上影響著會計準則的可實施性和有效性。只有妥善協調好社會性和技術性之間的關系，才能夠最大限度的發揮出會計準則的實際效果。金融危機的蔓延會引發基于會計準則經濟后果的利益沖突，從而促進了會計準則的改革，而這一事實恰恰說明了在會計準則改革的過程中，不僅需要從技術性的角度進行修繕，還需要從社會性的角度進行調整，只有平衡好技術性和社會性著兩種屬性之間的協調統一，才能夠確保會計準則的有效性和可實施性。3.進一步推動了會計準則系統的開放性。會計準則系統在運行的過程中，如果一直保持著封閉的狀態，就會逐漸走向衰亡。因此，要想充分發揮出會計準則的重要作用，還需要進一步推動會計準則系統的開放性。通過對歷史上重大的金融危機事件的分析，筆者發現隨著時代的推移，金融危機對于會計準則變革的影響也在逐漸增大，而這一切與會計準則系統的開放性有很大的關系，會計準則系統越開放，其制定、執行和反饋過程中所涉及到的群體就越豐富，參與群體利益的博弈就越激烈，金融危機對于會計準則變革的影響也會進一步提升。因此，在制定會計準則的時候應該與時俱進，不能固步自封，要構建開放性的會計準則系統，結合現代化的新形勢進行會計準則的制定，進一步推動會計準則的有利變革。4.金融危機是推動會計準則變革的發展途徑。在金融危機背景下，會計準則舍棄了公允價值計量模式，重新回到歷史成本計量模式，認識到了公允價值計量模式在企業發展中的危害，尤其是公允價值順周期已經不能與謹慎性原則相符合的情況下，會計準則的變革是非常必要的。然而，歷史成本計量模式的雖然能夠在一定程度上豐富企業的財務報表，但是這只是金融危機影響下的權宜之計，并不能成為會計準則未來的改革方向，還需要結合時代和經濟的發展情況進行詳細分析。

四、結語

綜上分析可知，本文通過對歷史上重大的金融危機事件進行回顧，進一步明確金融危機對會計準則變革的影響。金融危機與會計準則的變革之間的關系非常的復雜，只針對金融危機這個角度無法準確的進行會計準則變革的研究，對于會計準則變革的研究也會存在一定的滯后性。因此，在進行金融危機與會計準則變革研究的過程中，需要明確金融危機在會計準則變革中的客觀性，從會計準則的技術性和社會性進行雙重屬性的研究，進一步推動會計準則系統的開放性，會計準則系統的開放性越高，其可實施性和有效性也會隨之增強。

參考文獻：

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[4]韓曉敏.金融工具會計準則的變革及與國際準則比較研究[D].東北財經大學,2007.

第3篇：金融會計準則范文

一、金融危機對會計準則提出新的挑戰

國內外會計舞弊案件的層出不窮及其危害之大，次貸危機的爆發及其危害之深遠，會計監管不力難逃其咎并再度引發了人們對會計監管的思考。本次金融危機爆發后，國際社會各界一方面忙著尋找罪魁禍首；另一方面積極尋找應對危機的舉措。人們從次貸危機追溯到衍生金融產品，追溯到市場及市場信用，進而牽扯到會計準則和公允價值，公允價值成了金融危機的原兇之一，會計準則也成了金融危機的救“市”主。公允價值計量與金融危機的相關性，進而政府如何規范會計信息、是否修訂會計準則成了金融界與會計界在危機拯救中的一個爭議熱點。到底會計準則與金融危機甚至與全球經濟危機有何關系成為我們不得不回答的一個現實問題。時至今日，無論是學術界還是實務界，對于政府規范會計信息規則的必要性普遍贊同，特別是在本次美國金融危機引發的全球性經濟危機日益漫延的現實情況下，對會計準則的質疑和加強會計準則對會計信息特別是企業風險信息的披露的呼聲日漸增強。但是對于如何規范以及規范的范圍、規范的強度則眾說紛紜，仍無定論。特別是在我國，新會計準則于2006年2月，并從2007年1月1日起在上市公司開始施行，同時鼓勵其他企業執行。新準則執行三年的實踐，是否如各界所望規范了會計信息、進而避免了或減少了資本市場上大量的財務舞弊或盈余管理行為就成為一個現實研究課題。同時，新會計準則自2007年1月1日剛剛實行一年多，即遭遇一次全球性的金融以至經濟危機，危機對新會計準則提出了新的挑戰，會計準則如何應對？這一系列現實的問題擺在我們面前。無論從理論研究出發還是從現實需要出發，新會計準則的完善與會計監管模式何去何從值得人們探討，而且迫切性日漸增強。因而，對我國新會計準則的經濟學分析不僅具有重要的理論意義，而且具有重要的實踐價值。

二、我國新會計準則性質的規范經濟學分析

有關會計準則的性質問題，國內外學者進行了大量的研究，綜合國內外學者的論述，本文認為有關準則性質的觀點主要可以歸納為以下四種：

（一）技術規范觀

該觀點流行于會計準則產生之初，認為會計準則就是一種客觀標準。持“技術觀”的學者認為，會計準則是純粹的技術性規范手段，是客觀的約束機制。如楊紀婉（1992）認為，會計準則是會計人員從事會計核算必須遵循的基本原則，是會計行為的規范化要求。葛家澍（1996）也指出：我們已經明確，企業會計準則是企業會計核算的規范。從這種觀點的出發，會計準則制定者的目標非常明確，就是建立一套科學的、完善一致的會計原則，并據此設計出合理的具體會計處理方法。他們相信，只要借助科學合理的理論和有效的制定程序，會計準則就應該或能夠達到完善，并發揮理想的規范作用。

（二）政治程序結果觀或分配標準觀

“經濟后果”作為會計準則制定中的一個實質性問題，是從20世紀70年代的美國開始引起人們關注的。該觀點認為會計準則安排直接形成資源配置狀況，或影響對資源配置的調節。按照曾任美國會計準則咨詢委員會成員的澤夫（Zeff，1978）教授的理解，會計報告將影響企業、政府、工會、投資者和債權人的決策行為，這些個人或團體的行為又可能對其他團體的利益產生影響。后來的學者將之稱為“經濟后果”。簡單地說，就是不同的會計準則和不同的會計程序導致各個主體不同的利益分配格局。

（三）產權安排觀

該觀點認為，“會計準則屬于產權制度范疇，它是產權制度的一種或特定社會產權制度的一個組成部分。”因為會計準則作為提供會計信息的主要規范，其基本結構是產權經濟模式的自然反映，產權關系的不同，規定了不同的企業組織形式，進而出現了不同的會計準則規范，以維護其特有的企業產權關系。“顯然，會計準則作為會計行為的規范與制度，它是以產權理論為基礎的，并且，其運行是否有效、作用發揮是否正常，也有賴于其產權界定恰當與否。”因此，可以說，任何一種會計準則都體現了對某些特定主體產權（財產權利或經濟利益）的保護。

（四）公共合約觀

“從公共選擇理論看：會計準則是一種公共物品”。該觀點是把對會計準則性質的認識建立在新制度經濟學的基礎之上，認為會計準則是一種公共物品，是調節社會利益集團經濟關系的會計行為規范，屬于上層建筑的范疇。由于其公共物品性，政府在其制定與執行過程中要考慮各個利益集團的切身利益，最終成為多方博弈均衡的產物，在性質上也就表現為企業利益關系人共同“簽署”的合約的一部分，是一份關于一般通用的會計規則的公共合約。它的產生是為了克服信息不對稱的市場缺陷，對一般通用的會計規則制定權以一種公共的合約安排來替代原先的單個企業的私人合約安排以節省社會交易成本。

上述四種觀點各有所長，都有可取之處。本文認為，第一種觀點是將會計準則看作是一種純粹的技術手段，只是看到了會計準則實施過程中所呈現的技術規范這一外在形式，而沒有對會計準則制定過程及實施后果給予足夠的關注，但是它是會計準則的一個重要性質。該觀點由于其目標的單一性和明確性，更易用于指導準則制定并能突出準則制定者在準則制定過程中的地位和獨立作用，但由于其忽視了準則可能帶來的經濟后果和政治程序的影響，往往會導致過分夸大準則的作用而影響對準則功能的客觀評價。第二種觀點，強調的是會計準則制定的政治性和社會性。該觀點比較客觀地揭示了會計準則的制定必然是一個政治性的過程，任何一種會計準則都體現了對某些特定利益主體的保護，但該觀點更多地是對準則制定過程中各利益相關者博弈的關注，而非準則的實質反映。第三種產權安排觀主要從產權的視角分析了會計準則背后的產權訴求，強調了會計準則對產權主體的保護，實則是準則功能的體現；而第四種公共合約觀是新制度經濟學的原理在會計領域的運用。它所依賴的核心概念是“交易費用”及“公共物品”等，即會計準則是一項節省交易成本的制度創新的結果。會計準則這一公共合約是為了適應現代企業發展而進行的會計規則制定權合約安排創新的結果，是對準則性質的較為寬泛的認識。

本文認為，對會計準則性質的理解應建立在上述四種觀點的融合之上：正由于技術規范觀強調準則應該客觀有序，因此我國新會計準則應從技術規范的角度考慮構建具有邏輯一致性的概念框架指導下的完善的會計準則體系；而經濟后果觀的直接推論就是準則制定程序的政治性，該觀點有助于我們認識在準則制定過程中一方面應充分吸納各方意見，另一方面又要看清各方背后隱藏的不同利益集團利益角逐的本質，盡可能維護多數主體的利益。從產權安排觀出發，可以使我們在會計準則的制定與修改時充分考慮社會產權制度的穩定和對產權的保護。從公共合約觀出發，我們知道政府擁有一般通用會計準則的制定權，這種準則具有較大的強制性。公共合約之所以得以達成是由于政府強制力的作用和其能節約交易費用，但如果出現政府“創租”或“尋租”，或者由于公共合約的強制性執行而帶來的交易費用的增加超出了交易費用的節約，那么就將是對市場的扭曲而得不償失。

三、結束語：新會計準則的性質分析

本文認為，在分析我國新會計準則的性質問題時，應該遵循一個由核心向逐步拓展的思路：

首先，新會計準則是用來規范現實會計實務并指導會計實務的行為規范。我們知道，市場經濟是法制經濟，各種規章制度對市場主體的經濟行為進行約束，形成了復雜的、相互交錯的規范體系。不同市場主體通過財務報告對外自身的財務狀況和經營成果時，如果沒有一個統一的技術規范或標準，而是各行其是，則信息使用者面對五花八門的信息表達將會無所適從。因此，必須有一套統一的規范或標準來指導和約束市場不同主體的信息表達方式。也就是說，會計準則首先應當是一個純客觀、技術性的約束機制，是用來指導和檢驗實務的標準，這是會計準則的基本職能體現，是它的核心特征。正是基于此，當我國社會經濟不斷融入世界經濟一體化的潮流之中，當我國資本市場不斷發展壯大之時，種種新的經濟業務要求有新的會計規范和標準進行指導，我國財政部適時修訂并頒布了新的企業會計準則，作為對企業會計實務的指導和行為規范。

其次，新會計準則是一種公共規范，具有權威性。會計準則要能普遍被接受和認可，還必須有一定程度的權威性的支持。所謂權威性支持，即國家政府強制力的介入。因為會計信息的公共物品性，使得信息的提供者必然有所保留，從而影響信息的透明度和完整性，使得流傳于市場上的財務信息容易失真。然而，公共物品的利益屬于社會大眾，不當的公共物品將有損于公眾的利益。因此，為了避免因會計信息的誤導而發生大的市場波動，推動社會經濟秩序正常有序的發展，政府必須通過一定的強制性手段，促使企業提供“公允恰當”的公共物品，以維護財務信息的質量，確保公眾整體的利益。可見，會計準則應當是規范各利益方行為的公共規范，應具有強制性。新會計準則正是我國政府基于推動社會經濟發展、維護資本市場秩序的立場而主導制定的，要求市場經濟體系利益各方共同遵守的規章制度，具有強制性和威懾力。

第4篇：金融會計準則范文

關鍵詞:金融資產;可供出售金融資產;持有至到期投資;資產減值損失

中圖分類號:F23文獻標識碼:A

財政部2006年頒布的《企業會計準則第8號――資產減值》對企業在財務報表中真實穩健地反映其財務狀況和經營成果起到了積極的作用,但資產減值準則并非適用于所有資產,存貨、應收款項、持有至到期投資和可供出售金融資產不適用此準則。本文就金融資產減值的相關問題進行分析。

一、金融資產及計提減值的范圍

(一)金融資產的范圍。金融資產主要包括:庫存現金、銀行存款、應收賬款、應收票據、其他應收款、股權投資、債權投資等。企業應當結合自身業務特點、投資策略和風險管理要求,將取得的金融資產在初始確認時劃分為以下幾類:(1)以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產;(2)持有至到期投資;(3)貸款和應收款項;(4)可供出售金融資產。

(二)金融資產計提減值的范圍。《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》規定,企業應在資產負債表日對以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產的賬面價值進行檢查,有客觀證據表明,該金融資產發生減值的,應計提減值準備。

新準則下應注意:(1)長期股權投資減值分為兩種情況,對于不具有控制、共同控制或重大影響,在活躍市場上沒有報價,公允價值不能可靠計量的長期股權投資,其減值執行《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》準則的規定,其他長期股權投資則執行《企業會計準則第8號――資產減值》的規定;(2)發生減值損失的金融資產有三類:一類為持有至到期投資;二類為貸款和應收款項;三類為可供出售金融資產。其中,交易性金融資產期末因以公允價值計量,且當公允價值發生變化時,直接增加或減少其賬面價值,并將變動價值確認為當期損益,無須計提減值準備。

二、金融資產減值損失的確認

企業應當在資產負債表日,對金融資產的賬面價值進行檢查,有客觀證據表明,該金融資產發生減值的,應當確認減值損失。表明金融資產發生減值的客觀證據,是指金融資產初始確認后實際發生的、對該金融資產的預計未來現金流量有影響,且企業能夠對該影響進行可靠計量的事項。金融資產發生減值的客觀證據,主要包括以下方面:(1)發行方或債務人發生嚴重財務困難;債務人很可能倒閉或進行其他財務重組;(2)債務人違反了合同條款,如償付利息或本金發生違約或逾期;(3)債權人出于經濟或法律等方面的考慮,對發生財務困難的債務人作出讓步;(4)權益工具投資的公允價值發生嚴重或非暫時性下跌;(5)權益工具發行方經營所處的技術、市場、經濟或法律環境等發生重大不利變化,使權益工具投資人可能無法收回投資成本。

三、金融資產減值的會計處理

(一)持有至到期投資、貸款和應收款項減值會計處理

1、減值會計處理原則。持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產發生減值時,應當將該金融資產的賬面價值減記至預計未來現金流量的現值,減記的金額確認為資產減值損失,計入當期損益。對持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產確認減值損失后,如有客觀證據表明該金融資產價值已恢復,且客觀上與確認該損失后發生的事項有關,原確認的減值損失應當予以轉回,計入當期損益。但是,該轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本。

2、減值會計分錄。以攤余成本計量的金融資產包括持有至到期投資、貸款和應收款項。這幾項金融資產均要求按歷史成本計價,并需按實際利率法,以攤余成本進行后續計量。具體會計分錄見表1。(表1)

例1:A公司于2007年1月2日從證券市場上購入B公司于2007年1月1日發行的債券,該債券三年期,票面利率為4%,到期日為2010年1月1日,到期日一次歸還本金和利息。A公司購入債券的面值為1,000萬元,實際支付價款為947.50萬元,另支付相關費用20萬元。A公司購入后將其劃分為持有至到期投資。2007年末債務人發生損失,估計該項債券的未來現金流量的現值為900萬元,購入債券的實際利率為5%。在2008年12月31日減值因素消失了,未來現金流量的現值為1,100萬元,假定按年計提利息。

(1)2007年1月1日取得時

借:持有至到期投資―成本1000

貸:銀行存款967.50

持有至到期投資―利息調整32.50

(2)2007年12月31日計提利息并對利息調整進行攤銷

應確認的投資收益=(1000-32.50)×5%=48.38,“持有至到期投資―利息調整”=48.38-1000×4%=8.38

借:持有至到期投資―應計利息40

持有至到期投資―利息調整8.38

貸:投資收益48.38

2007年末債務人發生損失,債券的未來現金流量現值為900萬元,其債券的賬面價值為(1000-32.50)+(40+8.38)=1015.88,因此應確認的減值損失為1015.88-900=115.88

借:資產減值損失115.88

貸:持有至到期投資減值準備115.88

(3)2008年12月31日

應確認的投資收益=900×5%=45,“持有至到期投資―利息調整”=45-1000×4%=5

借:持有至到期投資―應計利息40

持有至到期投資―利息調整5

貸:投資收益45

2008年12月31日轉回前持有至到期投資的攤余成本=900+45=945,現金流量的現值1,100萬元,減值準備可以轉回。但由于2008年價值回升,首先在不計提減值準備的情況下2008年12月31日的處理如下:應確認的投資收益=(967.50+48.38)×5%=50.79,“持有至到期投資―利息調整”=50.79-1000×4%=10.79

借:持有至到期投資―應計利息40

持有至到期投資―利息調整10.79

貸:投資收益50.79

2008年12月31日不考慮計提減值準備情況下持有至到期投資的攤余成本=967.50+48.38+50.79=1066.67,按新準則的規定轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本。因此,2008年轉回后的攤余成本不能超過1066.67萬元,所以轉回的金額=1066.67-945=121.67,而不是1100-945=155。

借:持有至到期投資減值準備121.67

貸:資產減值損失121.67

(二)可供出售金融資產減值會計處理

1、減值會計處理原則。可供出售金融資產發生減值時,即使該金融資產沒有終止確認,原直接計入所有者權益的因公允價值下降形成的累積損失,也應當予以轉出,計入當期損益。對于已確認減值損失的可供出售債務工具,在隨后會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認后發生的事項有關的,原確認的減值損失應當予以轉回,計入當期損益(資產減值損失);可供出售權益工具投資發生的減值損失,不得通過損益轉回。在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資(成本法下核算的長期股權投資),其減值不得轉回。

2、減值會計分錄。可供出售金融資產是采用公允價值進行后續計量的,資產負債表日因公允價值變動形成得利的或損失直接計入所有者權益(資本公積―其他資本公積)。資產負債表日若公允價值的下降符合金融資產減值條件的,則應計提減值準備。(表2)

例2:甲公司于2008年5月1日在二級股票市場購入乙公司股票30萬股,占到了乙公司總股份的1%,該股票每股買價8元(其中每股股利0.7元),發生交易費用5萬元,此權益投資被界定為可供出售金融資產,乙公司于2008年5月3日實際發放紅利;6月30日,乙公司股票公允市價為每股6.8元,乙公司因投資失誤致使股價大跌,預計短期內無法恢復,截至2008年12月31日跌至每股3元。

(1)2008年5月1日購入該股票時

借:可供出售金融資產―成本224[(8-0.7)×30+5=224]

應收股利21

貸:銀行存款245

(2)2008年5月3日收到股利時

借:銀行存款21

貸:應收股利21

(3)2008年6月30日,公允價值下降為每股6.8元,屬于股價的正常波動,不符合減值的條件。因此,會計分錄如下:

借:資本公積―其他資本公積20(224-6.8×30=20)

貸:可供出售金融資產―公允價值變動20

2008年6月30日,可供出售金融資產的賬面價值為:224-20=204

(4)2008年12月31日,因權益工具發行方投資失誤,致使股價大跌,并在短期內無法恢復,符合資產減值損失確認的條件,應計提減值準備。因此,會計分錄如下:

借:資產減值損失134

貸:資本公積―其他資本公積20(原直接計入所有者權益的累積損失)

可供出售金融資產―公允價值變動114(204-3×30=114)

2008年12月31日減值以后的賬面價值為204-114=90萬元,如果2009年12月31日,減值因素消失資產價值上升,每股市價為5元,30萬股股票的公允價值為150萬元,則會計分錄為如下:

借:可供出售金融資產―公允價值變動60

貸:資本公積―其他資本公積60

可供出售權益工具投資發生的減值損失,在該權益工具價值回升時,應通過權益轉回,不得通過損益轉回。若該例題為債務工具投資,在隨后的會計期間公允價值上升時,原確認的減值損失,應通過損益轉回,計入當期損益。會計分錄為:借:可供出售金融資產―公允價值變動,貸:資產減值損失。

(作者單位:鄭州大學西亞斯國際學院)

第5篇：金融會計準則范文

關鍵詞:新企業會計準則體系 金融工具分類 公允價值變動

中圖分類號:F235.2 文獻標識碼:A

文章編號:1004-4914(2010)06-162-02

2006年2月15日財政部正式了新企業會計準則體系(以下簡稱“新準則”),其中有四項涉及金融工具的具體準則,即《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》、《企業會計準則第23號――金融資產轉移》、《企業會計準則第24號――套期保值》和《企業會計準則第37號――金融工具列報》,我國會計界統稱其為金融工具會計準則,它填補了我國原有會計準則體系在金融工具業務領域的空白,為金融工具業務的會計處理提供了完整的指引。

金融工具會計準則對我國傳統會計的會計原則、會計要素等都有很大的突破:(1)引入金融工具概念,為金融資產和金融負債的分類、確認、計量提供了理論依據;(2)引入公允價值計量屬性,提高了會計信息的相關性;(3)按持有金融工具的意圖和能力對金融資產和金融負債進行分類、確認、計量,限制企業利用金融資產和金融負債重分類調節各期利潤的行為;(4)按現金流量折現法計提金融資產減值準備,有利于反映資產的真實價值;(5)衍生金融工具由表外移至表內核算,有效揭示風險;(6)增加了套期會計內容,為衍生金融工具納入表內核算提供操作規則。

但應該看到,金融工具會計準則與其它準則之間還存在一些不協調的地方,一些規定與我國的會計實務相矛盾。因此,有必要繼續加強對新準則進行探討,以滿足金融工具發展的需要。

一、金融工具的分類

對金融資產和金融負債的分類從原來的按流動狀況分類轉為按持有金融工具的目的和意圖為標準進行分類,雖然減少了財務報告信息不代表管理者意圖的信息波動性,但也存在一些值得討論之處。

1.交易性金融資產與可供出售金融資產的區分。交易性金融資產主要指企業為了近期內出售而持有的金融資產,可供出售金融資產主要指企業沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項的其它金融資產。上述認定標準顯然不夠明晰,對交易性金融資產定義中“近期”的涵義、準則及指南均沒有解釋,容易引起不同的理解。金融資產的分類取決于企業管理層的持有意圖和持有能力,沒有嚴格的界定標準,因此其分類隨意性較大,為企業盈余管理提供了較大空間。

會計準則的改變使持有其它上市公司非股改限售股及其它普通股權的上市公司帶來了價值重估的機會,一旦該股權被初始分類為可供出售金融資產,則公允價值與其賬面價值的差異體現在處置當期的損益。只要利潤不夠,企業就可以通過拋售一些股權,將差價形成的巨額利潤體現在賬面上,從而操縱會計利潤。

根據《企業會計準則第38號――首次執行企業會計準則》的規定,交易性金融資產與可供出售金融資產都應當在首次執行日按公允價值計量,將公允價值與賬面價值的差額調整留存收益。對于可供出售金融資產,還應同時將該差額自留存收益轉入資本公積。處置可供出售金融資產時,當期的投資損益不僅包括出售價與首次執行日公允價值之間的差額,還包括首次執行日公允價值與該日賬面價值之間的差額。而若劃分為交易性金融資產,便無法將后一差額計入處置當期的投資損益。

基于上述因素,上市公司管理層顯然更傾向于將非股改限售股及其它普通股權劃分為可供出售金融資產。實際上,大部分上市公司也是如此操作的。根據中國證券報數據中心統計,截至2009年4月15日,已經公布2008年年報的1047家A股上市公司中,可供出售金融資產總計28636億元,交易性金融資產總計2897億元,可供出售金融資產總額是交易性金融資產總額的近10倍。可供出售金融資產何時出售取決于管理層決策,而出售時必然影響上市公司業績,由此可見,我國上市公司管理層在金融資產分類上存在傾向性,從而導致可供出售金融資產成為利潤的“蓄水池”。應引導企業對金融資產進行合理分類,畢竟金融市場變化莫測,做好自己的主營業務才是最實在的盈利,靠操縱會計準則來實現盈利對企業的長遠發展是非常不利的。

2.現金的歸類。新準則在列舉金融資產定義時,把現金作為一項最基本的金融資產。但對金融資產分類時,并未明確現金金融資產的歸類。在財政部會計司編寫的《企業會計準則講解》中,將非金融企業持有的現金和銀行存款等歸類為貸款和應收款項。企業持有的現金并不完全符合貸款和應收款項的定義:第一,現金是企業自己持有的,不存在回收金額是否固定的問題;第二,現金的報價是固定的,不存在活躍市場有無報價的問題;第三,現金的實質是代表市場交換的媒介,是財務報表中對所有交易與事項進行計量和報告的基礎。所以,應將現金劃分為單獨的一類金融資產。

3.新準則規定,金融負債分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債及其他金融負債兩類。這種分類較籠統,特別是其他金融負債,準則并未給予詳細解釋,使人感到難以理解。準則將金融資產分為四類,而將金融負債分為兩類,這會增加會計上的不配比現象,因此這類分類法存在不合理性。另外,《財務報表列報》準則規定將應付債券作為單獨項目在資產負債表中列示,而在金融負債分類中將其歸為其他金融負債,這一規定與傳統習慣相矛盾。所以,金融負債的分類可以增加借款和應付款項、應付債券的類別。

借款和應付款項指在活躍市場中沒有報價、支付金額確定的非衍生金融負債,主要核算金融企業吸收的各類存款和其他欠款,對于非金融企業向金融企業借款,因購買材料、接受勞務形成的應付賬款等也應納入核算。應付債券用來核算企業發行的到期日固定、償付金額確定、償付期限超過一個營業周期的非衍生性債務工具,是企業進行融資的一種途徑。

4.長期股權投資沒有包括在金融資產中,而是獨立的準則。金融工具,是指形成一個企業的金融資產,并形成其他單位的金融負債或權益工具的合同。長期股權投資符合金融工具的定義,是企業持有的以投資為目的的有價證券,因此長期股權投資應包括在金融資產中。應對金融資產進行重新分類似乎更合理一些:現金、貸款和應收款項、交易性金融資產、持有至到期投資、長期股權投資、可供出售金融資產。同樣以持有的目的和意圖為標準進行分類,這樣分類在實踐中似乎更有操作性。

二、金融工具公允價值變動的會計披露

新準則規定,本期確認的金融工具公允價值變動產生的利得和損失,應分別在資產負債表、利潤表、所有者權益變動表中列報。對于金融工具公允價值變動的披露,國際會計準則、美國會計準則、我國新準則的規定存在著一定的差異,通過比較可以發現,我國新準則對金融工具公允價值變動會計披露的規定存在不合理之處。

第一,有公開報價的對聯營企業、合營企業和納入合并會計報表范圍的子公司投資,其公允價值變動的披露問題。按照新準則的相關規定,當聯營企業、合營企業、子公司在活躍市場有報價時,其期末公允價值的變動,既不確認為直接計入所有者權益的利得或損失,也不要求在會計報表附注中披露相關信息。這會導致對相關項目的披露產生較大的差異,即在一家上市公司的市場價值與賬面價值差額越大的情況下,對該上市公司的持股比例越大,反映的會計信息越不真實。特別是該公司為海外上市公司時,投資者較難獲得相應的市場信息,對財務風險的評估和決策就會更加困難。

現舉例說明。假設S公司是一家上市公司,X公司持有S公司19%的有表決權股份,不具有重大影響,按可供出售金融資產核算;Y公司持有S公司47%的有表決權股份,屬于聯營企業性質,按權益法核算;Z公司持有S公司70%的有表決權股份,按成本法核算,期末編制合并財務報表。假設S公司當年虧損,但期末其股票在活躍市場的報價卻上升了很多,則X、Y、Z三家公司對S公司投資的披露會產生巨大的差異:X公司披露的是盈利,Y公司、Z公司披露的是虧損。由此可見,持有S公司的股權比例越高,對它的控制力越強,反映的公允價值信息質量卻越差。隨著虛擬經濟的發展,這種現象將越來越普遍。因此,我國準則應明確規定,企業應披露有公開報價的對聯營企業、合營企業和納入合并會計報表范圍的子公司投資的公允價值變動信息,以消除當前因持股比例不同,分別按成本法、權益法和公允價值法處理對外投資時產生的會計信息不相關的矛盾。但是,如何對這些事項進行披露,值得我們進一步研究。

第二,與聯營企業或合營企業之間的關聯交易形成的未實現利潤或損失的披露問題。我國《關聯方披露》準則要求企業披露關聯交易中的交易要素很多,但并未指明關聯交易中未實現利潤或損失這一重要信息,即關聯交易中的資產還沒有轉出關聯方外,該資產中內含的利潤或損失尚未實現。國際會計準則規定,投資者與聯營企業或合營企業之間因關聯交易產生的未實現利潤或損失,必須在其聯營企業或合營企業的權益范圍內抵銷。這一方法能較好地防止利用關聯交易事項進行會計舞弊,其缺點是會計處理比較麻煩。因此,可以借鑒國際會計準則的經驗,我國《關聯方披露》準則應明確要求企業披露關聯交易形成的未實現利潤或損失金額。

第三,與金融工具相關事項產生的利得或損失的披露問題。這些利得或損失主要包括:處置子公司及其他營業單位的損益、購買利得、對聯營企業或合營企業的投資收益等。購買利得,指企業在取得長期股權投資及非同一控制下的企業合并時,因付出的投資成本或合并對價小于應享有的被投資企業可辨認凈資產公允價值份額的收益。在現金流量表投資活動現金流量部分,處置子公司及其他營業單位收到的現金凈額是作為單獨項目列報的,因此,在利潤表中,應獨立報告這些重要項目產生的利得或損失。這些交易或事項是比較重要的非正常項目,單獨列報這些事項產生的利得或損失,有利于反映這些項目對企業利潤的影響,有利于反映企業資產管理的信息。

參考文獻:

1.財政部.企業會計準則2006[M].北京:經濟科學出版社,2006

2.財政部.企業會計準則――應用指南2006[M].北京:中國財政經濟出版社,2006

3.財政部會計司.企業會計準則講解2006[M].北京:人民出版社,2007

第6篇：金融會計準則范文

關鍵字：衍生金融工具；新企業會計準則；公允價值；風險準備金

一、緒言

美國等發達國家于20世紀70年代對金融體系的相關管制開始放松，鼓勵實行自由化市場化的金融措施，這在一定程度上促進了金融的蓬勃發展。但與此同時，較寬松的金融管制引起了匯率、利率市場的頻繁波動，使得金融風險發生的可能性加大。衍生金融工具就在這種背景下作為一種規避風險的重要工具應運而生并不斷發展，發揮著套期保值、發現價格、杠桿效應等功能，在很大程度上幫助企業和金融機構規避風險、獲取收入。

但衍生工具本身是一把雙刃劍，帶來經濟效益的同時還有較大的風險。如果對其沒有進行有效控制，很可能給企業造成不可預計的損失。美國次貸危機的發生，演變成了一場系統性的危機，并且呈現出向全球市場擴散之勢。而作為始作俑者的衍生金融創新產品自然成為眾矢之的。衍生金融工具在會計確認、計量、報告等方面引發了一系列問題。因此，分析衍生金融工具會計存在的風險，并采取有力措施進行防范十分必要。

二、我國衍生金融工具會計的發展與現狀

我國是在80年代初逐步開始開展各項衍生金融工具的交易事項。最初是中國銀行于1984年開展境外外匯衍生交易的業務。后來，國內由于相應的金融監管配套機制缺乏，國家對投機性的衍生交易也不加限制，曾出現地下衍生交易等交易現象。1991年才正式推出國內的衍生金融工具，相對來說產生時間比較晚。我國目前公開交易的境內衍生金融工具種類主要包括：認股權證、可轉換債券、股票指數期貨、國債期貨等。除了國債期貨發展到一定程度外，其他種類的衍生金融工具的交易還沒有達到比較大規模。國債期貨產生于90年代初，最先開始只允許券商自營國債期貨交易，后來開始向公眾開放。但后來由于國債現貨市場規模比較小，再加之投機性嚴重、非市場化的利率等原因，出現了一系列的違規操作對社會造成了不良影響。國務院于1995年宣布暫停國債期貨交易。

從目前整體情況看，我國衍生金融工具交易市場還處于起步階段。金融機構從事的業務主要是一些境外衍生金融工具交易，除中國銀行經營了6月期遠期結售匯的交易外，基本不涉及本國的衍生金融工具的交易。而且出于資產負債管理的目的，一般會在國際市場上從事某些相關的衍生金融交易。國內某些大企業也會委托銀行通過在國際市場上進行一些套期性的衍生交易來規避相關風險。

三、我國衍生金融工具會計面臨的問題

由于衍生金融工具本身的以小博大、對價格變動敏感等特點，使得其在為企業提供風險管理手段的同時，反過來又引發了企業新的風險源。近年來的大量研究表明，衍生金融工具會計存在一系列問題，具體表現為：

（一）傳統的會計確認受到質疑

傳統財務會計是對已經發生的事項或交易進行確認。與實物交易不同，衍生金融工具交易作為一種合約，它在未來進行結算。因此在進行會計確認時，會對傳統財務會計確認方法造成巨大的影響。一般的資產和負債都是針對過去的交易，在未來經營期間會有經濟利益的流入或流出。而衍生金融工具交易以契約為基礎，是在未來期間發生的。盡管沒有實際的款項支付，雙方的權利義務在契約簽訂日之后就基本確定。而按照現行標準，此時的權利義務不能稱為資產負債，只能作為會計報告的“表外事項”進行披露說明。但由于衍生金融工具交易涉及的數額往往比較大，如果對該部分合約不予確認，隱含其中的巨大風險將游離于會計報表外，這將在很大程度上影響會計信息使用者進行相關的決策。而會計信息的重要性原則也要求其不能偏離于會計報表之外。因此，按照傳統的計量標準對衍生金融工具進行會計確認顯然是行不通的。

（二）計量基礎的確定不夠成熟

傳統會計計量一般以歷史成本為基礎，按照交易發生時所付出的原始成本進行會計計量。而衍生金融工具交易的初始凈投資很少，其交易價格又隨著標的物的價格而上下波動。至于涉及到的期權費、保證金、手續費等，并不能代表衍生金融工具交易的內在價值。此時如果仍以歷史成本進行計量，很難反映其真實價格及損益，包括金融資產和金融負債的真實情況以及持倉盈虧變動情況；如果不按照歷史成本進行計量，勢必會影響其計量的可靠性，同時對會計報告整體的可比性和有用性也會造成一定影響。但是，就目前實際情況來看，在我國用公允價值計量衍生金融工具的條件還沒有達到。首先，對采用公允價值進行計量的重視程度不夠。由于各種歷史原因，傳統會計并不重視公允價值，而且公允價值的接受程度相對來說比較差，運用的范圍也很小。如果在這種情況下對衍生金融工具進行公允價值的表內計量，很可能造成報表體系內計量模式不統一，使得各個會計科目之間具有不可比性。其次，計量的可靠性在實際操作上受到限制，沒有足夠的保障。目前我國從事的一般是國際市場統一提供的符合標準合約要求的衍生金融工具交易，相對來說，會計人員運用公允價值進行計量和估值的經驗很少。

（三）會計核算和披露的不適應

現階段我國衍生金融工具業務較少、種類較單一、金額較小，基本上還是按照傳統的會計方法處理衍生金融工具交易。但金融創新的不斷發展使得衍生金融工具交易也越來越多，金額越來越大，繼續按傳統的會計方法核算，會使企業的資產價值得不到真實的反映，而且難以如實反映企業財務狀況和經營成果。另外，在進行會計報告的披露時，同樣需要考慮財務信息使用者的信息需求，具體制定衍生金融工具交易的信息披露內容規范、披露程度、披露方式的要求等，來不斷增進財務報告的有用性。

四、新會計準則下衍生金融工具會計問題的改進構想

新會計準則第22號《金融工具的確認和計量》的頒布，基本上滿足了我國現階段對衍生金融工具會計確認與計量的要求。新的會計準則不斷與國際會計準則趨同，在會計確認和計量上都對公允價值的計量屬性非常重視。但在建立我國衍生金融工具會計時，要結合我國經濟發展的客觀現實，逐步修訂和完善相關的會計規范。新會計準則下衍生金融工具會計問題的改進構想具體可以從以下方面努力：

（一）謹慎選擇公允價值進行計量

由于衍生金融工具基本上沒有初始成本，選擇公允價值進行計量在一定程度上可以保證財務報告的信息使用者對會計信息相關可靠的要求，從而進行有效地投資決策。但在我國現有的市場條件下，公允價值很難保證絕對的公允性。公允價值在次貸危機中體現的缺陷非常明顯：市場高漲時造成金融產品價值的高估，而市場低落時低估了金融產品的價值，同時放大了收益和虧損。因此應降低對公允價值的依賴程度，謹慎使用公允價值。同時通過建立與之適應的市場體制，使會計人員可以更加容易地獲得按公允價值計量所需的各種信息，從而進行相關的會計活動。

（二）健全內部控制制度

對于衍生工具業務而言，建立積極而審慎的內部控制制度，可以有效防范風險。其一，管理層應根據企業整體目標確定衍生金融工具業務的具體目標，進而確定企業的風險偏好。同時要求從事衍生金融工具相關業務的人員要樹立風險管理理念，在具體開展業務活動時堅持謹慎性原則。其二，構建企業內部的風險管理組織架構。由董事會進行指導，成立相對獨立的風險管理部門，負責相關的風險管理并降低交易風險。第三，董事會應持續監督衍生金融工具相關內部控制的執行情況，建立衍生金融工具內部控制制度并保證其有效實施。

（三）計提衍生金融工具風險準備金

由于我國金融市場正在逐步成熟，風險度量的方法也越發成熟，根據風險程度計提風險準備金具有可行性。在進行具體操作時，可以設立會計調整科目――金融工具風險準備金，進行相關的風險準備計提與沖減。管理當局應根據企業實際情況建立保證金制度，按照不同類別的衍生金融工具交易風險收取保證金，不斷縮小衍生金融工具的杠桿效用。

（四）改進現行會計報表和附注的相關項目

首先，將資產分為“非金融資產”和“金融資產”，同樣將負債分為“非金融負債”和“金融負債”。其中，對于非金融資產和負債，比照傳統會計科目仍然可按流動性順序排列；而對于金融資產和負債，可以從風險管理的角度出發，按風險程度大小順序排列。另外，將屬于表外項目的衍生金融工具表內化，在報表附注中進行相關披露，方便投資者做出相關的決策。

（五）建立健全衍生金融工具會計的反應機制和風險監管系統

根據我國經濟環境的變化情況，應建立健全衍生金融工具會計相應的反應機制和風險監管系統。要及時了解相關會計信息使用者的需要，確保衍生金融工具會計的發展與社會經濟整體的發展相適應協調。同時，相關的會計準則和法律規范必須逐步完善，以此更好地引導與規范金融的發展。而對于相關的風險監管系統應從事前、事中和事后監督三個方面予以落實。通過對衍生金融工具風險預警體系的制定與考核進行有效的事前監督。在事中監督時，要對其穩健經營進行動態監控、及時反饋。還要通過事后監督是對金融機構的經營結果進行全面檢查，考核其執行相關控制指標的情況是否達到要求，并及時進行改進工作。

總之，我們要積極看待衍生金融工具對傳統會計理論的影響，在新會計準則不斷完善的前提下，構建衍生金融工具會計準則。以實質重于形式為的要求謹慎選擇公允價值計量、健全內部控制制度、計提衍生金融工具風險準備金、健全反應機制，構建衍生金融工具會計風險監管體系，并不斷與國際會計準則接軌。

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第7篇：金融會計準則范文

但是，第39號國際會計準則還只是一項暫時的（INTERIM）金融工具確認和計量會計準則，距離IASC金融工具會計準則的終級目標（核心是以公允價值計量金融資產和金融負債）還有一段路要走。本文首先介紹金融工具會計準則的制定背景然后簡要地了金融工具會計要解決的和已有的金融工具會計準則又解決了什么問題，解決到什么程度；最后，分析了金融工具國際準則需要進一步完善的主要方面和建議。

一、金融工具國際準則的制定背景

IASC之所以要立項制定金融工具會計準則，其原因可以概括為如下幾點：

第一，以往的會計實務使許多衍生金融工具無法得到確認。衍生金融工具的一項重要特征就是其不要求初始凈投資，即使有要求也相對少。比如，金融遠期合同和利率互換這項衍生金融工具在獲得時并不需要初始凈投資。換句話說，沒有初始成本。而沒有成本又如何入帳呢？問題還在于，如果某衍生金融工具不入帳，其后的公允價值變動又不予確認，留給企業的很可能就是重大風險了。從會計核算的角度講，對多敷衍生金融工具不予確認的后果不僅沒有充分地量化企業存在的風險，沒有估計這些風險對企業財務的，還使企業的財務報表不完整，從而損害地有用性。

第二，投資是一項重要金融工具，而《國際會計準則第25號一投資會計》卻允許企業對其擁有的債務和證券投資選擇以成本或成本與市價就低進行計量。這種選擇的廣泛使用，對不同企業之間財務報表信息的可比性無疑是有損害的。

第三，缺乏合理、統一的會期會計規范。衍生金融工具的重要作用就在于其規避風險，也就是通常所說的進行“套期保值”或“套期”。對套期如何核算，國際會計準則缺乏指南。結果是，有些企業可能從會計核算的角度獨自地設計某種套期關系，以達到自己追求的核算效果。有時，企業整個地不對用于套期的衍生金融工具（俗稱套期工具）的公允價值變動予以確認；而另一些企業則將這些公允價值變動作為資產或負債予以遞延，或在權益中確認。這顯然有悖于財務會計信息的可比性原則。此外，將公允價值變化作為資產或負債予以遞延也不可取。公允價值變動即利得或損失，如何將會負債或資產的定義呢？面對層出不窮的風險，面對為規避這些風險而不斷創新的金融工具，面對殘缺不全的套期會計，國際會計準則確實需要關注金融工具會計準則。

第四，資產證券化是近年來最重要的金融創新之一，但會計核算如何應對，國際會計準則卻少有規范。此外，縱然有國際會計準則涉及減值問題，但對某些金融資產減值問題如何處理，國際會計準則尚未作出規定。

總之，在國際金融市場向縱深方向發展、衍生金融工具日益推陳出新的情況下，盡早地從概念框架的角度建立一個（套）綜合性的金融工具會計準則是必要的。

二、金融工具會計要解決的問題

泛泛地講，金融工具會計應解決金融工具的確認、計量和披露問題。金融工具獨立的性質和復雜性使這些問題趨于復雜。具體地說，金融工具會計要解決的問題主要包括：

1、如何定義金融工具？包括如何定義衍生工具？

2、是否所有金融工具均能在表內確認？如果是，企業又應在何時對其予以確認？

3、在初次計量時，金融工具應以何種計量屬性進行計量？在后續計量時，又應以何種計量屬性進行計量？如果不能完全運用公允價值進行計量，又如何界定何時以成本計量、何時以公允價值計量、何時以成本與市價孰低計量或其他計量屬性進行計量？

4、對于以歷史成本計量的金融工具，歷史成本又如何調整（如是否采用攤銷的）？減值問題又如何考慮？

5、對于不以歷史成本計量的金融工具，比如說以公允價值計量，那么價值本身如何確定？有市場標價的金融工具如何定價？沒有市場標價的金融工具又如何定價？價值變動又如何確認和計量？

6、在什么情況下，企業可以認定某項金融資產（負債）已出售（結算），因而應在資產負債表上終止確認？（對于金融資產而言，這里較難處理的問題是資產證券化問題）

7、對于那些具有權益和負債雙重特征的金融工具（如可轉換債券，法定可贖回優先股）發行方應如何進行核算？

8、在什么情況下，金融資產和金融負債可以相直抵銷？

9、何為會期？是不是所有的金融工具均可用于套期？用什么標準評判企業進行的套期是有效的？從會計核算的角度，如何對套期進行分類？針對不同類套期又如何進行會計處理？

10、對于金融工具尤其是衍生金融工具，應披露哪些？對于以公允價值計量的金融工具，其公允價值變動是在變化的當期計入凈利潤還是先通過其他報表（如綜合收益表）反映？如何先在共他報表中反映；是否需要在隨后特定事項發生時轉入收益表？

三、第32號和第39號國際準則解決了什么問題

基于金融工具本身的復雜性、會計國際協調客觀難度以及金融工具會計概念框架的不成熟等原因，金融工具國際會計準則制定采取“兩步走”的策略。1995年5月公布的《國際會計準則第32號——金融工具：列報和披露》（下稱第32號國際準則）是第一步努力的成果；第二步的工作正在進行當中，第39號國際準則是第二步工作的中間成果。

第32號國際準則解決的主要有：第一，明確了工具的發行方對發行的金融工具如何分類，其中還明確了相關利息、勝利、利得和損失的分類；第二，明確了金融資產和金融負債相互抵銷的條件；第三，明確了對金融工具應披露的信息。

第39號國際準則觸及金融工具的核心和難點問題，即金融工具的確認和計量。概括起來，第39號國際準則解決的問題主要有：第一，基于衍生金融工具的本質特征對其進行了定義；第二，明確了當企業成為金融工具合同條款的一方時，應在資產負債表上確認一項金融資產或金融負債。第三，明確了企業失去了對金融資產內含的權利時應終止確認該金融資產；明確了企業的金融負債只有在消除（即合同中規定的義務解除、取消或逾期）時才能從資產負債表上剔除；第四，明確了金融資產和金融負債在初始確認時應以成本計量。而在后續計量時，對于金融資產（不包括指定為被套期工具的金融資產），則應依據金融資產所屬的類別不同、采取不同的計量屬性，或者是公允價值，或者是攤余成本；對于金融負債（不包括指定為被套期工具的金融負債），也應分別不同情況運用不同的計量屬性。第五，給出了確定公允價值的指南；第六；明確了金融資產減值的處理原則；第七，將套期分為三類，即公允價值套期、現金流量套期和國外主體凈投資的套期；并就不同類型的套期活動形成的利得或損失如何處理規定了具體原則；第八，進一步修正和補充了第39號國際準則要求的金融工具信息披露。

總體上講，第32號國際準則和第39號國際準則初步解決了當前金融工具會計實務中存在的問題，基本滿足了當前國際金融創新活動對國際會計準則的需要。但是，也應該看到，這兩項金融工具國際準則無論在概念的性，還是的完整性方面均還有“潛力”可挖，距離最終以公允價值作為金融工具單一的計量屬性的目標距離還更遠。另外，從橫向看，金融工具會計準則的國際協調，同樣還須“努力”。IASC這兩項金融工具準則，與美國FASB第133號公告為代表的金融工具會計準則以及英國ASB《財務報告準則第13號——衍生和其他金融工具：披露》之間協調的空門依然存在。

四、還需要解決的問題

1997年國際會計準則委員會公布了一份研究報告，題為《金融資產和金融負債會計》，該份報告提出了對所有金融工具均平用公允價值計量、相關的公允價值變化全部計入變化當期的損益的主張。雖然這份研究報告團其綜合而嚴密受到各方好評，但人們還是擔心：是否公允價值能夠可靠地計量；是否投資者和債權人也認為公允價值計量屬于對于所有的金融資產和金融負債（包括持有到期的金融資產和金融負債）均有用；是否所有的公允價值變動形成的未實現利得和損失計入凈利潤也合適，哪怕是對企業自身債務也是如此，等等。所有類似的擔心使IASC理事會意識到，研究報告提出的許多設想在短期內是不能付諸實施的。這世間接地促成暫時性金融工具國際會計準則（第39號國際準則）的誕生。完成了第39號國際準則后，就金融工具國際準則，IASC還需要研究解決的問題，地也就集中如何“抹平”在第32號和第39號國際準則與1997年公布的研究報告所提出的各種設想之間的“間隙”。此外，從1997年至1999年，時間跨過兩年年頭，這期間國家會計準則有了新的（如美國公布了第133號公告，英國公布了一份別具一格的金融工具披露和列報財務報告準則），金融工具也有了新的創新。對應地，為完善金融工具國際會計準則還需要增進會計國際協調和自身的創新。限于篇幅，以下僅就終止確認、計量、套期會計以及利得或損失的列報等方面予以。

（一）金融資產的終止確認。第39號國際準則規定，當企業不再“控制”已轉讓的金融資產肘，應將相應的轉讓交易核算為一項“銷售交易”；反之，則應核算為一項“融資交易”。對于何種情況出現，才能認定企業沒有對已轉讓資產施以控制，第39號國際準則給出若干指南。事實上，對“控制”的認定很難。近年來國際金融市場迅速增長的資產證券化交易等金融創新，更使這個問題趨于復雜，而第39號國際準則提供的指南相對簡單，不能完全適應市場需要，有必要進一步充實。比如說，可以考慮增加“資產轉讓方與已轉讓資產徹底分離”等條款來充實對“不再控制的解釋。

（二）金融工具計量。無論從會計信息對投資者進行理性的投資，還是簡化金融工具會計核算本身，公允價值均要強于其他計量屬性。第39號國際準則在公允價值計量屬性的運用方面邁出了非常大的一步，預期對現行會計實務將產生重大的。但是，圍繞公允價值會計仍有一些問題有待進一步討論。以下略舉幾項進行分析。

l、與公允價值確定有關的概念問題。（1）在確定無公開標價金融工具的公允價值時，用得較多的是采用內部預計未來現金流量的折現值作為計量基礎。從公允價值定義看，如果能更多利用外部信息，就最好不要利用內部信息。比如，在某些情況下，不公開交易條件下的交換產生的市場價格等市場信號比內部預計現金流量折現值來確定無公開標價金融工具的公允價值，可能更有意義。（2）對于某些金融工具，企業在確定其公允價值的可以有兩種選擇，以立即結算價值為基礎，或以預期結算價值為基礎。哪種更合適？本文贊同按預期結算價值為基礎。（3）企業在利用某項金融工具時，通常是將它與其他類似金融工具放在一起形成組合進行風險管理，也就是通常說的“打包”現象。此時，單項金融工具的公允價值確定要不要考慮“打包”的影響呢？本文以為，在這種情況下，單項金融工具的公允價值確定應建立在類似金融工具組合的價值基礎上，而不是單項金融工具的可觀察或估計的市場價格上。

2、與公允價值變動有關的問題。企業自身信用風險的變化，必然導致其承擔的金融負債的公允價值發生變化。從概念上講，既然對金融資產的公允價值變化予以確認，對金融負債的公允價值變化也應予以確認。問題在于，如果企業的信用惡化，是否就應確認一項收益呢？本文以為，穩健的做法還是在披露合適。

（三）套期會計。如果所有金融工具均以公允價值計量，同時將公允價值變動計入損益，那么套期會計也就不會像現在設計的那么復雜。所謂公允價值套期會計也可能不要了，因為有效套期部分（利得或損失）自然地會相互抵銷，無效部分也會隨之計入當期損益。但是，還有一些套期會計規則需要制定，比如，針對不以公允價值計量的非金融資產或負債進行套期、對與未來交易有關的各種風險進行套期等。需要擬定運用套期會計的規則。本文以為，類比地運用現金流是套期會計規則可能更合適。

第8篇：金融會計準則范文

關鍵詞：新會計準則；可供出售金融資產；不足

中圖分類號：F830.9 文獻標識碼：A

文章編號：1005-913X（2012）07-0087-01

一、可供出售金融資產涵義

《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》應用指南（以下簡稱金融工具指南）規定：可供出售金融資產通常是指企業沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項的金融資產，即沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或持有至到期投資等金融資產的，可歸為此類。比如，企業購入的在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等，如果企業持有金融資產的意圖不明確，既不想短期出售，也不想持有至到期，則可以將該金融資產劃分為可供出售金融資產。

二、可供出售金融資產成為企業的“利潤蓄水池”

（一）分類的隨意性較大

由于金融資產的分類取決于企業管理層的持有意圖，因而，金融資產的分類隨意性較大，沒有較為嚴格的界定標準。一項以公允價值計量的金融資產，根據管理層的意圖劃分為交易性金融資產還是可供出售金融資產，直接影響到損益的確認，交易性金融資產在后續計量的過程中，其公允價值的變動將計入當期損益，而與交易性金融融資產不同，可供出售金融資產的公允價值變動記入資本公積，從而影響到的是公司的權益，體現在賬面的是浮盈，只有在處置可供出售金融資產時，將取得的價款與該金融資產賬面價值之間的差額，計入處置當期的投資損益；同時，將原直接計入所有者權益的公允價值變動累計額對應處置部分的金額轉出，計入投資損益。這就可能導致出現一種現象，企業不根據實際的持有意圖和能力，直接將絕大部分金融資產劃分為可供出售金融資產，掩蓋資本市場波動對經營成果的影響，達到粉飾“投資收益平滑可持續”的目的。當市場行情不好時，企業在期末通過兌現浮盈，保留浮虧來增加當期利潤；當市場行情好時，企業又可以根據當期經營考核指標需要多少利潤來兌現多少利潤。

可以看出，公允價值計量的引入，使企業財務報表反映的資產狀況和經營成果與資本市場的波動保持密切關聯，而由于對如何界定管理層的持有意圖并沒有明確的判斷標準，新準則對金融資產的劃分標準顯然給企業增加了調節利潤的空間。

（二）減值的判斷標準不確定

金融工具指南規定：企業應當在資產負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產的賬面價值進行檢查，有客觀證據表明該金融資產發生減值的，應當認減值損失，計提減值準備。

可供出售金融資產是以公允價值計量的，如果公允價值下降被判定是暫時的，則進行的會計處理是減少資本公積—其他資本公積和可供出售金融資產—公允價值變動，即影響的是權益而不是損益，而如果公允價值下降被判定為非暫時的并且存在表明金融資產發生減值的客觀證據，則應按照資產減值相關規定確認資產減值損失，并將原計入資本公積的公允價值變動轉入資產減值損失。

根據新準則，金融資產發生減值的客觀證據，包括下列各項：1.發行方或債務人發生嚴重財務困難；2.債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發生違約或逾期等；3.債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發生財務困難的債務人作出讓步；4.債務人很可能倒閉或進行其他財務重組；5.因發行方發生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場繼續交易；6.無法辨認一組金融資產中的某項資產的現金流量是否已經減少，但根據公開的數據對其進行總體評價后發現，該組金融資產自初始確認以來的預計未來現金流量確已減少且可計量，如該組金融資產的債務人支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區失業率提高、擔保物在其所在地區的價格明顯下降、所處行業不景氣等；7.權益工具發行方經營所處的技術、市場、經濟或法律環境等發生重大不利變化，使權益工具投資人可能無法收回投資成本；8.權益工具投資的公允價值發生嚴重或非暫時性下跌；9.其他表明金融資產發生減值的客觀證據。

這樣的判斷標準看起來合理，但實際上很難讓人準確把握，給會計實務操作帶來很大麻煩，因為界定公允價值下降為非暫時的同樣需要取決于管理當局的判斷，當資產的公允價值出現下降時，若管理層不決定計提減值準備，則浮虧部分只會作為公司凈資產的減少影響當期的資產負債表，可以不在利潤表中有所體現，特別是對于企業持有的證券投資，嚴重或非暫時性下跌的標準或比例是多少，準則并沒有明確量化。

第9篇：金融會計準則范文

【摘 要】 本文系統分析了歐盟對國際會計準則的認可程序，以金融工具會計準則為例，分析了歐盟認可機制的特點和意義，并提出了我國應借鑒的相關建議。

【關鍵詞】 歐盟； 國際趨同； 雙層認可； 金融工具會計； 建議

自IASC改組為IASB以來，會計準則國際趨同的步伐明顯加快。作為主要經濟體之一，歐盟已經采納國際會計準則并積極推行國際趨同戰略，其中采取的許多舉措，對于我國具有重要的借鑒意義。

一、歐盟會計協調的戰略轉變：采納國際會計準則

適應從經濟一體化走向政治一體化的國家間聯盟進程的客觀需要，歐盟（EU）自20世紀60年代起就致力于內部會計協調，并在不同時期對協調戰略作出了富有現實意義的調整。如早期的歐盟會計指令（EU Directives），20世紀90年代的會計咨詢論壇（Accounting Advisory Forum，AAF）等。但這些協調措施均沒有達到預期目的，也阻礙了歐洲內部資本市場的發展，更不適應資本市場的全球化要求。“因此，歐盟必須盡快建立統一的并被大多數證券交易機構認可的會計準則，而此時再在歐盟內部進行會計協調，不僅面臨較大的阻力，且成本巨大，在國際上被認可也不得而知。”（趙向東，2004）

正當歐盟進退兩難時，成立于1973年的國際會計準則委員會（IASC）在全球的影響卻不斷擴大。2000年5月，證券委員會國際組織（IOSCO）對IASC已完成的40項核心準則中的30項通過了評審，并將其推薦給各國的證券監管機構，IASC所制定的國際會計準則（IAS）及其解釋得到了越來越多國家的支持和認同。美國證券交易委員會（SEC）也將有可能接受IAS。這就意味著在國際資本市場上，IAS將成為國際公認的編制財務報表的標準，而IASC也可能成為被認可的全球會計準則制定者。歐盟認識到，要建立自己的會計準則委員會、制定自己的會計準則，成本很高。而基于原則導向的IAS與歐盟會計指令之間的差距并不大，較易與歐盟各國的會計相協調。而且，由于歐盟一直積極參與IAS的制定及其他活動，IAS實際上已經充分考慮了歐盟的利益。①因此，歐盟決定：與IASC合作積極推進會計國際趨同。

歐盟委員會于2000年6月13日了題為“歐盟財務報告戰略：未來走向”的建議文件，表示打算提交歐洲議會立法討論，強制性要求在歐盟上市的公司最遲于2005年采用IAS編制合并報表。由此拉開了歐盟接受IAS的序幕。2001年2月，歐盟委員會規章草案，擬提交歐洲議會和歐盟部長級會議審查。草案要求所有已在歐盟國家上市的約7000家公司（包括銀行和其他金融機構）在2005年之前按照IAS編制合并報表，并建議在2007年前將這種要求擴展到所有擬在歐洲上市的公司。此外，允許成員國自主決定是否要求本國的非上市公司采用IAS編制合并財務報表或單獨的財務報表。2002年3月12日，歐洲議會以492票贊成、5票反對、29票棄權的絕對優勢批準了歐盟委員會的建議。同年6月7日，歐盟委員會的規章草案在歐盟理事會上獲得通過。緊接著在7月19日，歐洲議會和歐盟委員會在布魯塞爾召開大會，討論通過了“關于運用國際會計準則的第1606/2002號決議”，為IAS/IFRS②在歐盟的實施徹底掃除了法律障礙。至此，歐盟正式決定上市公司財務報告采納國際會計準則。

二、歐盟對國際會計準則的認可機制及其特點

歐盟對國際會計準則并不是毫無保留、無條件接受的。歐盟委員會在2000年6月的建議文件中就提出了在政治和技術兩個層面建立歐盟的認可機制（EU endorsement mechanism），以監督IAS在歐盟國家的執行，保證IAS能夠為歐盟上市公司的財務報告提供一個恰當的基礎。在2001年2月的規章草案中建議成立一種新的歐盟機制“評價IAS并使它們在歐盟使用獲得立法的批準”，該機制通過建立會計監管委員會（ARC）在政治層面上運作，以決定接受還是拒絕國際會計準則的使用。歐盟委員會仿效證券委員會國際組織（IOSCO）對IAS有條件認可的方式而實行了雙層認可機制。

第一層次為技術層次，由歐洲財務報告咨詢小組（European Financial Reporting Advisory Group，EFRAG）負責。EFRAG成立于2001年6月，是一個具有廣泛社會基礎的，由歐洲會計職業團體、財務報表編制者、使用者、國家會計準則制定機構組成的獨立的民間組織，它代表會計職業界、股票交易所、財務分析師以及相關企業的利益。EFRAG的主要職能是：第一，以事前介入的方式與IASB廣泛接觸，積極參與其準則的制定及其他活動，確保IASB在制定準則時充分了解和關注歐盟所提出的重大會計問題，維護歐盟的利益。第二，為歐盟委員會接受采用個別國際會計準則提供專業評估與咨詢，就是否予以認可和采納提出建議，同時協調歐盟內部有關使用IAS的利益團體的意見。EFRAG的技術專家組（EFRAG Technical Expert Group，EFRAG-TEG）則在具體技術層次上給予歐盟委員會有關認可IAS的決定和建議。

第二層次為立法層次，由歐洲會計監管委員會（Accounting Regulatory Committee，ARC）負責。ARC是歐盟委員會根據1606/2002號法令成立的會計監管機構，由歐盟委員會主席和各成員政府部門或監管機構派代表組成。EFRAG負責向ARC建議是否在歐盟范圍內認可某項國際準則，而ARC在立法層次上負責審批EFRAG提交的采納建議及具體時間表。如果EFRAG反對采納某項國際準則，立法層次也將反對；如果EFRAG主張采納，而立法層次予以反對，那么立法層次必須提出并證明其理由，而EFRAG則必須尋找替代方案。歐盟委員會將根據ARC每次會議討論的結果命令采用那些準則。

另外，銀行咨詢委員會（The Banking Advisory Committee，BAC）也在認可程序中發揮了重要作用。BAC代表了歐盟金融業的利益，在EFRAG-TEG中具有觀察員的身份。報表編制組委會則是BAC下設的技術專家組，主要解決具體的技術問題。為了確保銀行的利益得到充分考慮，BAC就IAS中與現有銀行業及銀行制度中相沖突的部分給歐盟委員會提出建議。最為典型的是其反對實施IAS39，所以這項準則到目前還沒有得到完全認可。

三、歐盟對國際會計準則的認可程序：以金融工具準則為例

不論從政治上還是從法律上，歐盟都不可能將準則制定權授予歐盟無法施加影響的民間會計準則制定機構，即重組后的IASB。歐盟認可IAS的程序和機制，反映了其積極參與國際會計準則的制定和修改、謀求對準則的制定權以維護自身利益。這在金融工具會計準則認可和協調中得到了充分體現。

（一）早期的金融工具會計準則

國際會計準則中涉及金融工具業務的主要有兩項：《IAS 39金融工具：確認和計量》和《IAS 32金融工具：披露和列報》。對于前者，IASC從1984年就開始探索，對于后者的研究也從1991年就開始了，1995年6月了IAS32（1996年1月正式生效）。隨后，因為證券委員會國際組織（IOSCO）要求IASC在1998年以前完成一套適用于國際資本市場的“核心準則”。IASC在時間緊迫的情況下于1997年做出了決定，在1998年必須完成一份金融工具確認和計量準則，以便在統一的金融工具準則出臺前使用，這就是《IAS39金融工具：確認和計量》。因此IAS39自誕生之初就充滿爭議。2001年7月，IASB宣布啟動IAS32和IAS39修改項目，并成立了IAS39應用指南委員會（IGC）作為這一領域的咨詢機構，該委員會制定了長達200頁的《IAS39應用指南》。2002年6月20日，IASB了《修改IAS32和IAS39》的征求意見稿，并承認無法對金融工具準則中的問題全面重新考慮，只要存在混合計量基礎，金融工具準則勢必存在一定程度的復雜性和不一致性。希望通過這次修改能夠在一定程度上增加相關指南、消除準則內部的不一致。2003年3月，IASB“首開先河”召開了一系列針對這份征求意見稿的圓桌討論會，就修改項目的170多份反饋意見同各方進行了深入的討論。

（二）歐盟對金融工具會計準則的認可

雖然歐盟于2002年7月通過了第1606/2002號法令，決定采納國際會計準則，但在關鍵的金融工具方面態度一直比較強硬。歐盟會計監管委員會在2002年7月建議從2005年1月1日開始采用的具體國際會計準則中，就不包括IAS32和IAS39。2003年7月，歐洲財政部長理事會（ECOFIN）經過討論后也認為IAS32和IAS39暫時不適合于歐洲，并建議歐盟委員會敦促IASB及時、高質量地完成修改工作。歐盟委員會敦促IASB、銀行業和保險業“采取更積極的行動，開展更廣泛的對話，以取得各方都能接受的成果”。隨即，歐洲會計監管委員會通過投票方式一致表決通過采納除IAS32、IAS39及相關的解釋第5、16、17號之外的其余所有國際會計準則（但不包括IFRS）及其解釋公告（SIC），并建議歐盟委員會對其加以認可。2003年9月，歐盟委員會正式批準了所有現有的國際會計準則（IAS32和IAS39及相關指南除外）在歐洲使用。這樣，修改金融工具項目成為國際會計準則項目中最令人矚目的部分。

除了歐盟同IASB在準則制定上的利益之爭外，單純從技術角度分析，IAS32和IAS39無論從質量上還是應用的其他考慮上，同歐洲實務界的要求還存在一定差距。歐盟將其排除在外，也是成員國的呼聲（法國就向ARC提交了他們認為其中存在問題的報告）。

2003年12月，IASB經過理事會上14次討論后正式了上述兩項修改后的準則，但修改后的IAS39一就遭到了歐洲中央銀行、巴塞爾委員會和歐盟委員會的強烈批評，焦點集中在公允價值計量選擇權和套期會計問題上。按照修改后的IAS39，會計主體有權指定對單項金融資產或金融負債以公允價值計量，并將公允價值的變動確認為損益，這就是“公允價值選擇權”。歐洲央行等監管機構反對這種激進的做法，認為公允價值選擇權不應毫無節制地適用于所有金融工具，全面的公允價值計量會被濫用，進而會誤導信息使用者。歐盟同IASB在金融工具準則方面的矛盾再次浮出水面，也暴露了該準則在技術方面存在一些爭議。

針對歐洲央行等機構的反應，國際會計準則委員會基金會（IASCF）受托人主席保羅?沃克2004年2月出面任命了由歐洲金融和監管機構的高級官員組成的、為IASB提供咨詢的“金融機構相關會計準則歐盟咨詢組”，以尋求協調一致。根據歐盟監管機構的意見，IASB于2004年2月21日通過了進一步修改IAS39的原則，決定對使用“公允價值選擇權”的條件進行限制。IASB主衛?泰迪（David Tweedie）2004年9月也強調，盡管IASB認識到歐盟認可所有IASB準則（包括IAS39）所面臨的挑戰，但是對IASB準則的部分批準采用，將面臨破壞準則內在完整性和一致性的風險，并將使得準則的一致運用面臨更多的困難。

歐盟會計監管委員會（ARC）2004年10月1日投票通過了IAS39在歐洲的采用，但前提是進行兩項修訂：1.禁止將公允價值選擇權應用于負債。因為這與歐盟第4號會計指令相違背，此項修訂具有強制性，要求所有的公司都必須遵循，也希望IASB于2004年12月前予以修訂。2.允許對基于投資組合的核心存款的利率套期采用公允價值套期會計。但是，此項修訂并非強制性，歐盟成員國可以選擇是否遵循。2004年11月，歐盟委員會采納ARC的建議，在宣布采用IAS39的同時，拒絕采用其中關于公允價值計量選擇權和套期會計的規定，這一決定后來被人們稱為兩項“例外”。③歐盟負責境內市場和服務的委員查理?麥克里維希望IASB能在2004年12月份解決IAS39的公允價值選擇權問題，在2005年秋季解決套期會計問題，并聲稱（歐盟）將不惜一切代價避免這些重要問題的拖延。這無疑給IASB早日解決IAS39有關問題敲響了警鐘。隨即，歐洲委員會正式表決通過有保留地采用IAS39。

針對歐盟的意見，IASB于2005年6月16日了對IAS39的修改，對公允價值計量選擇權做出限制。只有符合以下條件之一的金融資產或負債才能以公允價值計量，價值變動計入損益：（1）持有待售的金融資產或負債；（2）用公允價值計量會消除或顯著減少計量不一致性的金融工具；（3）包含嵌入衍生工具的混合金融工具（除非嵌入工具無法顯著改變相關現金流量）；（4）根據企業管理層管理和評價某一資產、負債組合或資產和負債共同組合的方式，而不是根據資產或負債的性質被指定用公允價值計量的金融工具。

2005年7月8日，歐盟各成員國在ARC會議上全體一致接受了對IAS39中公允價值選擇權規定的修訂。這次，ARC已向歐洲議會宣傳了修訂內容，使之沒有做出反對意見。2005年11月15日，歐盟委員會批準采用IASB新的對IAS39的修改，認可了其中關于公允價值計量選擇權的部分，從而邁出了消除金融工具國際準則“例外”的重要一步。同時，修改還得到了歐洲央行和巴塞爾委員會的支持。對于僅剩的套期會計“例外”，歐盟委員會負責內部市場和服務的委員查理?麥克利維表示，將盡快與IASB共同尋求有效的解決方案。

四、啟示與建議

2006年，我國建立了與IFRS“實質性”趨同的企業會計準則體系，“創造了一個既堅持中國特色又與IFRS趨同的會計準則制定模式，建立了一個既能讓國人認可、又能使國際認同的準則趨同平臺”（王軍，2006）。但國際趨同是一個動態、艱苦的過程，我國新會計準則的頒布只是趨同的第一步。歐盟對國際會計準則的認可機制，對于我國具有重要的借鑒意義。

（一）歐盟對國際會計準則實行雙層認可機制，完全是基于自身利益作出的理性選擇

在經濟全球化的背景下，統一會計準則的應用是大勢所趨。但是，國際會計趨同之路漫長，IFRS的制定過程也是利益相關者之間博弈的過程。作為多個國組成的多元利益共同體，歐盟必須確保自己的意見在國際會計準則的制定過程中得到充分考慮。雙層認可機制充分體現了歐盟維護本地區利益的出發點和目標，是基于自身利益考慮的理性選擇。隨著市場經濟的不斷發展，我國的利益多元化趨勢進一步加強。為保障各方利益，我國應充分考慮本國國情，借鑒歐盟的做法，建立相應的機制對IAS進行全面的認可。“與歐盟相對比，盡管我國掌握了更大的對國際會計準則的采納權，但卻支付了更高的準則制定成本”（汪祥耀、李連華、姚霏，2006）。因此，我們應該以更加務實的態度，在促進會計準則趨同的基礎上，積極參與國際會計準則的制定過程，包括利用IASB會議的開放機制增加發言權、積極對征求意見稿提出意見，爭取在各個層面上提高我國在IFRS制定中的影響力，以維護國家利益。

（二）歐盟的認可程序有一套完整的組織架構，并顯示出了高度專業性和廣泛性

由于實施IAS涉及到成員國各方面的利益，歐盟建立了一套完整的組織架構來進行保障。歐盟委員會在認可程序中居于中心地位，它將IASC制定的IAS交由EFRAG和ARC進行研究、審核；同時，又將有爭議的內容轉給歐盟理事會仲裁；最后，再將認可的IAS提交歐盟頒布實行。2006年10月，歐盟就認可程序又新增了歐洲議會環節。而更為重要的是，歐盟依靠EFRAG、ARC、BAC等專業性機構對IAS進行評審，而這些機構吸納了各相關利益集團的專業人士，具有相當的廣泛性；各專業機構之間各負其責，又相互制約、支持與監督，在整個認可程序中并無一個擁有絕對權力的機構。即使是在整個程序中居于中心的歐盟委員會，本身對爭議也無決斷權，而是按既定程序提交歐盟理事會投票表決。歐盟委員會廣泛聽取、充分尊重EFRAG的專業建議并提交給ARC，授權ARC檢查IAS與歐盟現有的會計基礎是否相適應；然后，ARC在規定的時間內對此做出報告。EFRAG在整個認可程序中承擔的任務最多，起決定作用，但它也受到來自歐盟委員會、ARC和BAC方面最多的制約和監督。

目前我國準則的制定并不是直接對IFRS進行逐項認可，而是在獨立制定準則的過程中考慮是否采納IFRS的相關內容，并通過會計準則委員會在技術層面征詢意見、財政部在立法層面負責。當前條件下，我國可以借鑒歐盟經驗，從相關機構和不同利益集團組織中選派熟悉IAS及相關知識和業務的專業人士，組成不同的專門機構，各負其責，既相互支持，又互相制約和監督，從技術、政治、法律角度對IAS進行認可。對于適合我國的應盡可能采納；對于與目前會計環境不適應的，建議由專業機構研究后找出替代方案。總之，盡管雙層認可機制也引發了爭論④，但從歐盟與IASB就金融工具會計準則協調的艱難歷程可以看出，歐盟積極參與國際會計準則的制定和修改，并使其盡可能充分考慮歐盟的利益。這種基于自身利益保護的嚴格、規范、專業的認可程序和機制值得我國借鑒。

【主要參考文獻】

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注釋：①相比之下，歐盟對于美國會計準則并不能施加任何直接的影響。若采納以規則為基礎、詳細而具體的美國會計準則，就必須對歐盟內部的會計人員進行大量的培訓。

②2001年3月8日，在布魯塞爾召開的會議上，IASC基金會管理委員會宣布正式啟用重組后的IASC新框架，決定IASB從2001年4月開始運作，標志著1973年成立的IASC已經完成其歷史使命。國際會計準則（IAS）改稱國際財務報告準則（IFRS），由現行有效的IAS和新的IFRS共同組成。