審計重大錯報風險案例精選(九篇)
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第1篇：審計重大錯報風險案例范文
關鍵詞：標準作業數據 風險識別評估 量化模型
一、風險導向審計方法演進
審計方法的演進和發展，與審計環境密切相關。審計環境決定審計目標，恰當的審計方法是實現審計目標的重要保證。自審計產生以來，雖然審計的本質沒有發生重大變化，但審計環境卻發生了很大的變化。審計人員為了實現審計目標，一直隨著審計環境的變化調整審計方法。審計方法從賬項基礎審計、制度基礎審計發展到風險導向審計，都是審計人員為了適應審計環境的變化而作出的調整。
在審計發展早期（19世紀以前），由于企業組織結構簡單，業務性質單一，審計人員將審計重心放在資產負債表，旨在查錯防弊，審計方法是是詳細審計，后隨著經濟組織規模的擴大和審計范圍的擴展，審計人員開展采用審計抽樣技術。
進入20世紀，經濟組織規模日益擴大，經濟活動和交易事項內容不斷豐富、復雜，詳細審計的工作量迅速增大，為了保證審計工作質量，審計人員將內部控制和抽樣審計結合起來，推動了制度基礎審計的產生和發展。
隨著經濟的發展、市場競爭的加劇，企業經營風險日益增大，破產清算的案例時有發生，給廣大投資者造成巨大的損失。特別是20世紀60年代中期以后，審計職業界進入“訴訟爆炸”時代，審計訴訟案件頻繁發生，并在全球范圍內呈不斷上升趨勢，經營失敗導致審計失敗的案例屢見不鮮。公眾對提高審計質量的呼聲越來越高，制度基礎審計的有效性受到質疑，審計人員面臨的社會輿論壓力和法律責任與日俱增，職業界再也無法忽視審計風險，開始積極探索基于審計風險的審計方法。
二、風險導向審計實務運用及現存不足
風險導向審計是以風險的識別、評估和應對為主線，合理保證財務報表信息不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報。現代風險導向審計的核心思想可以概括為：審計風險主要來源于企業財務報表的錯報風險，而錯報風險主要來源于企業的經營風險，因此，有效的審計應該是建立在對企業所處行業狀況、宏觀環境、目標、戰略和關鍵經營環節分析的基礎上，通過識別、評估錯報風險以確定審計程序的性質、時間安排和范圍。按照風險導向審計的思想理念，在審計實務中，現代風險導向審計實務重構了審計風險模型，并對審計人員實施審計提出了新的要求：一是要求加強對被審計單位及其環境的了解；二是要求在在審計的所有階段都要實施風險評估程序；三是要求將識別和評估的風險與實施的審計程序掛鉤；四是要求針對重大的各類交易、賬戶余額、披露實施實質性程序；五是要求將識別、評估和應對風險的關鍵程序形成審計工作記錄，以保證審計質量，明確審計責任。
上述實務操作一方面有利于審計人員掌握被審計單位可能存在的重大錯報風險，克服缺乏全面性觀點導致的審計失敗，另一方面有利于審計人員根據風險評估結果分配審計資源，做到有的放矢，提高審計效率。但是在風險識別、評估和審計應對程序實施方面依然存在以下不足：
（一）對重大錯報風險的識別、評估偏重于對內部控制的了解、分析和評估測試，缺乏客觀的量化數據
重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性。重大錯報風險與被審計單位的風險相關，且獨立于財務報表審計而存在。重大錯報風險分為財務報表層次和認定層次兩個方面。財務報表層次重大錯報風險與財務報表整體存在廣泛聯系，可能影響多項認定，現行審計實務操作中對財務報表層次重大錯報風險通常都是從控制環境角度考察界定的；認定層次的重大錯報風險可以進一步細分為固有分險和控制風險，由于固有風險和控制風險不可分割地交織在一起，有時無法單獨進行評估，現有風險導向審計模型將這兩者合并稱為“重大錯報風險”，現行實務操作中對認定層次的重大錯報風險主要是從了解被審計單位及其環境和內部控制兩個方面界定的，由于對被審計單位及其環境的了解是個內容寬泛的過程，審計人員多是依賴自身職業判斷開展進行的，為便于形成審計底稿和審計結論，對認定層次的重大錯報風險的識別評估實際主要是通過對內部控制的了解、測試進行的。由此可見，現行風險導向審計中對重大錯報風險的識別評估主要還是通過對內部控制設計的合理性和執行的有效性實施風險評估程序進行的。
重大錯報風險主要有錯誤風險和舞弊風險兩種類型。錯誤風險和舞弊風險的區別在于，舞弊風險是故意行為導致的，在很多情況下，經營風險往往導致舞弊風險，因為經營風險的存在，控制可能由于兩個或更多的人員串通或管理層不當地凌駕于內部控制之上而被規避。因此，通過對內部控制的了解、檢查和測試并不能完全識別舞弊風險。
與財務報表審計相關的內部控制存在缺陷也并不一定會導致財務報表重大錯報風險，管理層的某些特定人事安排也能彌補內部控制可能存在的重大缺陷。例如民營企業實行家族化管理，雖然缺乏很多關鍵控制流程甚至沒有內部控制，但由于員工和管理層、治理層的家族血緣關系，并不會產生財務報表的重大錯報。因此，單純或過多地依賴內部控制了解測試程序并不能必然識別、評估重大錯報風險，但會降低風險評估程序的效率與效果。
現行審計實務對重大錯報風險的評估無論是從了解被審計單位及環境，還是從內部控制的了解、檢查和測試，評估過程、評估結果和依據都是采用諸如“高、中、低”等定性描述，反映的是審計人員的主觀職業判斷，缺乏客觀中立的量化數據支持。
（二）分析程序對預期值的采用缺乏客觀中立的量化規則
按照風險導向審計要求，審計人員在風險評估階段和審計結束時的總體復核階段必須運用分析程序，在實施實質性程序可選用分析程序。分析程序的有效性很大程度上取決于審計人員分析采用的預期值的準確性，預期值的準確性越高，審計人員通過分析程序獲取的保證水平將越高。在現行審計實務中，審計人員對已記錄的金額或比率作出預期時，采用內部或外部的數據有被審計單位前期或當期的財務數據或預算預測，有政府或行業或企業的非財務數據，沒有統一的預測值形成規則，預期值的采用全靠審計人員的主觀職業判斷，缺乏相應的客觀中立性。
綜上所述，現行風險導向審計實務依然建立在制度基礎審計模式上，重大錯報風險的識別評估局限于內部控制了解、測試，缺乏可行的量化規則和數據支持，風險識別評估實務迫切需要可操作的量化模型工具。
三、標準作業數據應用模型設計
（一）標準作業成本法簡述
標準作業成本法遵循“產品消耗作業，作業消耗資源”原則，采納會計學成本計量理論和管理經濟學松弛變量原理科學定義成本確認原則，將企業因生產而發生的資源耗費按資源動因的可追溯性確認為作業成本和資源閑置成本，資源閑置成本并不是產品生產真正的投入價值，應視為企業的一項管理損失計入當期損益；引進目標管理控制理論，繼承傳統的標準成本管理思想，改進作業成本法原有的成本計量和分配方式，將已按資源動因歸集的各作業成本按作業動因的正常性計量為有效作業成本和無效作業成本，分別分配到各具體產品中，最后加計形成產品成本。無效作業成本的計量可作為績效考核依據。有效作業成本經過回歸分析后可形成標準作業成本，每個成本核算期內有效作業成本與標準作業成本之間的差異計為作業成本差異，可用于企業目標成本管控依據。
（二）標準作業成本理論的啟發
財務報表審計旨在通過驗證、核實財務報表信息與報表主體真實情況的符合性程度，增進財務報表的可信性。受標準作業成本法的啟發，如果能按照標準作業成本理論建立反映被審計單位真實情況的“標準作業數據”用來驗證待審財務報表信息數據，通過查找、分析二者差異原因來識別、評估重大錯報風險；同時“標準作業數據”也可用作預期值用作分析程序，則基本上可以解決現行風險導向審計實務局限于對內部控制了解、測試和缺乏量化規則及數據支持之不足。
（三）標準作業數據應用模型構建
（1）作業是組成工作的各個步驟操作流程，作業的類型和數量會隨著企業的不同而不同。按照風險導向審計要求，可以按企業的業務循環、運營流程和形成報表數據的明細項目對企業各項工作進行梳理分類、定義標準作業。
（2）作業數據形成的原因即作業數據動因一般可分為：產品動因、資金動因和人員動因。產品動因指作業量與產品數量相關；資金動因指作業量與作業項目金額多少相關；人員動因指作業量與作業人數相關。標準作業數據動因是企業收支發生的根本動因，標準作業數據動因單位金額可以通過各項標準作業導致企業正常收支發生水平進行統計測算。
（3）標準作業數據指能反映企業正常經營水平的作業效果而導致的企業收入或支出發生額，通過統計標準作業量和標準作業數據動因單位金額計算得出。
（4）標準作業數據應用模型構建流程
（5）標準作業數據應用模型
根據風險導向審計核心思想和實務操作要求初步構建標準作業數據應用模型如表一。
a.為便于擬定進一步審計應對措施時設計控制測試程序，構建某一標準作業數據應用模型時標明作業所屬業務循環，對同一業務循環所屬的各項標準作業數據應用模型所反映的重大錯報風險進行系統識別、評估和應對。
b.作業量和標準作業動因單位金額的具體計量屬性視數據動因而有所不同，作業量可以是產品數量、人數工時或項目金額，標準作業動因單位金額相應的可以是單位產品成本價格、人均支出產值或計提比例等。
c.標準作業數據是從業務角度統計、整理得出的企業真實財務績效數據，屬統計估算值，和報表項目金額存在一定的偏差是正常的。在應用模型中偏差數據和審計所分配的報表項目重要性水平進行比較時，允許存在偏差。關鍵是對偏差實施檢查、詢問等程序進行差異核實和原因分析，如差異核實無誤且大于同項重要性水平時，應列為可能存在重大錯報風險進行審計應對；如差異小于同項重要性水平，可計劃實施控制測試，減少進一步審計實質性程序工作量。
四、標準作業數據模型應用及舉例
（一）標準作業數據搜集、整理和驗證的同時就是了解被審計單位及環境的過程，也是了解、評價被審計單位內部控制設計合理性和執行有效性的過程
按照標準作業數據應用模型構建流程，審計人員從企業商業模式入手，梳理運營流程，分類定義標準作業，調查了解標準作業動因，檢查測試標準作業數據處理控制流程等等，各項流程操作都需要對被審計單位經營管理及內外環境進行充分了解，對被審計單位的內部控制進行檢查測試，從整體層面識別和評估財務報表重大錯報風險。
案例一：A公司為設備制造公司，在對其2014年度財務報表審計過程中，審計人員構建支付結算標準作業數據應用模型如表二。
審計人員查閱銀行存款明細賬發現，2014年度A公司資金結算量累計210，752萬元，金額巨大，性質異常。未審現金流量表顯示2014年度該公司銷售商品收到現金約21，990萬元，采購付款支付現金16，520萬元。巨額資金結算量90%以上是籌資活動產生的。但2014年度公司銀行借款總額最高時余額為45，500萬元。審計人員對此異常情況，通過查詢財務經辦人員，檢查銀行存款收支憑證，最后查實公司存在巨額的賬外融資情況，頻繁巨額的支付結算量是為了支付賬外融資費用和應付銀行融資對現金流水的要求。據此，審計人員認定A公司2014年財務報表存大重大錯報風險。
（二）標準作業數據與未審報表項目金額之間差異計算、原因分析及與認定層次重要性水平比較判斷就是實施風險評估程序的過程，有助于從賬戶層面識別和評估財務報表重大錯報風險
案例三：表二是審計人員構建的A公司2014年度銷售發貨標準作業數據應用模型，審計人員根據業務部門取得的銷售發貨量和商品價目表估算出A公司2014年發貨銷售額約22，500萬元，而未審報表列示銷售收入24，800萬元，含稅偏差額6，516萬元，遠高于審計分配的重要性水平500萬元。審計人員通過觀察、詢問和檢查程序核實了標準作業數據的準確性，初步評估A公司2014年度營業收入報表項目存在重大錯報風險，與營業收入核算相關的營業成本、存貨和應收賬款報表項目一并列為審計重點。
（三）標準作業數據模型可為審計人員提供分析程序所需相關預期值
在標準作業數據應用模型構造過程中，審計人員通過比較標準作業數據和未審報表項目金額差異，核實、校正標準作業數據的準確性后，可據此計算相關財務比率指標結合標準作業數據作為分析程序中預期值采用，解決了分析程序預期值數據的客觀中立性問題。
案例三：在表四銷售收款的標準作業數據模型中，銷貨收款率可用于和現金流量表及利潤表中的銷售收款數據實施分析程序，驗證利潤表中營業收入及現金流量表中銷售收款數據是否存在重大錯報風險；根據表三和表五可計算出A公司實際銷售毛利率，可用作對A公司2014年度各月營業收入與營業成本的發生和完整性認定實施分析性程序進行評估確認。根據連續兩個年度的標準作業數據進行數額比較或比率比較可用于對企業財務報表進行總體性復核分析程序，有助于實現財務報表審計的總體審計目標。
（四）根據完整的標準作業數據有助于評價管理層對持續經營能力作出的評估，查找影響企業持續經營能力的風險因素
影響企業持續經營能力的主要有財務風險和經營風險，前者可以通過計算本年正常經營現金流量并預測下年經營現金流量狀況來識別、評估；后者可以能過計算本年正常盈利能力并預測下年盈利能力來識別評。根據標準作業數據應用模型可用于計算被審計單位可持續經營現金流量能力和可持續經營盈利能力，同時通過比較標準作業數據與未審報表項目金額差異對審計過程中發現的重大錯報進行性質界定和動機分析，可以進一步查找、判斷被審計單位是否存在可能導致對持續經營假設產生重大不確定性的事項或情況，對被審計單位管理層在編制財務報表時運用持續經營假設的適當性獲取充分、適當的審計證據。
案例四：表六為A公司標準作業數據應用模型匯總和財務報表審定金額對照表，根據標準作業數據應用模型計算出2014年度A公司可持續經營利潤為-4，006萬元，可持續經營現金流量凈值為-2，486萬元，和審定報表基本相符，說明A公司在財務方面和經營方面都存在著影響持續經營能力的重大不確定性，結合審計發現的重大錯報分析，查明A公司存在巨額的賬外融資和資金結算， A公司實際經營巨虧，實際經營性現金凈流量長期為負，A公司持續經營能力存大重大不確定性。
五、標準作業數據應用模型的理論意義
第2篇：審計重大錯報風險案例范文
一、重要性的認識
(一)重要性判斷必須立足于被審計單位特定的具體環境重要性取決于在具體環境下對錯報金額和性質的判斷。對于某一項錯報是否是重要的，判斷結果并非恒定不變。這是因為不同的企業所面臨的具體環境不可能相同；同一個企業不同的會計期間，所面臨的具體環境也會發生變化。所以，注冊會計師對重要性判斷一定要在熟悉被審計單位情況的基礎上，立足于被審計單位特定的具體環境，具體錯報具體判斷。一是全面獲悉被審計單位情況。獲取被審計單位的會計報表，除此之外，還必須深入到被審計單位的有關部門，涉足企業供應、生產和銷售等各個環節，獲取被審計單位的合同、協議、章程、營業執照，重要會議記錄，相關內部控制制度，廠房設備及辦公場所，宏觀經濟狀況及行業前景等重要事項的相關資料，以盡可能全面地熟悉被審計單位的情況。二是加強與被審計單位的溝通，促進相互之間的了解，建立誠實互信的良好合作關系，以便及時掌握被審計單位具體環境變化的信息。三是正確理解會計師事務所的慣例及自己的經驗。注冊會計師重要性判斷通常根據會計師事務所的慣例及自己的經驗進行，其“慣例”應當是指重要性水平確定的一般原則及具體方法的選用符合一貫性的要求，而非雷同的判斷結果；其“經驗”應當是指注冊會計師職業判斷所積累的把握尺度的分寸值得借鑒，而非過去的執業案例。
(二)重要性判斷必須有利于注冊會計師的執業操作審計重要性水平是重要性的量化指標，確定審計重要性水平是注冊會計師重要性判斷的具體工作，其應用有利于注冊會計師的執業操作。
(1)提高審計效率。提高審計效率是注冊會計師重要性判斷的最直接動因。隨著企業數量的迅速增加以及企業規模的逐步擴大、組織結構的日趨復雜，對被審計單位實施詳細審計正變得越來越不可能，取而代之的是抽樣審計的廣泛運用。業內人士知道，詳查法是注冊會計師對被審計單位一定時期內所有憑證、賬簿和報表等全部會計資料進行詳細審查的一種技術方法；抽查法是注冊會計師在實施審計程序時，從審計對象總體中選取一定數量的樣本進行測試，并根據測試結果推斷總體特征的一種技術方法。比較而言，詳查法工作量大，耗費人力和時間多，審計成本高；抽查法工作量減少，節約人力和時間，審計成本降低。但是抽查法存在著抽樣風險。抽樣風險是注冊會計師依據抽樣結果得出的結論，與審計對象總體特征不相符合的可能性。抽樣風險與樣本量成反比，樣本量越大，抽樣風險越低。因此，確定審計重要性水平，有助于注冊會計師合理要求抽樣結果的可信賴程度，選取適當的樣本量，在有效控制抽樣風險的同時提高審計效率。
(2)審慎發表審計意見。確定了審計重要性水平就是確定了可容忍誤差。可容忍誤差是注冊會計師認為抽樣結果可以達到審計目的所愿意接受的審計對象總體的最大誤差。在評價錯報的影響時，可容忍誤差能為注冊會計師決定是否給被審計單位會計報表發表合法、公允、一貫的審計意見提供比較基礎。如果已識別但尚未更正錯報的匯總數接近重要性水平，注冊會計師應當考慮該匯總數連同尚未發現的錯報是否可能超過重要性水平，并考慮通過實施追加的審計程序，或要求被審計單位調整財務報表。如果認為尚未更正錯報的匯總數可能是重大的，注冊會計師應當考慮通過擴大審計程序的范圍或要求被審計單位調整財務報表。如果被審計單位拒絕調整財務報表，并且擴大審計程序范圍的結果不能使注冊會計師認為尚未更正錯報的匯總數不重大，注冊會計師就應當考慮出具非無保留意見的審計報告。所以，確定審計重要性水平，有利于注冊會計師審慎發表審計意見。
(3)規避企業失敗責任。依賴和利用被審計單位編制的會計報表和注冊會計師的審計意見進行決策，已被包括投資人、債權人、雇員、顧客等在內的財務報表使用者廣泛認同。與此相關，由企業失敗而引起的會計師事務所訴訟案件也明顯增多。究其原因，有的是被審計單位的會計責任，有的是注冊會計師的審計責任，還有的是財務報表使用者的誤會或出于彌補損失的無奈。注冊會計師當然要承擔審計責任，但是卻不應該承擔會計責任，還要從財務報表使用者的誤會中解脫出來。為此，確定審計重要性水平，注冊會計師就可以借助于專業標準為自己主張權利或者申辯。因為只有實際錯報超出了重要性水平，并由此造成財務報表使用者決策失誤，注冊會計師才應該為其發表的錯誤意見承擔審計責任。
(三)重要性判斷必須有益于財務報表使用者的經濟決策重要性是針對財務報表使用者的經濟決策而言的，注冊會計師判斷財務報表某一錯報是否重大，一定要看這一項錯報對財務報表使用者決策的影響程度如何。如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能改變或影響財務報表使用者的決策，那么，這項錯報就是重大的，否則就不是重大的。重要性判斷的主體是注冊會計師，而重要性的感受者則是財務報表使用者，注冊會計師重要性判斷一定要力求貼合財務報表使用者的重要性感受。因此，注冊會計師重要性判斷，惟有學會換位思考，將自己置身于財務報表使用者地位，設身處地為利益相關者著想，才能夠真正為財務報表使用者的經濟決策服務。
二、審計風險的理解及其成因分析
(一)審計風險的理解審計風險是指財務報表存在重大錯報，而注冊會計師審計后發表不恰當審計意見的可能性。一般而言，注冊會計師執行財務報表審計業務，審計后發表審計意見，其不恰當的審計意見包括兩種情況：一是存在重大錯報，注冊會計師審計后發表了無保留意見；二是不存在重大錯報，注冊會計師審計后發表了非無保留意見。發表上述兩種不恰當審計意見的可能性都是風險，但只有第一種情況被界定為審計風險。筆者認為審計風險是單向的，只是當審計未能發現重大錯報，注冊會計師發表的不恰當審計意見可能給財務報表使用者造成經濟損失。并可能判決會計師事務所賠償時才構成審計風險。因此，審計風險實質上是會計師事務所遭受損失的可能性。
(二)審計風險的成因分析由于注冊會計師涉訟事件的增多，新審計準則體系全面貫徹了風險導向審計理念。為此。新的審計風險模型“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”應運而生。并已得到注冊會計師的廣泛認可。根據這一新的審計風險模型。筆者認為注冊會計師審計風險主要來自于兩個方面：
(1)重大錯報風險評估失誤。《中國注冊會計師審計準則第1211號一了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》，對評估重大錯報風險作出了具體要求。重大錯報風險評估失誤的原因具體可以分解為：注冊會計師未按審計程序識別和評估財務報表層次以及各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重大錯報風險；
注冊會計師未能運用職業判斷，確定識別的風險哪些是需要特別考慮的重大錯報風險；注冊會計師明知實質性程序獲取的審計證據無法將認定層次的重大錯報風險降至可接受的低水平，卻心存僥幸，不去評價被審計單位對這些風險設計的控制，并確定其執行情況。注冊會計師對認定層次重大錯報風險的評估，雖以獲取的審計證據為基礎，但卻未能隨著審計證據的不斷累加而作出相應的調整。
(2)檢查風險失控。檢查風險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報，而未能被實質性程序發現的可能性。檢查風險是審計程序的有效性和注冊會計師運用審計程序的有效性函數。所以，檢查風險失控的原因具體可以分解為：一是注冊會計師實施的常規審計程序無法達到審計目標時，未能追加補充審計程序，或未能采用替代審計程序；二是審計技術方法的局限性。注冊會計師實施審計程序要借助于審計技術方法，這些技術方法的本身可能帶有一定的局限性，如觀察方法存在以點代面的可能性、抽樣檢查方法存在抽樣風險等。審計技術方法的局限性，常常導致注冊會計師運用審計程序有效性的下降。此外，注冊會計師對審計成本的考慮，還會影響審計技術方法的應用。以至降低審計程序的有效性；三是會計師事務所及其注冊會計師的瑕疵。就會計師事務所而言，會計師事務所質量控制制度不夠健全或流于形式，以至在審計工作底稿復核過程中質量問題被項目經理、部門經理和主任會計師漏過。就注冊會計師而言，注冊會計師個人的知識結構、業務能力和經驗未能達到應有的水平，就可能發現不了錯報。至于缺乏起碼的職業道德，故意放過錯報的問題，不屬于檢查風險之列，應該另當別論。
三、三位一體重要性判斷審計風險控制
(一)理解重要性與審計風險的內在關系若注冊會計師將某賬戶余額的重要性水平確定為5000元。就意味著5000元以下的錯報不至于影響到財務報表使用者的經濟決策，或雖影響到財務報表使用者的經濟決策。但專業標準允許這一誤差，注冊會計師能夠主張自己的權利；若注冊會計師將某賬戶余額的重要性水平確定為2000元，則意味著2000元以上的錯報就是重大錯報，未被檢查發現就可能判決注冊會計師承擔審計責任。重要性水平越高，審計風險越低；重要性水平越低，審計風險越高；重要性與審計風險之間存在反向關系。因此，注冊會計師應當學會巧用重要性水平。實現審計風險的有效控制。
(二)以被審計單位重大錯報風險評估為基礎確定重要性水平，將審計風險考慮在可接受的范圍內
在編制審計計劃之前，注冊會計師應當考慮可接受的審計風險大小。從審計實踐來看，5％或許是大多數注冊會計師所愿意接受的審計風險。若要將審計風險控制在5％的范圍內，注冊會計師就應當根據重大錯報風險的評估值大小，來調節檢查風險的大小。如某交易、賬戶余額或列報的重大錯報風險評估值為70％，則該交易、賬戶余額或列報的檢查風險就必須控制在7.14％以內；某交易、賬戶余額或列報的重大錯報風險評估值為75％，則該交易、賬戶余額或列報的檢查風險就必須控制在6.66％以內。所以，注冊會計師確定重要性水平，必須首先評估被審計單位的重大錯報風險，只有恰當地評估了被審計單位的重大錯報風險，才能夠恰當地確定重要性水平，并通過檢查風險的調節，把審計風險考慮在可接受的范圍內。
第3篇：審計重大錯報風險案例范文
關鍵詞：審計模式 風險導向審計 新審計準則
一、審計模式的演進及背景
審計模式(Auditing Approach)，是指為了實現特定的審計目標所采取的審計策略、方式和方法的總稱，即審計目標、范圍、和方法等要素的有機結合。隨著我國經濟的發展和社會的需要，審計模式也發生著變化。審計模式的發展經歷了賬項基礎模式、制度導向模式、風險導向模式三個階段。這種演進使得風險導向審計的內涵與外沿不斷增強。
(一)審計模式的演進 審計模式的第一個階段是賬項基礎審計(Aeeounting number-based audit approach)。賬項基礎審計現在我國還被廣泛使用，該模式是以憑單核對為重心，以審查賬目有無舞弊為目標，以數據的可信性為著眼點，從會計科目入手構成了一個完整的方法模式。采用詳細審計的方式，著重于資產負債表審計。這種方法費時費力，且難以查找產生錯弊的原因，不能揭示會計系統中不合理的部分。在經濟業務規模不斷擴張，業務不斷復雜的情況下，為了保證審計質量和效率，產生了制度基礎審計，即審計模式的第二個階段。制度導向審計(System-based audit approach)。20世紀40年代開始成為審計方法的主流。審計人員也發現內部控制制度的可靠性對審計工作具有非常重要的意義。這種方法要求審計人員對內部控制制度要有全面的了解，強調對于內部控制制度的評價，并在此基礎上決定實質性測試的時間、范圍和程度。該方法的重點是發現內控的薄弱環節，找到問題的根源，然后擴大審計的檢查范圍。這種方法著眼于整體制度的分析，可從總體上對管理提出建設性意見。相比賬項基礎審計有所進步，但也存在一些問題。如注意力都集中于被審計單位的內部控制上，使審計人員過多依賴于內部控制的測試而忽略了審計風險產生的其他環節。再加之審計環境的不斷變化，審計訴訟的不斷增加，這就需要降低審計風險，獲取有效工作結果的審計方法出現。審計模式第三個階段風險導向審計(Risk-based audit approach)。20世紀60年代后，隨著企業經營環境的日趨復雜，財務報表重大錯報的風險已經不是一般的會計核算差錯。企業內部控制本身就是管理層制訂的，受利益的驅使，管理層的舞弊行為層出不窮。這種內部控制只能控制一般員工，而對于管理高層的蓄意行為無能為力。而制度基礎審計的局限性也很明顯且審計風險巨大，于是產生了風險導向審計。風險導向審計要求審計人員不僅要對控制風險進行評價，而應主要對產生風險的各個環節進行評價。用以確定審計人員實質性測試的重點和測試水平，確定如何收集、收集多少和收集何種性質證據的決策。風險導向審計大量運用了分析的方法，這種分析的方法貫穿于審計的準備階段、實施階段和終結階段，使審計風險結論和整個審計過程聯系更為緊密，使審計人員能夠重視產生審計風險的各個重要環節，使審計過程成為―個不斷克服和降低審計風險的過程。傳統審計風險模型是由美國注冊會計師協會(AICPA)在1983年提出的，該模型是人們通常所講的傳統風險導向審計的核心內容。即審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險，其思路是會計師在既定的審計風險水平下，通過對會計報表固有風險和控制風險的定量評估，從而確定檢查風險，進而確定實質性測試的性質、時間和范圍。該模型解決了審計資源分配到最容易導致會計報表出現重大錯報的領域。傳統的風險導向審計實質上是制度基礎審計的發展，雖然使效率和效果有了實質性提高，但同時也存在一些固有的缺陷。國際審計和鑒證準則委員會(IAASB)2003年對審計風險模型重新描述為：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。重大錯報風險包括兩個層次：會計報表認定層次和整體層次。會計報表認定層次的風險運用傳統審計模型可以解決。會計報表整體層次的風險主要是指戰略經營風險，是會計報表整體不能反映企業經營際情況的風險。
(二)審計模式變革的原因及背景 首先，外部因素――社會經濟環境的變化。在社會越來越復雜的業務中，經濟的快速發展及相互關聯性的增強，使得被審計單位規模和經營不斷龐雜。在加速融合和經濟一體化的現代社會，沒有一個系統是絕對有效的，所以風險導向審計的產生和發展是一個必經之路。從社會環境來看，在經濟轉型期，投機與短期行為是很普遍的。我國相應的經營規范和法律法規也不很健全，一定程度上造成了財務舞弊和虛假財務行為的發生。又由于社會公眾期望審計人員能毫無遺漏地發現被審計單位的舞弊行為。但審計行為只是對被審單位的財務報表是否按公認的會計準則編制發表意見，所以不能保證發現所有的舞弊行為。這種審計期望的差距，客觀上也促進了風險導向審計的產生。其次，風險規避――重大管理欺詐和舞弊案例的日益增多加快了新的審計方法的發展。從20世紀60年代開始到80、90年代，管理欺詐行為愈演愈烈。并給財務報表的使用者帶來了巨大的損失。從社會公眾的觀點來看，查錯防弊一直是審計人員的職責。正是由于傳統審計方法的限制，制度基礎審計方法在審計技術等方面的滯后等方面的原因要求新的審計方法的創新。再次，思想演進一戰略管理思想的發展為新的審計方法提供了基礎。戰略管理最根本的著眼點在于企業所面臨的風險及企業的風險對策。財務報表的風險其實就是企業戰略風險及相關經營活動風險的衍生物。所以要充分把握審計風險，注冊會計師就要理解企業發展所依存的內、外部環境，基于這些環境而制定的發展戰略目標及所包含的風險。明確外部戰略風險對于財務報表認定做出合理的判斷。戰略管理思想及理論和實踐的發展，為新的審計方法的產生提供了重要的啟示和實踐基礎。最后，成本效益一審計要想發展求生存，就必須增收節支。在競爭越來越激烈的現代社會，會計師事務所按成本最小收益最大的原則確定所需要的審計程序。雖然擴大了審計的程序和范圍，但采用分析性復核程序，對于異常情況予以更多關注，也降低了成本。
二、風險導向審計模式的種類與特點
(一)風險導向審計模式的種類 目前風險導向審計可分為三種類型：傳統風險導向模式、戰略風險導向模式及改良的風險導向模式。傳統風險導向模式實質上是發展了制度導向審計，只是在制度導向模式中加入了風險測試，建立了審計風險模型對風險進行量化的測試，但其固有風險的量化測試具有很強的主觀性，不能體現客觀性。不能改變制度導向模式自下而上的從交易項目報表測試綜合成審計結論的審計方向(圖1)。戰略風險導向模式依據系統論和戰略觀的觀點，從分析企業的經營模式入手，自上而下地理解企業內外部經營環境，從戰略風險評估，業績計量等方面來評價審計風險。但在實務中這種模式給了管理層更多的操作空間。改良后的風險導
向模式拋棄了“無利害關系假說”，建立在“合理的職業懷疑態度假設”的基礎上，要求注冊會計師在計劃和執行審計時不做任何預先判斷，只有在收集了充分適當的審計證據后才做出合理恰當的審計結論，將對管理層是否誠信、是否有舞弊造假的驅動保持合理的職業謹慎。同時建立了新的審計模型：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。考慮了固有風險與控制風險的不可分性，將兩者合成重大錯報風險。要求注冊會計師將審計起點定位在圍繞評估重大錯報風險來設計和計劃審計程序，并在整個審計過程中密切關注財務報表的重大錯報風險，將風險評估工作作為整個審計工作的基礎與先導。在關注內部控制的同時，還綜合考慮企業環境、發展戰略、公司治理結構等方面的評估。
(二)風險導向模式的特點 首先，要求審計人員不僅對控制風險進行評價，而且要對產生風險審計的各個環節進行具體的評價，以確定審計人員實質性測試的重點。通過對企業環境、發展戰略、公司治理結構等方面的評估，發現其潛在的經營風險及財務風險，并評估財務報表發生重大錯報風險，以便使審計風險降至可接受的水平。有兩道防線為防止會計報表出現重大錯報和漏報。第一道防線是了解被審計單位及環境，包括內部控制。第二道防線是注冊會計師審計。重大錯報風險是由于第一道風險沒有把好關，而使財務報表在審計前存在重大錯報的可能性。新準則明確要求審計工作以評估重大錯報風險為起點和導向，從企業的戰略經營風險人手，強調從宏觀上了解被審計單位及所處的環境，緊緊圍繞評估的重大錯報風險來設計和執業審計程序，最終保證財務報表整體不存在重大錯報。而檢查風險是由于第二道防線沒把好關，審計人員在執行審計的過程中沒有檢查出錯誤的風險(圖2)。其次，風險導向審計以風險評估為基礎，對影響被審計單位經濟活動的多種因素進行評估，確定審計范圍、重點和方法，其不僅重視與內部控制系統直接相關的因素，而且還重視各種環境因素。通過對產生風險的各個環節進行分析評價，并利用風險模型量化風險，最終確定―個可接受的檢查水平。在內部控制有效性的評定下，注重對分析性復核中波動大的項目的詳細審計(圖3)。最后，風險審計大量運用了分析性復核的方法，這種分析的方法貫穿于審計的全部階段。關注企業可能存在的重大錯報風險。風險評估包括檢查、調查、詢問、穿行測試等多種審計取證手法，現代風險導向審計的核心是對分析性復核的運用。分析性復核的對象不僅包括財務數據還包括非財務數據。
(三)現代與傳統風險導向審計模式的區別 一是審計切入點不同。傳統風險導向審計通過綜合評估固有風險和控制風險以確定實質性測試的性質、時間和范圍。由于固有風險難以評估，切入點一般為企業的內部控制或會計報表項目；現代風險導向審計通過綜合經營控制風險以確定實質性測試的性質、時間和范圍，審計起點為企業的戰略系統及業務流程。如果業務流程不重要或內部控制很有效，則將實質性測試集中在例外事項上。更針對于風險設計、實施控制測試和實質性測試程序，且注冊會計師有利于節省審計成本，克服因缺乏全面性觀點而導致的審計風險。二是風險評估識別以分析性復核程序為中心。傳統風險導向審計對于信息的再加工程度不夠，其分析性程序主要用在報表分析上。目前分析性復核程序正在走向多樣化：在數據分析上不但要對財務數據進行分析，對非財務數據也要分析。分析工具上借鑒現代管理方法，將戰略分析、績效分析、財務分析及前景分析等分析工具運用到風險評估中。現代風險導向審計注重運用分析性復核程序以識別可能存在的重大錯報風險。三是風險評估方式由直接評估變為間接評估。傳統風險導向審計的風險評估是一種直接的方式，即直接評估重大錯報的概率。現代風險導向審計模式從經營風險評估入手，間接對審計風險進行評估，因為經營風險越高審計風險也越大，也就是管理舞弊的可能性越大；并且從經營風險中能更有效地發現財務報表潛在的重大錯報，因為財務報表是經營的反映，如果經營風險未能在報表中得到體現，則財務報表很可能失真。此外，會計政策、會計估計的合理性評估也只有從經營風險入手，才能進行正確的評估。四是審計程序實施具有個性化。傳統風險導向審計模式審計程序是標準化形式，對不同的被審單位采用相同的審計程序。使注冊會計師無法突破預先設置或防范的措施，審計結論無法保證正確；現代風險導向審計方法要求注冊會計師將評估及識別的審計風險與實施的審計程序相結合，針對不同的客戶及相應的風險實施個性化的審計程序。五是審計證據的內涵擴大。現代風險導向審計方式下，重心向風險評估轉移，審計證據也由內部向外部轉移。注冊會計師在充分了解企業整體經營環境的基礎上，評估客戶的經營與審計風險，同時必須取得大量的外部證據來證明風險評估的恰當性。六是擴充了內部控制要素。由傳統風險導向審計的內部控制三要素(控制環境、會計系統、控制程序)變為現代風險導向審計方法下的內部控制五要素(控制環境、被審計單位的風險評估過程、財務報告相關的信息系統和溝通、控制活動和對控制的監督)。最后對專業素養提出了更高的要求。由過去僅掌握會計、審計知識到現在要求轉向管理和相關行業知識。如現代管理知識和行業知識。審計人員不僅要加強專業素質的培養，還要提升職業道德素養。
(四)我國風險導向審計中存在的問題 首先，現代風險導向審計模式要在審計計劃階段和執行控制測試階段，注冊會計師關注的范圍擴大，涉及的內容多，審計的難度加大，會導致工作時間和審計成本的增加，即成本的增加和后續教育的支出要求收費的相應增長，但被審計單位不一定會承受相應的費用的轉嫁，這會使一部分中小會計師事務所在競爭中無法生存。審計主體沒有建立良好的供求關系，低價競爭現象比較嚴重，審計價格難真實地反映其價值。其次，信息系統的建設問題。現代風險導向審計的重要特征是審計重心前移，注冊會計師必須首先執行風險評估程序，充分了解客戶整體經營環境，然后針對風險不同的客戶、客戶的不同風險領域、設計個性化的審計程序。所以，注冊會計師要建立有效的信息系統，西方國家大量運用分析性程序的有利條件是大量審計程序軟件的開發與運用。使用分析性測試程序成為節約成本的重要手段，但在我國還處于初步階段，所以要加快審計信息化建設步伐，提高審計方法的科技含量。再次，審計風險評估出錯會導致審計失敗或審計無效率。評估結果的正確與否，直接影響審計質量。在審計計劃階段，評估出錯會接受高風險客戶的委托，增加審計風險；在審計實施階段，評估出錯會執行不恰當的審計程序或錯過高風險的審計領域；在報告階段出現評估錯誤，有可能會出具錯誤的審計報告。這需要執業經驗豐富、業務素質高的審計人員，但這方面的人才缺口使得風險導向審計模式的開展有一定的難度。最后，我國的鑒證事業起步較晚，一些法律法規建設還不健全。注冊會計師的素質參差不齊，在一定程度上阻礙了風險導向審計模式的發展。另外，由于我國的民事賠償制度不完善，注冊會計師承擔的損失不足以產生威懾力，這也使得注冊會計師對風險的估計不足。
三、審計模式的變革
2003年國際會計師聯合會(IFAc)的國際審計與鑒證準則委員會(IAASB)為提高審計質量，了一系列新準則。其中
ISA200準則將審計風險模型修改為：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。強調從宏觀上了解被審單位及其環境，以充分識別和評估會計報表重大錯報的風險。作為一種審計理念，風險導向審計模式無疑是更加科學的。從整個審計行業來看，無論是國家審計、社會審計和內部審計，仍處于遵循賬項導向審計模式和制度導向審計模式階段。我國審計準則一開始就是借鑒國際慣例，并在國際審計準則的基礎上制定的，體現了風險導向審計的理念；目前已做到了體現風險導向審計方向及與國際接軌的平衡點，建立了我國新準則體系。2006年財政部頒布了新制定的審計準則，標志著我國新準則體系的形成。在《中國注冊會計師執業準則工作計劃表》中單獨列示了一組與風險評估及風險的應對有關的準則。包括《中國注冊會計師審計準則第1201號―計劃審計工作》、《中國注冊會計師審計準則第1211號一了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》、《中國注冊會計師審計準則第1221號一審計重要性》、《中國注冊會計師審計準則第1231號一注冊會計師對評估風險應實施的程序》、《中國注冊會計師審計準則第1212號―對被審計單位使用服務機構的考慮》。這些審計準則中，《審計重要性》原來就存在并且繼續有效，而《計劃審計工作》則是原來雖然存在，但是進行了修改，其余準則都是新制定的。這些審計準則充分體現了修改后的風險導向審計模式的特點，尤其是新制定的《了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》與《注冊會計師針對評估風險應實施的程序》準則，更是說明我國新建立的審計準則體系是建立在改良的風險導向審計模式基礎上的。我國新建立的準則體系中強調重大錯報風險概念，而不再采用固有風險的概念，這充分體現了改良的風險導向審計模式的特點。這樣新準則在如何識別與評估重大錯報風險都作為相關的規定，加強了可操作性，提高了審計效率，同時也降低了審計的成本。體現了國際趨同的理念，為指導以后我國的審計實踐起到了積極作用。
四、審計模式的應用與發展
第4篇：審計重大錯報風險案例范文
關鍵詞：中小型會計師事務所；審計風險；問題
隨著經濟的發展，我國注冊會計師行業也不斷發展壯大，尤其是中小型會計師事務所如雨后春筍般遍布全國，數量眾多。但是這種快速發展也帶來了很多審計問題，審計失敗案例時有發生，中小型會計師事務所的審計風險控制對該行業的良性持續發展就顯得尤為重要了。
一、中小型會計師事務所和審計風險相關概述
1.中小型會計師事務所概念及特點
目前對于中小型會計師事務所還沒有一個明確的概念，本文以業務收入低于1億元或CPA人數少于200人作為劃分標準。相比較于國內外大型會計師事務所，中小型會計師事務所具有如下特點：數量眾多，比重達到了百分之九十多；收費較低，總體業務收入偏低；上市公司年報審計業務較少，主要從事專項審計、驗資等基礎性業務；客戶質量較低端；人才較少，人員專業素質相對偏低。
2.審計風險相關概念
根據我國的審計準則，審計風險指的是財務報表存在重大錯報而注冊會計師發表不恰當意見的可能性。隨著審計模式的演變，審計風險模型也在不斷變化，在現代風險導向審計模式下，我國現在的審計風險模式為：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。其中，重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性，是一種外部因素，不受注冊會計師的控制；檢查風險指某一認定存在錯報，該錯報單獨或連同其它錯報是重大的，但注冊會計師未能發現這種錯報的可能性，這是屬于內部因素，受會計師事務所和注冊會計師的控制。
二、中小型會計師事務所審計風險控制存在的主要問題
1.重大錯報風險方面
重大錯報風險主要取決于審計環境和被審計單位，由于中小型會計師事務所提供服務的對象基本上是一些小型企業，一般來說，小型企業財務系統不太完善，會計人員專業素質相對較低，而且一般都缺乏有效的內部控制或內部控制不完善，所以，中小型會計師事務所在保持客戶關系和承接業務時承擔的風險就比大型事務所要大得多。
2.檢查風險方面
一方面，中小型會計師事務所的審計業務比較有限，而事務所數量又眾多，在這種激烈的競爭環境下，低價攬業在中小型會計師事務所中比較突出，注冊會計師承擔被審計單位更換會計師事務所的壓力也會增加；另一方面，中小型會計師事務所本身規模較小，一般沒有專門的質量控制部門，人員專業素質相對也較低等。由于這些原因，導致中小型會計師事務所在執業過程中，為了節約成本，縮減相關審計程序或相關程序執行不到位，或者缺乏相應的業務勝任能力，對財務報表難以進行全面分析評價發現問題，或迫于被審計單位的壓力忽視發現的相關問題等。
三、中小型會計師事務所審計風險控制對策
1.重大錯報風險方面
一方面，中小企業要不斷完善其財務系統和內部控制，尤其是與收入和成本費用相關的控制。雖然很多中小企業現在也設計了相關的內部控制制度，但由于人員較少，相對成本較高，導致實際執行力不高。為了避免內部控制成為一個擺設，必須加強其實際執行力，這樣才能起到預防或發現并糾正錯誤或舞弊的發生。另一方面，中小型會計師事務所在接受與保持客戶關系時要多考慮客戶的誠信以及保持應有的獨立性。
2.檢查風險方面
中小型會計師事務所的管理者權利較大，治理結構不完善，很容易由于少數管理者的決策失誤、判斷失誤等對事務所帶來重大風險，所以要不斷完善中小型會計師事務所的治理結構。另外，要完善質量控制政策，提高其執行力度，嚴格規范審計程序，防止偷工減料，提高審計質量。最后，要提高從業人員的風險意識，在從業過程中要時刻保持職業懷疑態度，在招聘時盡量提高專業水平要求，對從業人員定期要進行相關培訓，不斷增強其專業勝任能力等。
四、總結
中小型會計師事務所為我國眾多的中小企業提供會計、審計、稅務等相關服務，它們之間既有相互促進、又有相互制約的關系。中小企業作為我國經濟組織的重要組成部分，對促進地方經濟發展和提升整體經濟水平有著舉足輕重的作用。因此，為了保持中小企業持續良性發展，必須保證對其進行審計的中小型會計師事務所發揮其應有的作用，提高審計質量，控制審計風險，充當真正的“經濟警察”。
參考文獻：
[1]鄧元秀.淺談中小型中外會計師事務所內部治理差異[J].財經界，2010，（21）：171-173.
第5篇：審計重大錯報風險案例范文
【摘要】近年來財務造假事件頻出，而財務造假事件背后一方面有投資者的重大虧損，另一方面中介機構也是深受拖累，特別是會計師事務所，其負責的注冊會計師自然更不必說。一個個財務造假案例給審計人員敲響了警鐘，我們應該如何識別公司財務造假，其中的審計風險多大，應該如何進行審計風險控制？本文以欣泰電氣為例進行了探討分析。
【關鍵詞】財務造假；審計風險；審計風險控制
一、案例回顧
欣泰電氣（丹東欣泰電氣股份有限公司）成立于1999年，2009年9月，欣泰電氣首次提交IPO申報材料，但沒有成功，2011年再次嘗試，由于模擬財務報表發現有“應收賬款較多”、“經營性現金流量為負”等問題，便開啟了欺詐發行上市之路，虛構收回應收賬款。并于2014年1月27日成功上市。2015年7月被證監會立案調查，歷時近一年，2016年7月，證監會對欣泰電氣啟動強制退市程序。雖然之后公司和胡曉勇提起了行政訴訟，但于今年5月4日被北京市第一中級法院駁回訴訟請求。
二、欣泰電氣公司的審計風險
（一）虛增應收賬款收回的審計風險
1.重大錯報風險
從圖2可以看到，應收賬款逐年上升，特別是2014、2015年，占總資產的比重到2014年已經超過35%，2015年更是達到41.38%的高水平。應收賬款上漲如此之快，上升幅度又比較陡峭，就應該對公司是否真是披露應收賬款的情況保持懷疑。我們都知道，應收賬款只是賬面上的資產，存在著壞賬損失的風險，應收賬款太高會引起股東對公司的懷疑，從而影響股價，這樣的情況下，欣泰電氣自然存在較大的應收賬款重大錯報風險。
2.檢查風險
如果公司及財務人員刻意偽造相關合同、協議、票據等，制造出虛假的應收賬款收回數據，而審計人員在函證時，一般是針對應收賬款余額進行函證，而不會對已經收回的應收賬款進行函證，這就會存在相信其應收賬款已經收回的假象，從而提高檢查風險。
（二）虛增利潤的審計風險
1.重大錯報風險
欣泰電氣的重要采購原材料是硅鋼片，原材料具有一定的專業性，不是根據日常經驗就可以判斷的，因此，公司存在極高的提供虛假原材料信息的動機，通過虛低的原材料成本實現生產成本的壓縮，從而虛增利潤；另一方面，公司的稅收優惠較多，項目繁雜，金額有大有小，公司就有動機通過障眼法讓利潤在稅收優惠中實現，通過營業外收入提高利潤，增加公司的重大錯報風險。
2.檢查風險
由于原材料的專業性，獲取原材料價格信息的途徑比較有限，可能讓審計方付出很大的成本（時間、金錢、精力），從而可能導致審計人員不能獲得合理證據證明原材料價格合理性的檢查風險。對于稅收來說，一般審計人員查看了相關文件之后，便確定稅收優惠的實現，由于欣泰電氣稅收優惠種類繁多，可能存在在抽查^程中漏掉虛假稅收優惠的查證機會，從而增加檢查風險。
（三）大股東占用公司資產的審計風險
1.重大錯報風險
從企業持股情況來看，溫德乙先生持有遼寧欣泰股份有限公司77.35%的股份，溫德乙的夫人劉桂文持有遼寧欣泰股份有限公司13.33%的股份，兩人加起來合計90.68%，而遼寧欣泰股份有限公司是欣泰電氣的控股股東，持有欣泰電氣32.5778%的股份，另外劉桂文個人持有欣泰電氣13.0050%的股份，其他單個股東持股均不超過8%。溫德乙為欣泰電氣的實際控制人，與劉桂文合計持有欣泰電氣45.5828%的股份。股權非常集中，股東很難形成相互制衡的作用，董事會一旦被控制人所控制，其下設的審計委員會難以起到監督的作用。
2.檢查風險
由于大股東擁有很大的持股比例，能夠實際控制公司，其可能指使財務人員協助掩蓋其掏空公司的行為，從而難以讓審計方發現。計人員的整體素質和獨立性也容易導致檢查風險。如果審計人員因為公司為此付出的審計費用而放松審計程序，比如把函證交于公司員工寄送等，就會導致審計程序失效，從而提高了檢查風險。
三、針對審計風險的應對措施
（一）可能存在虛增應收賬款收回的審計應對
對應收賬款絕對額和相對額進行趨勢分析，當應收賬款在總資產中占比較高，而且不斷上升時，一定要關注應收賬款收回問題。所以，在對應收賬款進行檢查的時候，不僅要檢查應收賬款的余額情況，還應該對近期發生的大額應收賬款收回情況進行檢查分析，以盡量減少虛假應收賬款收回的現象出現。
（二）可能存在虛增利潤的審計應對
當客戶的原材料有專業性，不能通過一般生活經驗判斷時，（比如欣泰電氣的重要采購原材料是硅鋼片），審計人員借助專業網站和相關專家的數據與工作，進一步還可以對比同行業其他公司的原材料變化情況，從而確定原材料成本的合理性。另一方面，當公司稅收優惠、政府補助較多時，一定要仔細排查虛假的稅收優惠，特別是當公司營業外收入比較多且處于增長態勢時，更要關注通過稅收優惠等方式來增加的利潤。
（三）可能大股東占用資產的審計應對
查閱公司股份及股東情況，重點關注前十大投資者，特別是實際控制人。當出現“一股獨大”時，要特別關注大股東“掏空”行為。關注大股東的關聯公司、配偶、親屬與本公司進行的雙向交易，查看相應資料；關注大股東親屬在本公司的任職情況，是否掌握財務等重要方面的審核權，仔細分析，大股東與親屬之間可能存在的勾結與不良行為。
四、結語
由于現在財務造假案例的不斷涌現，注冊會計師更應該提高對這方面審計風險的關注，進一步采取審計措施達到風險控制的目的。審計師及會計師事務所只有提高審計風險意識，并采取相應的審計風險控制措施，才能避免一次又一次跳進公司“財務造假”的陷阱中。
參考文獻：
[1]陳正林.審計風險、審計師風險與制度風險[J].審計研究，2006，（3）
第6篇：審計重大錯報風險案例范文
獨立審計準則要求審計師在財務報表審計時使用現代風險導向審計方法，深入了解被審計單位及其環境，識別和評估財務報表層次和認定層次可能存在的重大錯報風險，并以此為審計起點，采取有針對性的風險應對措施，設計和執行控制測試和實質性測試程序，將整體審計風險降至可接受的水平。能否正確識別并合理量化被審計單位財務報表的重大錯報風險，成為評價注冊會計師專業勝任能力的決定性因素，但是審計準則中并沒有明確審計風險的定量評估方法。為了將審計過程中審計師的因果推理判斷經驗表達出來，本文嘗試應用貝葉斯網絡建立審計風險管理模型，對風險導向審計過程進行解釋。
二、貝葉斯網絡理論及審計風險管理模型構建步驟
（一）貝葉斯網絡理論 貝葉斯網絡（Bayesian Networks）1988年由Pearl提出，它使用網絡圖來表示不確定性知識，將知識經驗圖解可視化對風險管理建模，其能根據已知的網絡拓撲模型對不確定性事件進行概率推理，因此也被稱為因果推理網絡。目前廣泛用于人工智能、工程管理、醫療診斷等領域。貝葉斯網絡由兩部分構成：（1）具有N個結點的有向無環圖 （Directed Acyclic Graph），圖中圓圈結點是對現實事件特征狀態的描述，弧表示事件結點之間的因果依賴關系。（2）條件概率表（Conditional Probabilities Table）集合，條件概率表用來表示該節點同其父節點的相關程度。如圖1所示，X1、X2、X3、X4表示相互之間存在著一定因果關系的不同風險事件，P（X3|X1）表示事件X3在事件X1發生時的概率，所有節點對應發生的概率組成條件概率表集合。貝葉斯網絡包括兩個獨立假設：一是任一節點在給定它的父節點時條件獨立于它的非后代節點集；二是給定一個節點的馬爾可夫覆蓋，這個節點和網絡中的所有其他節點是條件獨立的。貝葉斯網絡把復雜的聯合概率分布分解成一系列相對簡單的模塊，能有效減少概率推理的復雜程度，降低事件之間條件概率獲取的難度，使得概率推理在復雜問題中得以廣泛應用。
（二）貝葉斯網絡審計風險管理模型構建步驟 貝葉斯網絡可以利用歷史數據信息和專家經驗知識來構造模型。利用歷史數據信息建立貝葉斯網絡又分為參數學習和結構學習兩種方式：（1）參數學習是假設已知變量之間的關系而估計變量發生的概率，常常使用貝葉斯統計和最大似然估計兩種方法。基于貝葉斯統計的方法是利用先驗知識將參數做為隨機變量來估計發生概率，而最大似然估計沒有考慮先驗知識因素，而是將參數視為未知固定變量來估計。（2）結構學習是指通過過去的各個結點發生概率信息的歷史數據，學習生成網絡結構，如果過去的經驗數據充足，構建的網絡結構圖就很穩定。這種方式能發現事物間的因果關系，獲得結構模型，因而也稱為因果挖掘。對于風險管理系統來說，如果不存在充分的歷史訓練數據，也可利用專家經驗確定出貝葉斯網絡的結構及每個節點的條件概率。本文借鑒Van Troun Luu在風險管理中貝葉斯網絡的方法步驟以及周國華在京滬鐵路建設項目中應用貝葉斯網絡進行質量風險管理的方法，提出四步應用貝葉斯網絡的審計風險管理步驟：①對導致審計風險產生的因素進行分類確認，通過審計準則、審計報告、審計專家意見等方式評價出重要風險因素。②審計專家分析風險因素的因果關系，構造貝葉斯網絡。③進行審計風險因素度量，利用參數學習方法來確定貝葉斯網絡中的結點參數概率值，再通過敏感性分析找出審計風險的關鍵風險因素。④隨著審計項目的進展，審計風險數據得到更新，審計師利用貝葉斯網絡對其進行再評估。
三、基于貝葉斯網絡的審計風險模型構建
（一） 財務報表重大錯報風險因素的識別 現代風險導向審計的核心是審計師研究企業是否存在導致經營失敗的風險，在此基礎上關注被審計單位可能存在財務報表重大錯報的風險。財務報表錯報風險識別可以通過分析審計準則、審計報告、審計專家意見等方式來確定重要風險因素。本文首先通過分析審計準則中導致重大錯報風險的產生因素，再根據審計專家意見確定重要風險因素。獨立審計準則中1211號規定了注冊會計師應當關注被審計單位存在重大錯報風險的事項，表1將其分成三個層次列示。風險因素B1是被審計單位的外部環境，B2、B3、B4以及B6是企業的內部風險因素，B5同時包括內部因素和外部因素。各種風險因素之間存在相互影響的因果關系，如企業的目標戰略、相關經營風險可能受到行業狀況、法律環境與監管環境等其他外部因素的影響，而會計政策選用、內部控制制度設計和執行則受到企業的性質、目標戰略等風險因素的影響。根據審計項目的實際情況，通過審計專家對風險因素進行分析整理，考慮風險因素發生的可能性和風險的嚴重程度，合并篩選表1中的風險因素，得到主要風險因素，并根據專家經驗，確定主要風險因素之間的因果關系，為建立貝葉斯網絡結構做準備。
（二）貝葉斯網絡結構的建立 貝葉斯網絡的構建過程中有大量復雜計算，使用專業軟件GeNIe2.0建立模型能提高效率。該軟件能進行模型的自我推理作用，減少手工計算量，提高審計推理判斷效率。根據表1中的風險因素，參考審計專家的意見確定各風險因素之間的因果關系，最終建立的模型如圖2所示。圖中指向經營風險的弧表明，它的概率分布受行業狀況和監管法律環境以及企業戰略、所有權結構等風險因素的制約。
（三）貝葉斯網絡的參數學習 在完成風險因素識別后，對審計項目各因素收集整理量化數據。即對每項審計風險產生因素進行風險度量，將風險發生的可能性分為“高、中、低”三個等級（分別以R1、R2、R3表示），確定審計風險相關因素的風險等級，表2是具體的一個企業在審計時風險評估數據。為了實現建立的貝葉斯網絡結構的參數學習，需要獲得多個企業風險等級數據，通過企業歷史數據采用最大似然法結合網絡結構圖中節點間關系進行概率估計，計算各節點的先驗條件概率表。GeNIe2.0能夠很方便的實現導入歷史數據對節點取值進行匹配，進行參數學習。使用歷史數據回歸分析來找到結點間的條件概率分布也是一種確定量化數據的方便辦法。最后由專家對這些參數進行再一次檢查，并進行局部的數據修整。在建立貝葉斯網絡后，可以通過敏感性分析確定關鍵風險因素，敏感性分析是計算某變量對其他變量分布的影響程度，圖3為GeNIe2.0中進行貝葉斯網絡敏感性分析結果，其中限影節點是審計師應重點關注被審計單位的敏感性因素。
（四）審計風險管理 模型應用在貝葉斯網絡模型建立以后，審計師把已知條件作為證據輸入進行推理，最后以直觀的信息輸出，審計師能根據這些信息快捷靈活的確定審計風險大小。現代風險審計包括風險識別、風險評估、風險應對措施等步驟，其過程如圖4所示。因此貝葉斯網絡主要可以應用在以下兩方面：（1）審計計劃時預先利用先驗概率估計可能的財務報表錯報風險進行審計資源分配；（2）在審計過程中利用后驗概率來推斷最終的審計風險，以減少審計成本。在審計過程中的可以對貝葉斯網絡進一步細化分解，建立具體項目審計風險貝葉斯網絡，圖5是在銷售收款循環中建立的貝葉斯網絡，審計師通過函證、抽查等審計程序，收集到的審計證據可以推斷出銷售循環的風險大小。
四、貝葉斯網絡審計模型的特點
（一）靈活的審計師經驗學習機制 貝葉斯網絡能通過有向圖直觀地表示審計師所擁有的專業知識經驗，同時也能以事件發生的條件概率的形式把將實際審計項目中的審計風險數據融入模型。因此貝葉斯網絡能充分利用審計人員的知識經驗和審計項目中的客觀數據，與神經網絡等其它風險管理模型相比，它能更直觀的處理定量信息。
（二）清晰的審計推理過程 貝葉斯網絡能方便的表達風險推理過程，在某節點的父節點或各子節點條件狀態已知情況下，該節點的發生概率能以貝葉斯概率理論估計計算出，推理過程簡單直觀，這樣能充分保證審計風險評估可靠程度。再者，在審計實務中往往能根據各審計程序歷史經驗和與這些程序相關的審計項目收集的風險數據，計算出未審計項目在不同情況下的風險概率，有效節約審計時間，降低審計成本。
（三）新增審計證據 貝葉斯網絡另一個重要的功能是允許審計師靈活添加在審計過程新發現的定性或定量信息作為證據用到模型中，根據新的證據推論審計風險大小。加入證據的常見方式是使用審計人員在審計過程中對變量的判斷更新這些變量狀態概率分配。例如，如果審計人員對某一個審計項目預期有信心，其可以更新審計項目分配的指定狀態的概率。這樣，重新計算模型導致的相關條件概率，報表層次審計風險大小可以立即更新得到，而不用對模型進行修正。
（四）需要建立風險數據庫 貝葉斯網絡能不能準確描述審計風險依賴于風險信息數據庫的完整程度。目前國內很多事務所對行業風險和企業經營風險缺乏了解，數據積累不足，達不到現代風險導向審計的要求。會計師事務所必須建立功能強大的風險數據庫，包含經營環境、行業狀況、客戶不同的風險領域，客戶的具體風險信息等。由專業人員組織實施評價，定期把客戶風險評價的結果輸入風險數據庫來支撐貝葉斯網絡的更新。
五、結論
本文探討了在審計過程中利用貝葉斯網絡進行風險管理，通過舉例說明了建立貝葉斯網絡的四個步驟。基于貝葉斯網絡的審計風險管理模型能方便的表達審計師的經驗知識，推理過程清楚直觀，不足之處是需要建立審計項目風險評價數據庫來支撐貝葉斯網絡的更新。
參考文獻：
[1]王桂蘭：《基于案例推理的審計重大錯報風險評估研究》，《審計與經濟研究》2007年第6期。
第7篇：審計重大錯報風險案例范文
［關鍵詞］注冊會計師 審計風險 控制防范
一、審計風險的概念
《國際會計準則》對審計風險的描述為：審計風險是指審計人員對事實上存在錯誤的財務資料可能提供不適當審計意見的風險。我國審計理論界對CPA審計風險的定義為：審計風險是指被審計單位的會計報表存在重大錯報或漏報，而CPA審計后發表不恰當審計意見的可能性。審計風險包括固有風險、控制風險和檢查風險。固有風險是指假設不存在相關內部控制的情況下，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報或漏報的可能性。控制風險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報或漏報，而未能被內部控制防止、發現或糾正的可能性。檢查風險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報或漏報，CPA在實質性測試后未能發現的可能性。
在審計風險的三要素中，固有風險和控制風險產生于被審計單位，與被審計單位的業務性質、經營方式和管理水平密切相關。CPA對固有風險和控制風險無法控制，CPA能夠控制的是檢查風險。CPA可以通過對被審計單位的了解，對被審計單位的固有風險和控制風險做出恰當的評估和判斷，以此為基礎，制定切實可行的實質性測試審計方案。通過控制檢查風險把審計風險降低到可以接受的水平之內。
二、審計風險產生的主要原因
1.社會環境的影響
社會環境的影響主要來自于CPA審計所處的法律環境和經濟環境。我國《獨立審計準則》的頒布實施，一方面確立了CPA在獨立審計中的法律地位，另一方面也明確了CPA應承擔的法律責任。而《中國注冊會計師執業準則》（2010）的重新修訂實施，更體現了對CPA審計責任的進一步擴大。在國外，審計人員因發表了不恰當的審計意見而遭法律訴訟的案例日益增多。在我國，《刑法》、《公司法》、《證券法》及《注冊會計師法》等法律法規都對CPA的法律責任做了明確的規定。隨著政府機構和社會公眾對CPA審計意見的依賴程度日益提高，CPA的審計對象和審計責任同時呈現出進一步擴大的趨勢。
經濟環境的影響主要表現在：隨著經濟全球化、企業集團化、業務復雜化、技術多樣化的不斷發展，審計對象和審計領域日益復雜，客觀上使CPA的審計工作難度不斷加大。同時，由于一些企業的經營管理者法制觀念淡漠，道德與誠信缺失，為了追逐不正當的利益，故意粉飾企業的經營成果和財務狀況，欺騙投資者、債權人及社會公眾，人為地加大了CPA審計的風險。
2.審計對象的復雜化和審計方法的局限性
現代企業的顯著特征是：企業規模不斷擴大，經濟業務不斷拓展。面對紛繁復雜的企業經營資料，審計工作不可能面面俱到地詳細查閱所有經營資料。現代審計方法的突出特點是在對被審計單位內部控制進行了解和測評的基礎上實施抽樣審計。CPA實施審計抽樣時，無論是進行內部控制測試的抽樣，還是進行實質性測試的抽樣，客觀上都存在著抽樣風險―即抽樣樣本特征無法代表總體特征而出現失誤的風險。
3．會計師事務所及CPA自身因素
中國注冊會計師協會擬訂的《會計師事務所質量控制準則第5101號―業務質量控制》，對規范會計師事務所的業務質量控制、明確質量控制責任做出了詳細的規范。會計師事務所也按照行業標準制定和實施本機構的《業務質量控制制度》。但是，在執業過程中，由于各種各樣的原因，導致會計師事務所及CPA未能嚴格執行相關的質量控制制度，疏忽了業務質量控制的要求和程序，從而造成工作失誤，帶來審計風險。
在自身因素中，既有主觀方面的原因，也有客觀原因。主觀方面突出的問題是：部分CPA缺乏職業道德和責任心，在執業過程中不能保持應有的職業謹慎，隨意簡化審計程序、縮小審計范圍等，導致審計結論出現錯誤。客觀方面，一方面由于審計市場競爭激烈，一些會計師事務所為爭攬業務，不考慮審計業務的性質及自身的專業勝任能力，盲目接受委托；另一方面，有相當數量的CPA業務能力差，缺乏應具備的相關知識，缺乏實踐經驗和分析判斷能力，難以對審計資料和經濟活動做出科學的判斷。
三、審計風險的防范策略與控制措施
1.會計師事務所和CPA在執業過程中要始終保持謹慎態度，控制風險首先應從源頭做起。會計師事務所在承接審計業務時，應充分了解被審計單位及其環境，包括行業狀況、法律環境、被審計單位的性質、管理層的誠信度等情況。在對被審計單位充分了解的基礎上，結合自身的條件和能力確定是否具備專業勝任能力。
2.會計師事務所要建立和不斷完善質量控制和風險責任制度。質量控制是會計師事務所內部控制體系的核心，建立和不斷完善質量控制制度并嚴格執行是防范控制審計風險的制度保障。 實踐證明，“三級復核制度”對會計師事務所的質量控制、風險防范發揮了重要作用。各級審計人員針對影響質量和風險的各種因素，各負其責、層層把關，及時發現和解決審計過程中出現的問題，從而保證審計質量，降低審計風險。
3.強化后續教育，加強業務學習，盡快提高CPA隊伍的業務素質。我國CPA審計事業起步較晚，與發達國家比較處于相對落后的狀態，與我國經濟快速發展的要求不相適應。市場經濟的快速發展對CPA審計提出了更高的要求，因此，盡快提高CPA隊伍的業務素質是發展我國審計事業的迫切需要，也是防范審計風險的根本策略。
4.建立和完善風險保障機制。CPA審計面對社會公眾，即使主觀上嚴控風險，也不能絕對避免出現風險和承擔法律責任。而且我國會計師事務所的規模普遍較小，經濟實力較弱，承受風險的能力有限。因此，應采取多種風險保障辦法，可以通過提取職業風險基金、購買CPA執業責任保險等渠道，積累抵御風險的能力。
參考文獻：
第8篇：審計重大錯報風險案例范文
我國2010年11月1日新修訂的《中國審計準則第1101號——注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求》中將審計風險定義為:審計風險,是指當財務報表存在重大錯報時,注冊會計師發表不恰當審計意見的可能性。準則同時指出了審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險。重大錯報風險又由固有風險和控制風險兩部分組成。
二、注冊會計師審計風險產生的原因
1.注冊會計師審計外部環境的影響
被審計單位提供真實完整的財務資料及其相關會計信息是其應有的責任,但是目前有不少的企業經營活動不夠規范,有粉飾財務狀況和經營成果的現象存在,如果被審計單位的管理當局因為不良意圖而弄虛作假,這樣被審計單位提供的會計信息就會出現失實,財務報表中存在重大錯誤的可能性也就會大大增加,同時就增大了固有風險水平,提高了檢查風險,給注冊會計師實施審計造成很大的困難與風險。甚至還有一些企業的經營管理者違法亂紀,賄賂審計人員,令審計人員失去獨立性,而達到其欺騙債權人、者以及其他相關利害關系人的目的,這最終使得注冊會計師和其會計師事務所承擔相應的法律責任。
2.審計人員的素質所致
審計人員的素質包括道德素質、政治素質、業務素質等等,這也是影響審計風險的一個非常重要的因素。現在有一些會計師事務所的審計人員其業務能力、知識結構和執業經驗沒有達到應有的水平,如果再加上不重視后繼教育,整個審計風險的防范與控制就會成為一句空話,毫無內在的保障可言;還有些會計師事務所的審計人員甚至缺乏起碼的職業道德,在審計過程中隨意簡化程序,放寬尺度,為了對付會計師事務所的復核制度而胡亂編制審計工作底稿,甚至為一些客戶的偷稅漏稅等違法行為出謀劃策,這就在客觀上人為地放大了審計風險。
3.審計技術的局限性
注冊會計師的審計是在對被審計單位內控進行評審的基礎上進一步進行抽樣審計,審計人員在實施抽樣時,不論是在對被審單位內控制度執行情況進行檢查,還是對其財務賬戶余額的真實性進行檢查,都會遇到抽樣風險的存在,抽樣審計所采取的方法和抽樣比例是否適當,都會直接影響審計工作的質量。這種依據樣本結果推斷總體結果,就可能與實際情況存在或多或少的差異,導致審計結論出現偏差。
4.審計內容的廣泛及復雜性
5.不正當的壓價競爭
三、防范審計風險應采取的對策
1.慎重選擇被審計單位
要控制和防范審計風險[，！],就應當慎重選擇被審計單位,這是防范審計風險的第一道防線。因此在承接審計業務之前,會計師事務所應充分了解委托審計單位的主要經營管理層的相關情況,對其內部的人事任免、流動情況等有所了解,特別要重點了解委托審計單位主要經營管理層的道德品質,因為沒有良好道德品質的客戶,其提供虛假財務資料的可能性就會增大。
2.掌控好審計人員的素質
會計師事務所要加強審計的質量控制,在專業審計人員時,首先應嚴格把好質量關,不符合條件的人員不能聘用,同時還應加強審計人員的后續教育,特別是對新財經制度、新制度、新修訂的審計準則的學習,讓每一位審計人員都能不斷提升自身的業務素質,完成自身專業知識的不斷更新,另外,事務所還應當加強審計人員職業道德的教育,制定審計人員應遵循的執業道德準繩,以及相應的考核和獎懲辦法,以規范和約束審計人員的行為,只有增強審計人員的責任心,提高審計人員的職業道德觀念,才能更好地從根本上防范與控制審計風險。
3.增加審計程序,降低內在風險
會計師事務所應建立健全嚴格的質量控制制度,對審計工作質量進行層層控制,并定期進行考核和獎懲,以避免讓事務所的審計復核制度流于形式。當審計人員在審計計劃階段了解到被審計單位可能存在經營風險時,就應該在制訂審計計劃時降低預計可接受風險水平。在審計風險模型中,由于固有風險與控制風險與被審計單位的經濟行為有關,因此應選擇有經驗的審計人員實施有效的程序,收集充分適當的審計證據,并對審計過程和審計工作底稿實施嚴格的三級復核制度,降低檢查風險,以保證將審計失敗的總風險降低到一個合理的低水平。
4.樹立風險意識,嚴格遵守執業規范
雖然我們不能準確把握審計風險什么時候發生,但是審計風險也不是無法掌控的,審計人員可以通過適當的方法識別、評估,并將其控制在可接受的范圍之內。會計師事務所及其審計人員應當牢固樹立正確的審計風險觀念,提高審計風險意識,這也是防范審計風險的一個關鍵點。近年來各地的財政局及注冊會計師協會通過對會計師事務所執業質量的檢查,發現一些事務所審計人員因為麻痹大意而造成審計失敗的案例也是時有發生,因此審計人員在執業過程中應時刻保持高度的職業謹慎,樹立審計風險意識,嚴格遵守執業規范進行審計,保證審計程序的每一環節和每一項過程都遵循審計準則的規定,降低審計風險。
5.會計師事務所應當建立風險保障機制
第9篇：審計重大錯報風險案例范文
【關鍵詞】 審計； 分析程序； 運用
審計憑證據“說話”。注冊會計師只有通過實施審計程序，獲取充分、適當的審計證據后，才能對財務報表的合法性、公允性發表審計意見。因此，實施審計程序、獲取審計證據是審計工作的核心。
一、審計過程中應當運用分析程序
分析程序是注冊會計師獲取審計證據時運用的一種具體審計程序，是指注冊會計師通過研究不同財務數據之間以及財務數據與非財務數據之間的內在關系，對財務信息作出評價。分析程序還包括調查識別出的、與其他相關信息不一致或與預期數據嚴重偏離的波動和關系。
《中國注冊會計師審計準則第1313號――分析程序》對注冊會計師運用分析程序進行了具體規范：注冊會計師應當將分析程序用作風險評估程序，以了解被審計單位及其環境，并在審計結束時運用分析程序對財務報表進行總體復核。注冊會計師也可將分析程序用作實質性程序。
如果注冊會計師在實施分析程序時識別出與其他相關信息不一致或與預期數據嚴重偏離的波動和關系，可能表明財務報表存在重大錯報風險。注冊會計師應結合其他審計程序，對異常項目作進一步調查，以獲取對差異的合理解釋或存在重大錯報風險的佐證。因此，在審計過程中恰當地運用分析程序，可以有效地識別重大錯報風險領域，確定審計的方向、范圍，提高審計的效率和效果。審計過程中，如果不運用或不重視運用分析程序，注冊會計師就如同“盲人摸象”，無的放矢，陷入大量的憑證、賬簿檢查之中，結果事倍功半，發現不了財務報表中的重大錯報，導致出具不恰當的審計意見甚至于出現審計失敗。比較典型的“銀廣夏”審計失敗案，其中一個很重要的原因就是在審計過程中，注冊會計師未能按照審計準則的要求運用分析程序，沒有發現財務報表中相關項目之間存在的異常關系、現象：銀廣夏2000年度在主營業務收入大幅度增長的同時生產用電的電費卻反而降低；2000年公司工業生產性的收入形成毛利5.43億元，按17％增值稅稅率計算，公司應當計交的增值稅至少為9231萬元，但公司披露2000年年末應交增值稅余額為負數，不但不欠，而且沒有抵扣完；如果銀廣夏的出口屬實，按照我國稅法，應辦理幾千萬的出口退稅，但年報里根本找不到出口退稅的項目。注冊會計師對存在重大錯報的財務報表出具了無保留意見審計報告，因此存在重大的審計過失。
二、分析程序在審計中的具體運用
注冊會計師運用分析程序的目的是對財務信息作出評價。完整的分析程序一般包括以下幾個步驟：一是選擇適當的數據關系；二是對數據關系進行分析；三是識別異常的數據關系或波動；四是調查異常數據關系或波動；五是得出結論。
在具體運用分析程序時，注冊會計師應當考慮比較基準、數據關系和可使用的方法。
（一）比較基準
在實施分析程序時，注冊會計師應當考慮將被審計單位的財務信息與下列各項信息進行比較：
1.以前期間的可比信息。在運用分析程序時，注冊會計師通常將被審計單位的本期實際數據與上期或以前期間的可比數據進行比較，以判斷是否存在異常。
2.被審計單位的預期結果或者注冊會計師的預期數據。被審計單位的預期結果包括預算和預測等。如果預算和預測是在分析各種因素的基礎上認真編制的，則其與實際執行結果的比較就為注冊會計師分析評價本期的財務信息提供了重要的參考。注冊會計師的預期數據是注冊會計師運用各種方法對被審計單位財務比率或財務報表金額作出的合理預期。將自己的預期數據與被審計單位財務報表上反映的金額或比率進行比較，可以發現異常情況。例如，注冊會計師可以根據被審計單位固定資產的賬面價值和平均年折舊率，估計當期折舊費用，并與被審計單位財務報表中反映的折舊率相比較。
3.所處行業或同行業中規模相近的其他單位的可比信息。注冊會計師可以將被審計單位的財務信息與其所處行業的可比信息（如行業平均利潤率）進行比較，也可以與同行業中規模相近的其他單位的可比信息進行比較，以了解被審計單位的經營情況，評價被審計單位的財務信息。
（二）數據關系
在實施分析程序時，注冊會計師應當考慮下列關系：
1.財務信息各構成要素之間的關系。財務信息各要素之間存在的某種內在聯系，包括財務報表項目之間的勾稽關系、聯動關系等。例如，銷售成本與銷售收入之間通常有穩定的比率，當期營業費用與銷售收入之間有聯動關系。
2.財務信息與相關非財務信息之間的關系。某些財務信息與非財務信息之間也存在內在聯系。例如，被審計單位的員工人數和各級別人員的工資水平與工資費用有同增同減關系，洗車廠水的耗費量與營業收入有正相關的關系，存貨數量通常不應超過倉儲能力等等。
（三）可使用的方法
注冊會計師實施分析程序時可以使用不同的方法，包括從簡單的比較到使用高級統計技術的復雜分析。
在實務中，可使用的方法主要有下列幾種：
1.趨勢分析法。趨勢分析法主要是通過對比兩期或連續數期的財務或非財務數據，確定其增減變動的方向、數額或幅度，以掌握有關數據的變動趨勢或發現異常的變動。典型的趨勢分析是將本期數據與上期數據進行比較，更為復雜的趨勢分析則涉及多個會計期間的比較。用于趨勢分析的數據既可以是絕對值，也可以是以比率表示的相對值。趨勢分析的運用形式主要包括：（1）若干期資產負債表項目的變動趨勢分析；（2）若干期利潤表項目的變動趨勢分析；（3）若干期資產負債表或利潤表項目結構比例的變動趨勢分析；（4）若干期財務比率的變動趨勢分析；（5）特定項目若干期數據的變動趨勢分析。趨勢分析法中涉及的會計期間的期數有賴于被審計單位經營環境的穩定性。經營環境愈穩定，數據關系的可預測性愈強，進行多個會計期間的數據愈為適用。
2.比率分析法。比率分析法主要是結合其他有關信息，將同一報表內部或不同報表間的相關項目聯系起來，通過計算比率，反映數據之間的關系，用以評價被審計單位的財務信息。例如，應收賬款周轉率反映賒銷銷售收入與應收賬款平均余額之間的比率，這一比率變小可能說明應收賬款回收速度放慢，需要計提更多的壞賬準備，也可能說明本期賒銷銷售收入與期末應收賬款余額存在錯報。當財務報表項目之間的關系穩定并可直接預測時，比率分析法最為適用。
3.合理性測試法。合理性測試法通過彼此相關聯的項目或造成某種變化的各種變量，測試某項目金額是否合理。簡單合理性測試包括三個基本步驟：（1）識別能夠引起和影響被測試項目金額變化的各種變量；（2）確定變量與被測試項目間的恰當關系；（3）將變量結合在一起對被測試項目作出評價。例如，注冊會計師對制造企業的營業收入進行分析時，可以考慮產品銷售量與被審計單位可供銷售產品數量（倉儲能力、生產能力）的關系，并考慮被審計單位生產能力的利用情況等因素，將營業收入與運費、電費、水費、辦公經費、銷售人員工資等聯系起來作配比分析。
4.回歸分析法。回歸分析法是在掌握大量觀察數據的基礎上，利用統計方法建立因變量與自變量之間回歸關系的函數表達式（即回歸方程式），并利用回歸方程式進行分析。例如，產品銷售收入與廣告費用之間通常存在正相關關系，注冊會計師可以建立兩者之間的回歸模型，并根據模型估計某一年度產品銷售收入的預期值。回歸分析法理論上能考慮所有因素的影響，如相關經營數據、經營情況、經濟環境的變化等，其預測精度較高，適用于中、短期預測。回歸分析法的一個突出優點在于可以計量預測的風險和準確性水平，量化注冊會計師的預期值。但注冊會計師在選擇適當關系時將耗費大量時間，審計成本較高。
三、運用分析程序時應注意的問題
（一）分析程序不適用于實現所有目的的審計程序
由于分析程序需要計算金額、比率或趨勢，以評價財務信息，所以分析程序對控制測試并不適用，而適用于風險評估程序和實質性程序。
（二）運用分析程序的目的不同，其具體要求也不同
在實施風險評估程序時，注冊會計師應當運用分析程序，分析程序是必要程序，可以幫助注冊會計師發現財務報表中的異常變化，或者預期發生而未發生的變化，識別存在潛在重大錯報風險的領域。
在針對評估的重大錯報風險實施實質性程序時，注冊會計師可以運用分析程序。只有當使用分析程序比細節測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，注冊會計師才會考慮單獨或結合其他細節測試，運用分析程序，收集充分、適當的審計證據。此時運用分析程序可以減少細節測試的工作量，節約審計成本，降低審計風險，使審計工作更有效率和效果。但是相對于細節測試而言，分析程序能夠達到的精確度受到限制，所提供的證據在很大程度上是間接證據，證明力相對較弱。因此注冊會計師在獲取審計證據的過程中不能僅依賴分析程序，而忽略對細節測試的運用。
在審計結束或臨近結束時對財務報表進行總體復核，注冊會計師應當運用分析程序，在已收集的審計證據的基礎上，對財務報表整體的合理性作最終把握，評價報表仍然存在重大錯報風險而未被發現的可能性，考慮是否需要追加審計程序，以便為發表審計意見提供合理基礎。
（三）利用分析程序的結果時要考慮其存在的風險，即分析程序的結果顯示數據之間存在預期關系而實際上卻存在重大錯報。
例如，被審計單位的業績落后于行業平均水平，但管理層篡改了被審計單位的經營業績，以使其看起來與行業平均水平接近。在這種情況下，使用行業數據進行分析程序可能會誤導注冊會計師。
四、建議
第一，注冊會計師在運用分析程序時，需要獲取被審計單位所處行業或同行業規模相近的其他單位的相關信息，將被審計單位的財務信息與其進行比較，以了解被審計單位的經營情況，評價被審計單位的財務信息。為保證所獲得的行業信息的可靠性，提高分析程序結果的準確度和注冊會計師專業判斷的正確性，建議中國注冊會計師協會應盡快建立行業信息中心，定期公布或更新國家宏觀經濟政策、國民經濟及其各行業的發展狀況，為注冊會計師提供可靠的信息來源。
第二，注冊會計師實施分析程序時可以使用不同的方法，包括趨勢分析法、比率分析法、合理性測試法和回歸分析法。其中回歸分析法具有其他方法不可比擬的優點，在于可以計量預測的風險和準確性水平，進而有效地控制審計風險。在實務中注冊會計師普遍運用的是趨勢分析法和比率分析法，往往很少使用回歸分析法，這主要是由于回歸分析法運用的難度大一些，涉及到統計學、高等數學等方面的知識。建議中國注冊會計師協會應組織相關的專家開發回歸分析方法應用軟件，再輔之以一些應用范例，在今后的繼續教育中通過對注冊會計師的培訓，使注冊會計師能夠基本掌握回歸分析方法的應用，提升注冊會計師應用分析程序的能力。
【參考文獻】
[1] 中國注冊會計師協會.《中國注冊會計師執業準則》.經濟科學出版社， 2006年3月.
[2]中國注冊會計師協會. 《中國注冊會計師執業準則指南》.經濟科學出版社， 2006年11月.
