海關(guān)法行政處罰實(shí)施細(xì)則精選(九篇)

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第1篇：海關(guān)法行政處罰實(shí)施細(xì)則范文

緝私部門(mén)行政執(zhí)法觀念源于政府的行政觀念，即政府實(shí)施行政管理所基于的理念，當(dāng)這種行政管理具體為對(duì)走私、違規(guī)等行政違法活動(dòng)實(shí)施行政處罰，承擔(dān)查處職能的海關(guān)緝私部門(mén)在行使權(quán)力過(guò)程中關(guān)于執(zhí)法目的、價(jià)值追求以及與執(zhí)法相對(duì)人關(guān)系平衡等所形成的基本觀點(diǎn)和傾向性態(tài)度就構(gòu)成其執(zhí)法觀念的基本內(nèi)容。

對(duì)走私等違法活動(dòng)的調(diào)查、懲處是《海關(guān)法》賦予海關(guān)的主要任務(wù)之一，也是海關(guān)整個(gè)工作鏈條上重要的一環(huán)，應(yīng)當(dāng)說(shuō)，行政執(zhí)法的效果將從個(gè)案的成與敗、是與非，放大為對(duì)海關(guān)監(jiān)管、通關(guān)環(huán)境等宏觀要素的影響。只有在行政執(zhí)法過(guò)程中體現(xiàn)出應(yīng)有的法律效果和社會(huì)效果，才能發(fā)揮執(zhí)法結(jié)果的導(dǎo)向作用，有效規(guī)范企業(yè)、個(gè)人進(jìn)出境行為，促進(jìn)海關(guān)監(jiān)管；才能在懲處不法中保護(hù)合法利益，營(yíng)造違法則糾、守法便利的通關(guān)環(huán)境。執(zhí)法效果最終要通過(guò)具體的執(zhí)法行為來(lái)實(shí)現(xiàn)，而人的一切行為毫無(wú)例外地要受到觀念的支配和左右，執(zhí)法行為的趨向同樣是由執(zhí)法觀念決定的，從根本上講，行政執(zhí)法觀念是影響和制約行政執(zhí)法效果的最關(guān)鍵性因素。我認(rèn)為，目前無(wú)論是國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展的宏觀環(huán)境，還是進(jìn)出口企業(yè)對(duì)便捷通關(guān)的客觀需要，要實(shí)現(xiàn)法律、社會(huì)的雙重最佳效果，公正、公平、效率的執(zhí)法觀念是緝私部門(mén)行政執(zhí)法工作的必然選擇。

二、決定和影響執(zhí)法觀念的外在因素

緝私部門(mén)行政執(zhí)法觀念不是孤立存在的，它在影響和制約執(zhí)法行為的同時(shí)，其形成與存在也要受到多重外部因素的作用，在執(zhí)法觀念中無(wú)疑就要充分反映出這些外部主導(dǎo)因素的要求。“公正、公平、效率”正是基于以下幾方面外因而對(duì)緝私行政執(zhí)法工作的必然要求。

首先，作為政府行政觀念的派生體，要以政府當(dāng)前的行政管理理念為依據(jù)。今年10月召開(kāi)的中央十六屆三中全會(huì)作出了關(guān)于完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的決定，其中雖然沒(méi)有單列標(biāo)題論述政府行政觀念，但卻多次直接或間接闡明了現(xiàn)代政府應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持“依法行政”，從實(shí)質(zhì)上講，就是要使行政權(quán)力的行使進(jìn)入法治狀態(tài)，從實(shí)體、程序、裁量等方面得到有效的控制和制約，法無(wú)明文規(guī)定不得為，嚴(yán)禁越權(quán)行政和濫用權(quán)力，以保障行政相對(duì)人合法權(quán)益不受侵犯，這是最廣大人民群眾意志的體現(xiàn)，也是實(shí)踐“三個(gè)代表”，執(zhí)政為民的基本要求。“依法行政”是對(duì)所有行政機(jī)關(guān)實(shí)施行政管理過(guò)程的基本要求，其目的就是在于追求行政行為“公正”的結(jié)果。緝私部門(mén)在行政執(zhí)法中也必須按照這一要求，嚴(yán)格依法辦案，實(shí)現(xiàn)“公正”的法律效果。

其次，緝私部門(mén)作為國(guó)家對(duì)進(jìn)出境環(huán)節(jié)實(shí)施監(jiān)督管理職能機(jī)關(guān)—海關(guān)的重要組成部分，要充分體現(xiàn)海關(guān)工作的自身要求。在相當(dāng)長(zhǎng)的一個(gè)時(shí)期，海關(guān)與企業(yè)的關(guān)系被認(rèn)為是執(zhí)法與守法、管理與被管理、監(jiān)管與被監(jiān)管的關(guān)系，隨著歷史的發(fā)展和社會(huì)的進(jìn)步，海關(guān)系統(tǒng)對(duì)新時(shí)期海關(guān)工作的性質(zhì)和任務(wù)有了新的認(rèn)識(shí)，逐步確立了“依法行政，為國(guó)把關(guān)，服務(wù)經(jīng)濟(jì)，促進(jìn)發(fā)展”的海關(guān)工作方針，實(shí)際也是海關(guān)工作的執(zhí)法理念，它既把政府倡導(dǎo)的“依法行政”觀念作為第一要求，同時(shí)，結(jié)合海關(guān)工作實(shí)際，辨證地提出“把關(guān)與服務(wù)并重”，就是要求實(shí)現(xiàn)權(quán)力規(guī)制與權(quán)利保障的統(tǒng)一，把關(guān)注企業(yè)利益、服務(wù)地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展寓于海關(guān)監(jiān)管工作中。海關(guān)緝私部門(mén)履行對(duì)走私、違規(guī)等違法活動(dòng)查處職能中，必須兼顧保護(hù)好執(zhí)法相對(duì)人的合法利益，在保證執(zhí)法結(jié)果公正的同時(shí)，還要“平等”對(duì)待每一個(gè)企業(yè)和個(gè)人。這里所說(shuō)的“平等”，不僅僅是要求在處罰中“公平”對(duì)待所有當(dāng)事人，保證處罰標(biāo)準(zhǔn)的相對(duì)穩(wěn)定和處罰結(jié)果的相對(duì)平衡；而且，要及時(shí)辦結(jié)案件，提高辦案“效率”。目前海關(guān)業(yè)務(wù)現(xiàn)場(chǎng)操作中，對(duì)查發(fā)有違規(guī)行為的企業(yè)，案件辦結(jié)前，如果企業(yè)進(jìn)口保稅料件則征收全額稅款金。緝私部門(mén)在執(zhí)法中盡快辦結(jié)案件，加快企業(yè)資金流轉(zhuǎn)，無(wú)疑會(huì)有助于企業(yè)在國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中贏得先機(jī)，使企業(yè)的利益得到保護(hù)。

第三，作為行政執(zhí)法部門(mén)，要反映出行政執(zhí)法的自有特點(diǎn)。對(duì)于海關(guān)緝私部門(mén)而言，行政執(zhí)法活動(dòng)完全體現(xiàn)在對(duì)走私等違法案件的行政處罰過(guò)程中，就必須體現(xiàn)行政執(zhí)法“合法、合理”的基本要求。“合法”即在行政違法案件查處中嚴(yán)格遵守法律、法規(guī)、規(guī)章等關(guān)于執(zhí)法權(quán)限、手段、方式、責(zé)任的規(guī)定，執(zhí)法有據(jù)、執(zhí)法有序，這也是“依法行政”的應(yīng)有之意。“合理”就是要求處罰適度，符合法律基本原則，符合公平、正義等法律理性，這種“合理”是基于對(duì)自由裁量權(quán)的控制來(lái)實(shí)現(xiàn)的，從海關(guān)緝私工作本身特點(diǎn)考慮，“合理”也應(yīng)包含“效率”之意。從上述分析可以看出，緝私部門(mén)遵循“公正、公平、效率”行政執(zhí)法觀念，也是行政執(zhí)法自有屬性、內(nèi)在規(guī)律的基本要求。

三、“公正、公平、效率”觀念的內(nèi)在要求

既使是落實(shí)到海關(guān)緝私部門(mén)這一具體對(duì)象，執(zhí)法觀念仍應(yīng)歸屬于意識(shí)形態(tài)范疇。意識(shí)作用于存在，“公正、公平、效率”這一執(zhí)法觀念對(duì)緝私部門(mén)行政執(zhí)法實(shí)際工作，必然提出以下幾方面要求：

（一）必須適應(yīng)海關(guān)整體工作和國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展大局需要。緝私部門(mén)行政執(zhí)法是否做到“公正、公平、效率”，往往是從對(duì)海關(guān)監(jiān)管工作和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的促進(jìn)效果來(lái)考察的。國(guó)家的整體利益與地方局部利益以及企業(yè)個(gè)體利益既息息相關(guān)，又在一定情況下彼此存在矛盾，緝私部門(mén)行政執(zhí)法工作經(jīng)常處于矛盾的交織點(diǎn)。作為代表國(guó)家對(duì)進(jìn)出口環(huán)節(jié)監(jiān)督把關(guān)的職能部門(mén)，首先必須堅(jiān)持國(guó)家利益至上的原則，同時(shí)，在具體執(zhí)法過(guò)程中，要充分考慮到國(guó)家利益與地方、企業(yè)利益的統(tǒng)一點(diǎn)，避免機(jī)械執(zhí)法，在不違背立法原意的前提下靈活適用《海關(guān)法》和《海關(guān)法行政處罰實(shí)施細(xì)則》（簡(jiǎn)稱(chēng)《細(xì)則》）以及相關(guān)規(guī)章規(guī)定。注意區(qū)分罪與非罪、故意與過(guò)失、初犯與屢犯，善于“抓大放小”。對(duì)故意逃避海關(guān)監(jiān)管的走私行為堅(jiān)決依法查處；對(duì)企業(yè)不了解海關(guān)規(guī)定或工作過(guò)失偶然造成的違規(guī)行為，應(yīng)盡可能降低企業(yè)因海關(guān)執(zhí)法帶來(lái)的成本增加。執(zhí)法中，既不能借口依法行政而無(wú)視相對(duì)人合法權(quán)益的保護(hù)；也不能片面強(qiáng)調(diào)保護(hù)合法利益、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展而否定依法行政。要把依法行政與服務(wù)經(jīng)濟(jì)有機(jī)結(jié)合起來(lái)，穩(wěn)妥把握好兩者平衡，立足于大局來(lái)實(shí)現(xiàn)執(zhí)法工作的“公正、公平、效率”，求得行政處罰的法律效果和社會(huì)效果的統(tǒng)一。

（二）必須在具體辦案過(guò)程中嚴(yán)格執(zhí)行有關(guān)行政處罰實(shí)體和程序的法律規(guī)定。緝私部門(mén)行政執(zhí)法是否做到“公正、公平、效率”，雖然要從大局來(lái)考察，但其又是通過(guò)查辦一起起具體案件來(lái)體 現(xiàn)的，這要求一切執(zhí)法行為必須實(shí)體合法、程序合法、講求效率。具體要求：

1．處罰法定。必須在《海關(guān)法》授權(quán)范圍內(nèi)，遵循《海關(guān)法》、《細(xì)則》規(guī)定的處罰種類(lèi)、處罰幅度和處罰程序，對(duì)走私、違規(guī)等行政違法活動(dòng)進(jìn)行查處。違反法定種類(lèi)、幅度、程序是違法行政；同時(shí)，對(duì)法無(wú)明文規(guī)定違法的行為不得實(shí)施處罰。譬如，加工貿(mào)易企業(yè)丟失手冊(cè)行為，雖已影響到海關(guān)實(shí)際監(jiān)管，但現(xiàn)有法律、法規(guī)對(duì)此均無(wú)明文規(guī)定，按照“法無(wú)授權(quán)即違法”的原則，如果對(duì)其實(shí)施處罰即構(gòu)成違法。

2．處罰公開(kāi)、公正。所謂“公開(kāi)”，即作為行政處罰依據(jù)的規(guī)定必須已向社會(huì)公布，處罰的程序和結(jié)果要公開(kāi)，如：作出處罰決定前，應(yīng)當(dāng)告知當(dāng)事人作出處罰決定的事實(shí)、理由、法律依據(jù)以及當(dāng)事人依法享有的權(quán)利，允許當(dāng)事人陳述和申辯，處罰結(jié)果要依法送達(dá)當(dāng)事人。上述程序如未遵循，即形成對(duì)當(dāng)事人合法權(quán)益的侵犯。所謂“公正”，則必須區(qū)分不同的走私、違規(guī)行為，在法定種類(lèi)、幅度范圍內(nèi)恰當(dāng)?shù)匦惺棺杂刹昧繖?quán)，使處罰結(jié)果與受罰人違法行為的事實(shí)、性質(zhì)、情節(jié)、后果相對(duì)稱(chēng)，體現(xiàn)“過(guò)罰相當(dāng)”；同時(shí)，要平等對(duì)待所有當(dāng)事人，不能因人設(shè)罰，執(zhí)法標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一。“公正”還要求對(duì)當(dāng)事人一個(gè)違法行為，不能給予多次處罰。

第2篇：海關(guān)法行政處罰實(shí)施細(xì)則范文

第二條海關(guān)統(tǒng)計(jì)是海關(guān)依法對(duì)進(jìn)出口貨物貿(mào)易的統(tǒng)計(jì)，是國(guó)民經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)的組成部分。

海關(guān)統(tǒng)計(jì)的任務(wù)是對(duì)進(jìn)出口貨物貿(mào)易進(jìn)行統(tǒng)計(jì)調(diào)查、統(tǒng)計(jì)分析和統(tǒng)計(jì)監(jiān)督，進(jìn)行進(jìn)出口監(jiān)測(cè)預(yù)警，編制、管理和公布海關(guān)統(tǒng)計(jì)資料，提供統(tǒng)計(jì)服務(wù)。

第三條海關(guān)總署負(fù)責(zé)組織、管理全國(guó)海關(guān)統(tǒng)計(jì)工作。

海關(guān)統(tǒng)計(jì)機(jī)構(gòu)、統(tǒng)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)依照《中華人民共和國(guó)統(tǒng)計(jì)法》、《中華人民共和國(guó)統(tǒng)計(jì)法實(shí)施細(xì)則》及本條例的規(guī)定履行職責(zé)。

第四條實(shí)際進(jìn)出境并引起境內(nèi)物質(zhì)存量增加或者減少的貨物，列入海關(guān)統(tǒng)計(jì)。

進(jìn)出境物品超過(guò)自用、合理數(shù)量的，列入海關(guān)統(tǒng)計(jì)。

第五條下列進(jìn)出口貨物不列入海關(guān)統(tǒng)計(jì)：

（一）過(guò)境、轉(zhuǎn)運(yùn)和通運(yùn)貨物；

（二）暫時(shí)進(jìn)出口貨物；

（三）貨幣及貨幣用黃金；

（四）租賃期1年以下的租賃進(jìn)出口貨物；

（五）因殘損、短少、品質(zhì)不良或者規(guī)格不符而免費(fèi)補(bǔ)償或者更換的進(jìn)出口貨物；

（六）海關(guān)總署規(guī)定的不列入海關(guān)統(tǒng)計(jì)的其他貨物。

第六條進(jìn)出口貨物的統(tǒng)計(jì)項(xiàng)目包括：

（一）品名及編碼；

（二）數(shù)量、價(jià)格；

（三）經(jīng)營(yíng)單位；

（四）貿(mào)易方式；

（五）運(yùn)輸方式；

（六）進(jìn)口貨物的原產(chǎn)國(guó)（地區(qū)）、啟運(yùn)國(guó)（地區(qū)）、境內(nèi)目的地；

（七）出口貨物的最終目的國(guó)（地區(qū)）、運(yùn)抵國(guó)（地區(qū)）、境內(nèi)貨源地；

（八）進(jìn)出口日期；

（九）關(guān)別；

（十）海關(guān)總署規(guī)定的其他統(tǒng)計(jì)項(xiàng)目。

根據(jù)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展和海關(guān)監(jiān)管需要，海關(guān)總署可以對(duì)統(tǒng)計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。

第七條進(jìn)出口貨物的品名及編碼，按照《中華人民共和國(guó)海關(guān)統(tǒng)計(jì)商品目錄》歸類(lèi)統(tǒng)計(jì)。

進(jìn)出口貨物的數(shù)量，按照《中華人民共和國(guó)海關(guān)統(tǒng)計(jì)商品目錄》規(guī)定的計(jì)量單位統(tǒng)計(jì)。

《中華人民共和國(guó)海關(guān)統(tǒng)計(jì)商品目錄》由海關(guān)總署公布。

第八條進(jìn)口貨物的價(jià)格，按照貨價(jià)、貨物運(yùn)抵中華人民共和國(guó)境內(nèi)輸入地點(diǎn)起卸前的運(yùn)輸及其相關(guān)費(fèi)用、保險(xiǎn)費(fèi)之和統(tǒng)計(jì)。

出口貨物的價(jià)格，按照貨價(jià)、貨物運(yùn)抵中華人民共和國(guó)境內(nèi)輸出地點(diǎn)裝卸前的運(yùn)輸及其相關(guān)費(fèi)用、保險(xiǎn)費(fèi)之和統(tǒng)計(jì)，其中包含的出口關(guān)稅稅額，應(yīng)當(dāng)予以扣除。

第九條進(jìn)口貨物，應(yīng)當(dāng)分別統(tǒng)計(jì)其原產(chǎn)國(guó)（地區(qū)）、啟運(yùn)國(guó)（地區(qū)）和境內(nèi)目的地。

出口貨物，應(yīng)當(dāng)分別統(tǒng)計(jì)其最終目的國(guó)（地區(qū)）、運(yùn)抵國(guó)（地區(qū)）和境內(nèi)貨源地。

第十條進(jìn)出口貨物的經(jīng)營(yíng)單位，按照在海關(guān)注冊(cè)登記、從事進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的法人、其他組織或者個(gè)人統(tǒng)計(jì)。

第十一條進(jìn)出口貨物的貿(mào)易方式，按照海關(guān)監(jiān)管要求分類(lèi)統(tǒng)計(jì)。

第十二條進(jìn)出口貨物的運(yùn)輸方式，按照貨物進(jìn)出境時(shí)的運(yùn)輸方式統(tǒng)計(jì)，包括水路運(yùn)輸、鐵路運(yùn)輸、公路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸及其他運(yùn)輸方式。

第十三條進(jìn)口貨物的日期，按照海關(guān)放行的日期統(tǒng)計(jì)；出口貨物的日期，按照辦結(jié)海關(guān)手續(xù)的日期統(tǒng)計(jì)。

第十四條進(jìn)出口貨物由接受申報(bào)的海關(guān)負(fù)責(zé)統(tǒng)計(jì)。

第十五條海關(guān)統(tǒng)計(jì)資料包括海關(guān)統(tǒng)計(jì)原始資料以及以原始資料為基礎(chǔ)采集、整理的相關(guān)統(tǒng)計(jì)信息。

前款所稱(chēng)海關(guān)統(tǒng)計(jì)原始資料，是指經(jīng)海關(guān)確認(rèn)的進(jìn)出口貨物報(bào)關(guān)單及其他有關(guān)單證。

第十六條海關(guān)總署應(yīng)當(dāng)定期、無(wú)償?shù)叵驀?guó)務(wù)院有關(guān)部門(mén)提供有關(guān)綜合統(tǒng)計(jì)資料。

直屬海關(guān)應(yīng)當(dāng)定期、無(wú)償?shù)叵蛩诘厥　⒆灾螀^(qū)、直轄市人民政府有關(guān)部門(mén)提供有關(guān)綜合統(tǒng)計(jì)資料。

第十七條海關(guān)應(yīng)當(dāng)建立統(tǒng)計(jì)資料定期公布制度，向社會(huì)公布海關(guān)統(tǒng)計(jì)信息。

海關(guān)可以根據(jù)社會(huì)公眾的需要，提供統(tǒng)計(jì)服務(wù)。

第十八條海關(guān)統(tǒng)計(jì)人員對(duì)在統(tǒng)計(jì)過(guò)程中知悉的國(guó)家秘密、商業(yè)秘密負(fù)有保密義務(wù)。

第十九條當(dāng)事人有權(quán)在保存期限內(nèi)查詢自己申報(bào)的海關(guān)統(tǒng)計(jì)原始資料及相關(guān)信息，對(duì)查詢結(jié)果有疑問(wèn)的，可以向海關(guān)申請(qǐng)核實(shí)，海關(guān)應(yīng)當(dāng)予以核實(shí)，并解答有關(guān)問(wèn)題。

第二十條海關(guān)對(duì)當(dāng)事人依法應(yīng)當(dāng)申報(bào)的項(xiàng)目有疑問(wèn)的，可以向當(dāng)事人提出查詢，當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)及時(shí)作出答復(fù)。

第3篇：海關(guān)法行政處罰實(shí)施細(xì)則范文

撤銷(xiāo)判決是世界各國(guó)行政訴訟制度中通用的裁判形式。在大陸法系國(guó)家，法國(guó)的行政法院有權(quán)撤銷(xiāo)無(wú)權(quán)限、形式上有缺陷、權(quán)力濫用和違反法律的行政行為①；聯(lián)邦德國(guó)的行政訴訟也同樣以撤銷(xiāo)作為重要的判決形式②。在英美法系國(guó)家，由于普通法院不存在明確的“司法變更權(quán)”，因而其撤銷(xiāo)，顯得更為重要和突出。英國(guó)普通法院可以撤銷(xiāo)行政機(jī)關(guān)程序上越權(quán)、實(shí)質(zhì)上越權(quán)和違反自然公正原則的行政決定。③美國(guó)《聯(lián)邦行政程序法》明確規(guī)定：“復(fù)審法院如認(rèn)定機(jī)關(guān)行為、裁決、結(jié)論具有下列性質(zhì)，應(yīng)宣布其為非法，予以撤銷(xiāo)：（1）獨(dú)斷專(zhuān)橫、反復(fù)無(wú)常、濫用自由裁量權(quán)或其他不合法的行為；（2）同憲法規(guī)定權(quán)力、權(quán)利、特權(quán)與豁免權(quán)相抵觸；（3）超越法律規(guī)定的管轄范圍、權(quán)力和限度，缺少法律規(guī)定的權(quán)利；（4）沒(méi)有遵循法律規(guī)定的程序；（5）在處理本編第556條、第557條規(guī)定的案件，或根據(jù)法律要求對(duì)機(jī)關(guān)審訊卷進(jìn)行復(fù)議時(shí)，設(shè)有可定案證據(jù)作依據(jù)；（6）沒(méi)有事實(shí)依據(jù)，以致要由復(fù)審法院對(duì)事實(shí)重新審理。④

我國(guó)《行政訴訟法》第54條第2項(xiàng)和《行政復(fù)議條例》第42條第4款在立法上一方面借鑒了行政訴訟制度發(fā)達(dá)國(guó)家成功的經(jīng)驗(yàn)，另一方面也避免了或過(guò)于原則、或過(guò)于繁瑣、或交叉包容的規(guī)定，從而較好地歸納了撤銷(xiāo)判決和決定適用的5項(xiàng)法定條件，使其既明確具體，又邏輯清晰，具有很強(qiáng)的科學(xué)性和可操作性。茲分別論述如下。

一、主要證據(jù)不足

“主要證據(jù)不足”是撤銷(xiāo)判決和決定適用的首要條件。所謂“主要證據(jù)”，是指行政機(jī)關(guān)賴(lài)以作出具體行政行為時(shí)必不可少的事實(shí)及其證明形式。次要證據(jù)雖然也可以對(duì)案件事實(shí)起輔助認(rèn)定作用，但缺少它并不影響對(duì)案件基本事實(shí)的認(rèn)定。

由于行政機(jī)關(guān)在行政訴訟中負(fù)有舉證責(zé)任；因此，主要證據(jù)一般均應(yīng)由行政機(jī)關(guān)提供，并是人民法院審查的重點(diǎn)。在對(duì)被告提供的證據(jù)的審查中，人民法院應(yīng)著重把握以下兩點(diǎn)：

1、主要證據(jù)應(yīng)是被告作出具體行政行為時(shí)所依據(jù)的證據(jù)，而不是訴認(rèn)訟階段重新收集的證據(jù)。在此我們可通過(guò)一個(gè)案例來(lái)予以分析說(shuō)明：越某在光明電器商場(chǎng)購(gòu)買(mǎi)兩盒TDK空白錄音磁帶。使用數(shù)日后發(fā)現(xiàn)質(zhì)量低劣，便向市工商行政管理局舉報(bào)。工商局去商場(chǎng)檢查，當(dāng)即將尚未出售的17750盤(pán)錄音磁帶查封，停止銷(xiāo)售，并將舉報(bào)人提供的磁帶送往國(guó)家工業(yè)產(chǎn)品檢測(cè)中心檢驗(yàn)。經(jīng)檢驗(yàn)認(rèn)定該磁帶質(zhì)量低于日產(chǎn)EDK磁帶，系假冒商品。經(jīng)查該磁帶系光明電器商場(chǎng)從南方某省環(huán)宇集團(tuán)實(shí)業(yè)公司通過(guò)合法手續(xù)從香港某貿(mào)易公司購(gòu)進(jìn)，直接從日本港裝輪船運(yùn)抵廣州口岸，有日本國(guó)產(chǎn)地證明書(shū)和我國(guó)海關(guān)貨物進(jìn)出口證明書(shū)。工商行政管理局以光明商場(chǎng)出售冒牌商品為由，根據(jù)《中華人民共和國(guó)商標(biāo)法》第33條第2款規(guī)定，對(duì)商場(chǎng)罰款2000元。該商場(chǎng)不服，遂向人民法院起訴，請(qǐng)求判決撤銷(xiāo)處罰決定并由工商行政管理局賠償經(jīng)濟(jì)損失。

法院經(jīng)審理認(rèn)為，被告對(duì)其作出的具體行政行為負(fù)有舉證責(zé)任。若認(rèn)定當(dāng)晚商場(chǎng)銷(xiāo)售的磁帶系假冒商品，必須按法定數(shù)量和方法抽樣鑒定。訴訟中被告只提供了舉報(bào)人的兩盤(pán)磁帶質(zhì)量檢測(cè)鑒定，即認(rèn)為光明電器商場(chǎng)銷(xiāo)售的磁帶均系假冒商品，顯然證據(jù)不足，故判決撤銷(xiāo)其處罰決定，由其重新處理。

被告對(duì)一審判決不服，遂提起上訴。二審中被告經(jīng)人民法院許可，對(duì)該批磁帶重新依法定程序抽樣提取，送鑒定機(jī)構(gòu)重新鑒定。同時(shí)，送日本某株式會(huì)社進(jìn)行商檢鑒定。上述兩機(jī)構(gòu)鑒定結(jié)論均為：該批磁帶質(zhì)量明顯低于日產(chǎn)TDK磁帶，系假冒商品。據(jù)此二審法院經(jīng)審理認(rèn)為，此案事實(shí)清楚，證據(jù)充分，故判決撤銷(xiāo)法院的判決，維持被告作出的處罰決定。

此案的爭(zhēng)論焦點(diǎn)在于；如何理解《行政訴訟法》第33條“在訴訟過(guò)程中，被告不得<自行>向原告和證人收集證據(jù)”和第34條，“法院有權(quán)要求當(dāng)事人提供和補(bǔ)充證據(jù)”，的規(guī)定（<>為筆者所加）？一種意見(jiàn)認(rèn)為：《行政訴訟法》之所以禁止行政機(jī)關(guān)在訴訟階段向原告和證人收集證據(jù)，是為了嚴(yán)格促使其遵循先取證、后處罰的原則，杜絕處罰的隨意性和違法性，保護(hù)公民、法人和其他組織的合法權(quán)益；至于第34條的規(guī)定則是指人民法院為了審理案件的需要，有權(quán)要求被告提供在作出具體行政行為之前已經(jīng)收集但在訴訟過(guò)程中未向法院移送的證據(jù)，以及原告和其他當(dāng)事人在訴訟之前或訴訟之中收集的一切證據(jù)，而不是允許被告在訴訟過(guò)程中重新調(diào)查取證。另一種意見(jiàn)則認(rèn)為：被告在訴訟過(guò)程中雖然不能自行向原告和證人收集證據(jù)，但可以應(yīng)法院的要求重新收集證據(jù)，以利于案件真正得到公正處理。筆者認(rèn)為前一種看法更符合《行政訴訟法》的立法精神和最高人民法院有關(guān)司法解釋的原意。主要理由在于：（1）“先取證后裁決”既是對(duì)行政行為的程序要求，也是對(duì)具體行政行為的實(shí)體要求。只有證據(jù)充分確鑿，具體行政行為才能合法正確。如果在訴訟過(guò)程中可以要求被告重新取證，這本身就說(shuō)明其作出的具體行政行為主要證據(jù)不足。這種證據(jù)不足既不能因法院的認(rèn)可而變?yōu)樽C據(jù)充足，也不能因法院同意重新調(diào)查取證后變?yōu)樽C據(jù)充足。法院的職責(zé)只能是審查具體行政行為的合法性，而不是設(shè)法彌補(bǔ)具體行政行為的合法性。（2）如果“應(yīng)法院的要求被告可以重新收集證據(jù)”的命題成立，則法院即可在此借口下隨意允許被告重新調(diào)查取證，使行政機(jī)關(guān)作出具體行政行為時(shí)主要證據(jù)必須確鑿充分成為空話，同時(shí)也為行政機(jī)關(guān)在訴訟階段弄虛作假、甚至刑訊逼供收集證據(jù)提供了可能。（3）《行政訴訟法》第33條中的“收集證據(jù)”與第34條的“提供或者補(bǔ)充證據(jù)”是兩個(gè)涵義不同的概念，前者是指行政機(jī)關(guān)作出具體行政行為時(shí)缺乏某證據(jù)，在訴訟階段再向原告和證人收集；后者則是指行政機(jī)關(guān)作出具體行政行為時(shí)已收集了某證據(jù)，但在訴訟階段未主動(dòng)向法院提供或進(jìn)一步補(bǔ)充，以及原告和其他當(dāng)事人在訴訟階段未主動(dòng)將證據(jù)向人民法院提供或補(bǔ)充。

2、主要證據(jù)應(yīng)是在一審前或庭審中提供的證據(jù)，而非此后提供的證據(jù)。這里，也可通過(guò)一個(gè)案件來(lái)說(shuō)明：某市工商行政管理局對(duì)某經(jīng)營(yíng)部作出了“沒(méi)收倒賣(mài)轎車(chē)、彩電及違章經(jīng)營(yíng)非法所得”的行政處罰。該部對(duì)處罰不服，向省工商局申請(qǐng)復(fù)議。省工商局經(jīng)復(fù)議后對(duì)原處罰決定予以變更。該部仍不服復(fù)議決定，遂向區(qū)法院提起訴訟。在區(qū)法院審理該案過(guò)程中，省工商局與法院在變更問(wèn)題上發(fā)生分歧，工商局遂取回答辯狀和有關(guān)證據(jù)，并拒絕應(yīng)訴。區(qū)法院遂以主要證據(jù)不足為由撤銷(xiāo)復(fù)議決定。省工商局不服，向市法院提出上訴，并提供了全部證據(jù)。市法院經(jīng)審理作出了撤銷(xiāo)一審判決、維持原復(fù)議決定的二審判決。

這一案例爭(zhēng)論的焦點(diǎn)在于：被告向二審法院提供的證據(jù)是否有效？一種意見(jiàn)認(rèn)為：最高法院關(guān)于貫徹執(zhí)行《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》若干問(wèn)題的意見(jiàn)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《意見(jiàn)》第30條明確規(guī)定：“被告在第一審?fù)ソY(jié)束前，不提供或者不能提供作出具體行政行為的主要證據(jù)和所依據(jù)的規(guī)范性文件的，人民法院<可以>依據(jù)行政訴訟法第32條和第54條第2項(xiàng)的規(guī)定，判決撤銷(xiāo)被訴具體行政行為”。（<>內(nèi)為筆者所加）。這既符合一審中被告不舉證即敗訴的原則，也有利于教育被告尊重一審法庭，同時(shí)也是為了使每個(gè)訴訟階段都有實(shí)際意義；因此，此案的一審判決是正確的，二審判決是錯(cuò)誤的。另一種意見(jiàn)則認(rèn)為：（1）行政訴訟的宗旨是公正審判，不能一審未舉證，二審也敗訴。（2）最高法院的《意見(jiàn)》只規(guī)定<可以>判決撤銷(xiāo)，是任意性規(guī)范，而不是規(guī)定<應(yīng)當(dāng)>或者<必須>判決撤銷(xiāo)；且行政處罰被撤銷(xiāo)后，被告即不能以同一事實(shí)和理由再作出與原具體行政行為基本相同的處罰行為，那么違法行為即可能被放縱。因此，二審判決并無(wú)不當(dāng)。筆者傾向于贊成前一種觀點(diǎn)：即在這一類(lèi)情況下，二審法院不應(yīng)該置一審判決時(shí)的證據(jù)情況于不顧，而作出維持被訴具體行政行為的判決。

二、適用法律、法規(guī)錯(cuò)誤

“適用法律、法規(guī)錯(cuò)誤”是人民法院適用撤銷(xiāo)判決的第2項(xiàng)法定條件。對(duì)行政復(fù)議機(jī)關(guān)來(lái)說(shuō)，適用撤銷(xiāo)決定還須加上“適用規(guī)章和具有普遍約束力的決定、命令錯(cuò)誤”的措辭。如果說(shuō)“主要證據(jù)不足”解決的是“事實(shí)根據(jù)”問(wèn)題，那么“適用法律、法規(guī)錯(cuò)誤”則解決的是“法律準(zhǔn)繩”問(wèn)題。所謂適用法律、法規(guī)錯(cuò)誤，是指行政機(jī)關(guān)在實(shí)施行政處罰和其他具體行政行為時(shí)適用了不應(yīng)適用的法律、法規(guī)，或錯(cuò)誤地適用了法律、法規(guī)中的具體條款。它主要有以下兩種表現(xiàn)形式：

1.適用法律法規(guī)類(lèi)別錯(cuò)誤。具體表現(xiàn)在；（1）應(yīng)適用甲法而適用了乙法。如某市工商局將個(gè)體戶錢(qián)某生產(chǎn)的藥物化妝品“還童露”誤作藥品，適用了《商標(biāo)法實(shí)施細(xì)則》第4條“藥品必須使用注冊(cè)商標(biāo)”以及《藥品管理法》的有關(guān)規(guī)定對(duì)其予以處罰。（2）適用了無(wú)權(quán)適用的法律、法規(guī)。如某市城市規(guī)劃管理處對(duì)郊區(qū)某村民適和《土地管理法》予以處罰。（3）應(yīng)同時(shí)適用數(shù)個(gè)法律、法規(guī)，但卻沒(méi)有全部適用。（4）適用了與法律或其他上一層次規(guī)范性文件相抵觸的規(guī)范性文件。（5）適用了尚未生效或已經(jīng)失效的法律、法規(guī)。

2.適用法律、法規(guī)條款錯(cuò)誤。具體表現(xiàn)在：（1）應(yīng)適用甲條而適用了乙條。如某公民故意砸碎路燈三個(gè)，公安機(jī)關(guān)應(yīng)適用《治安管理處罰條例》第25條的“妨害社會(huì)管理秩序”予以處罰，但卻錯(cuò)誤地適用了第23條“故意損害公私財(cái)物”予以處罰。（2）應(yīng)適用一法數(shù)條而只適用了一法一條或部分條款。（3）理解特定法條錯(cuò)誤。

三、違反法定程序

“違反法定程度”是人民法院適用撤銷(xiāo)判決的第3項(xiàng)法定條件，也是我國(guó)立法史上的一個(gè)創(chuàng)舉。它對(duì)于保護(hù)相對(duì)一方的合法權(quán)益，促進(jìn)行政效率，提高行政程序法在整個(gè)行政法中的地位，加快我國(guó)行政程序立法的進(jìn)程，無(wú)疑具有十分重要的意義。但是，在無(wú)論是學(xué)術(shù)界還是執(zhí)法和司法部門(mén)，在如何掌握“違反法定程序”的標(biāo)準(zhǔn)上都存在著一定的分歧。概括起來(lái)，主要有以下幾種觀點(diǎn)：

其一，行政程序違法、實(shí)體處罰合法的，不應(yīng)判決撤銷(xiāo)，可在判決書(shū)中或在司法建議書(shū)中要求行政機(jī)關(guān)改正，只有程序和實(shí)體都違法的，才應(yīng)判決撤銷(xiāo)。

其二，行政程序嚴(yán)重違法，可能、已經(jīng)或足以侵犯相對(duì)一方合法權(quán)益的，應(yīng)當(dāng)判決撤銷(xiāo)；而對(duì)輕微違反法定程序的，則不應(yīng)判決撤銷(xiāo)，可要求行政機(jī)關(guān)改正。

其三，只要違反了法定程序，不論輕重與否，也不論是否已侵犯了相對(duì)一方的合法權(quán)益，均應(yīng)判決撤銷(xiāo)。

筆者認(rèn)為，第一種觀點(diǎn)明顯與《行政訴訟法》的立法原意相悖，似應(yīng)不予采納。第二種觀點(diǎn)看似全面、完善，但它既對(duì)《行政訴訟法》關(guān)于“違反法定程序”的規(guī)定附加了條件，因而不完全符合立法原意；同時(shí)也給執(zhí)法和司法實(shí)踐中如何掌握“嚴(yán)重違反”與“輕微違反”、“可能侵犯”與“已經(jīng)侵犯”的界限帶來(lái)相當(dāng)困難。只有第三種觀點(diǎn)既與立法原意完全吻合，也便于實(shí)際操作和施行，因而顯然是正確的。

這里需要指出的是，《行政復(fù)議條例》考慮到行政復(fù)議自身的特殊性，對(duì)違反法定程序采取了比行政訴訟法寬松一些的規(guī)定。具體表“具體行政行為有程序上不足的”，復(fù)議機(jī)關(guān)可以“決定被申請(qǐng)人補(bǔ)正”，而無(wú)須撤銷(xiāo)；只有具體行政行為“違反法定程序影響申請(qǐng)人合法權(quán)益的”，復(fù)議機(jī)關(guān)才應(yīng)當(dāng)予以撤銷(xiāo)。這在某種程序上反映了行政訴訟中的撤銷(xiāo)判決與行政復(fù)議中的撤銷(xiāo)決定之間的差異。

在對(duì)行政處罰是否違反法定程序進(jìn)行審查時(shí)，應(yīng)著重把握下列四個(gè)方面：（1）要審查法定步驟。如行政拘留是否經(jīng)有權(quán)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)。（2）要審查法定順序。如是否先取證后處罰（3）要審查法定形式。如是否制作了書(shū)面的處罰決定書(shū)。（4）要審查法定期間。如治安管理處罰是否超過(guò)了6個(gè)月的追訴期限。此外，還應(yīng)注意區(qū)別法律、法規(guī)中關(guān)于行政處罰的任意性程序和內(nèi)部性程序的規(guī)定。前者對(duì)處罰機(jī)關(guān)沒(méi)有絕對(duì)的約束力；后者對(duì)相對(duì)一方的權(quán)益不產(chǎn)生影響。如《治安管理處罰條例》第34條第4項(xiàng)關(guān)于將裁決書(shū)交給被裁決人所在單位和常住地公安派出所的規(guī)定即屬內(nèi)部性程序。

四、超越職權(quán)

“越權(quán)無(wú)效”是世界各國(guó)行政法和行政訴訟制度所確認(rèn)的共同原則，也是我國(guó)《行政訴訟法》和《行政復(fù)議條例》所規(guī)定的適用撤銷(xiāo)判決或決定的第4項(xiàng)法定條件。由于各國(guó)行政法治模式的不同，決定了其越權(quán)的內(nèi)涵和外延也有較大差別。英國(guó)的行政越權(quán)主要是指行政機(jī)關(guān)超越議會(huì)法的的授權(quán)范圍和濫用職權(quán)。根據(jù)英國(guó)法院的判例，它包括違反自然公正原則、實(shí)體上的超權(quán)、程序上的越權(quán)等內(nèi)容。美國(guó)的行政越權(quán)是指行政機(jī)關(guān)超越法律規(guī)定的管理范圍、權(quán)力和限度，或行使了根本不屬于行政機(jī)關(guān)的權(quán)限。

我國(guó)學(xué)術(shù)界雖然對(duì)超越職權(quán)的概念尚缺乏一致表述，但對(duì)其基本內(nèi)涵在看法上并無(wú)太大分歧，一般認(rèn)為是指國(guó)家行政機(jī)關(guān)，法律、法規(guī)授權(quán)的組織，行政機(jī)關(guān)委托的組織或個(gè)人超越了法律、法規(guī)明確規(guī)定的權(quán)限范圍行使職權(quán)。超越職權(quán)是一種實(shí)體上作為形式的違法行政行為。其主要特點(diǎn)是，不論行為主體主觀上是出于故意還是過(guò)失，行為動(dòng)機(jī)、目的是否合法、正當(dāng)，只要行為客觀上超越了法定權(quán)限即構(gòu)成。超越職權(quán)有下列表現(xiàn)形式：

1、行政機(jī)關(guān)之間的縱向越權(quán)行為。它大多表現(xiàn)為下級(jí)行政機(jī)關(guān)行使了上級(jí)行政機(jī)關(guān)的職權(quán)。如根據(jù)《藥品管理法》第54條規(guī)定，衛(wèi)生行政處罰“由縣級(jí)以上衛(wèi)生行政機(jī)關(guān)決定”；但對(duì)“中央或者省、自治區(qū)、直轄市人民政府直接管轄的藥品生產(chǎn)企業(yè)，藥品經(jīng)營(yíng)企業(yè)處以停產(chǎn)、停業(yè)整頓7天以上或者吊銷(xiāo)《藥品生產(chǎn)企業(yè)許可證》、《藥品經(jīng)營(yíng)企業(yè)許可證》處罰的，由省、自治區(qū)、直轄市衛(wèi)生行政部門(mén)報(bào)同級(jí)人民政府決定”，省級(jí)或省級(jí)以下衛(wèi)生行政部門(mén)如果自行作出了上述處罰決定，即屬超越職權(quán)。但上級(jí)行政機(jī)關(guān)根據(jù)法律、法規(guī)的規(guī)定或工作需要授權(quán)下級(jí)行政機(jī)關(guān)代行某項(xiàng)職權(quán)的不屬此列。縱向越權(quán)有時(shí)還表現(xiàn)為上級(jí)行政機(jī)關(guān)超越行使了法律、法規(guī)明確授予下級(jí)行政機(jī)關(guān)的職權(quán)。如根據(jù)《治安管理處罰條例》第33條第l款規(guī)定，治安處罰由縣級(jí)公安機(jī)關(guān)裁決。省級(jí)公安機(jī)關(guān)如果自行作出治安處罰，亦屬超越職權(quán)。

2.行政機(jī)關(guān)之間的橫向越權(quán)行為。它既表現(xiàn)為同一地域的甲行政機(jī)關(guān)超越了乙行政機(jī)關(guān)的職權(quán)，如稅務(wù)機(jī)關(guān)強(qiáng)制吊銷(xiāo)了不依法納稅者的營(yíng)業(yè)執(zhí)照；也表現(xiàn)為不同地域的此地行政機(jī)關(guān)超越了彼地行政機(jī)關(guān)的職權(quán)。如此地工商局強(qiáng)行要求彼地某企業(yè)停業(yè)整頓。前者多發(fā)生于權(quán)限交叉、職能管轄范圍模糊的行政機(jī)關(guān)之間；后者多發(fā)生于相鄰地區(qū)、有爭(zhēng)議地區(qū)或地域管轄劃分不明確的地區(qū)的行政機(jī)關(guān)之間。

3.行政機(jī)關(guān)違法行使了其他國(guó)家機(jī)關(guān)的職權(quán)。如某縣土地管理局自己強(qiáng)行拆除了某農(nóng)民的違章建房，即屬違法行使了該縣人民法院的強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)。

4.其他行政主體超越法律法規(guī)授權(quán)或行政機(jī)關(guān)委托范圍的越權(quán)行為。如根據(jù)《食品衛(wèi)生法》第37條規(guī)定：“吊銷(xiāo)衛(wèi)生許可證或者罰款5000元以上的，必須經(jīng)縣級(jí)以上人民政府批準(zhǔn)。”某縣衛(wèi)生監(jiān)督機(jī)構(gòu)對(duì)某食品廠自行決定罰款1萬(wàn)元，即屬越權(quán)行為。

人民法院和復(fù)議機(jī)關(guān)對(duì)超越職權(quán)的行政處罰應(yīng)著重從兩個(gè)方面進(jìn)行審查：首先，要對(duì)實(shí)施處罰的主體資格實(shí)施審查，看其是否屬合法成立、能獨(dú)立對(duì)外行使職權(quán)的行政機(jī)關(guān)或經(jīng)法律法規(guī)授權(quán)或經(jīng)行政機(jī)關(guān)委托的組織或個(gè)人。凡已被撤銷(xiāo)或合并的行政機(jī)關(guān)，任職前或免職后的行政機(jī)關(guān)工作人員，未被授權(quán)或委托的行政機(jī)關(guān)的派出機(jī)關(guān)，行政機(jī)關(guān)的內(nèi)部職能機(jī)構(gòu)以及其他未被授權(quán)或委托，或授權(quán)、委托已經(jīng)過(guò)期的組織或個(gè)人，均屬不具備行政主體資格，其所實(shí)施的行政處罰無(wú)效，依法應(yīng)予撤銷(xiāo)。其次，應(yīng)對(duì)合法的行政主體是否有權(quán)實(shí)施某項(xiàng)行政處罰進(jìn)行審查。凡實(shí)施上述縱向越權(quán)、橫向越權(quán)、超越其他國(guó)家機(jī)關(guān)權(quán)限、超過(guò)授權(quán)或委托范圍實(shí)施行政處罰的，均屬無(wú)效處罰，依法應(yīng)予撤銷(xiāo)。

人民法院和復(fù)議機(jī)關(guān)在對(duì)行政處罰是否超越職權(quán)進(jìn)行審查時(shí)，應(yīng)注意分清“職能管轄”與“職務(wù)協(xié)助”的界限。“職務(wù)協(xié)助”是基于有“職能管轄權(quán)”的行政機(jī)關(guān)的請(qǐng)求而發(fā)生的，其目的是為了保證行政處罰得到迅速有效的實(shí)施。職務(wù)協(xié)助既可以發(fā)生在同一地域的不同行政機(jī)關(guān)之間，如根據(jù)《海關(guān)法》第7條規(guī)定：“海關(guān)執(zhí)行職務(wù)受到抗拒時(shí)，執(zhí)行有關(guān)任務(wù)的公安機(jī)關(guān)和人民武裝警察部隊(duì)?wèi)?yīng)當(dāng)予以協(xié)助”；也可以發(fā)生在不同地域的行政機(jī)關(guān)之間，如甲地公安機(jī)關(guān)請(qǐng)求乙地公安機(jī)關(guān)協(xié)助執(zhí)行行政拘留。進(jìn)行職務(wù)協(xié)助的行政機(jī)關(guān)只是為了幫助而非代替有職能管轄權(quán)的行政機(jī)關(guān)實(shí)施行政處罰，它本身既無(wú)權(quán)利也無(wú)義務(wù)以自己的名義實(shí)施處罰；因此，正確實(shí)施職務(wù)協(xié)助行為不會(huì)導(dǎo)致超越職權(quán)。

五、濫用職權(quán)

“濫用職權(quán)”是世界各國(guó)司法機(jī)關(guān)控制行政自由裁量權(quán)的最基本手段，也是我國(guó)人民法院對(duì)具體行政行為適用撤銷(xiāo)判決的最后一項(xiàng)法定條件。如果說(shuō)規(guī)定前4項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)是為了對(duì)羈束行政行為進(jìn)行合法性審查，那么規(guī)定第5項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)則是為了對(duì)自由裁量行政行為進(jìn)行合理性審查。因此可以說(shuō)，“濫用職權(quán)”在5項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)中是彈性最大、也最難把握的一個(gè)概念，以至于世界各國(guó)一般都只對(duì)其內(nèi)涵有一個(gè)輪廓性的描述，而難以下一個(gè)精確的定義，從所掌握的情況來(lái)看，也許澳大利亞的《司法審查法》（1977年）對(duì)“濫用職權(quán)”法定情形的規(guī)定更為全面和系統(tǒng)：“（1）在行使權(quán)力時(shí)考慮了不相關(guān)因素；（2）在行使權(quán)力時(shí)沒(méi)有考慮相關(guān)因素；（3）行使權(quán)力追求的是授權(quán)法授權(quán)目的之外的目的；（4）行使自由裁量權(quán)時(shí)存在惡意；（5）行使應(yīng)獨(dú)立行使的自由裁量權(quán)時(shí)接受了他人的指示或指令；（6）依據(jù)法規(guī)或政策行使自由裁量權(quán)時(shí)沒(méi)有考慮具體情況，（7）權(quán)力運(yùn)用得太不合理，以致沒(méi)有一個(gè)理智的人會(huì)這樣行使權(quán)力；（8）行使權(quán)力的方式導(dǎo)致權(quán)力行使結(jié)果的不確定狀態(tài)；（9）其他方式的權(quán)力濫用”。

我國(guó)的“濫用職權(quán)”作為5項(xiàng)法定審查標(biāo)準(zhǔn)之一，既有與西方國(guó)家這一概念相一致的共性方面，也有與我國(guó)法律規(guī)定相適應(yīng)的個(gè)性方面。具體來(lái)說(shuō)，它是指行政主體實(shí)施的具體行政行為雖然在形式上合法，但在實(shí)質(zhì)上卻不符合法律的目的、精神和原則。它與超越職權(quán)的本質(zhì)區(qū)別在于：濫用職權(quán)形式上合法，而超越職權(quán)則形式上違法。有人認(rèn)為，濫用職權(quán)的行為只能是出于主觀故意，而不能出自主觀過(guò)失。筆者不同意這種絕對(duì)的判斷。

濫用職權(quán)的表現(xiàn)形式，除上面所說(shuō)的沒(méi)有考慮應(yīng)當(dāng)考慮的因素之外，還有下列情況：

1.動(dòng)機(jī)不良，目的不當(dāng)。通常表現(xiàn)為行政機(jī)關(guān)及其工作人員實(shí)施行政處罰的動(dòng)機(jī)和目的不是為了社會(huì)利益和公共利益，而是為了團(tuán)體利益或個(gè)人利益。如假公濟(jì)私、打擊報(bào)復(fù)行使處罰權(quán)的均屬此列。

2.考慮了不應(yīng)當(dāng)考慮的因素。具體表現(xiàn)為行政機(jī)關(guān)工作人員在實(shí)施處罰時(shí)考慮的因素與法律的原則和精神大相徑庭，甚至南轅北撤，并因此影響了法律的嚴(yán)格實(shí)施。如公民3人聚眾打架斗毆，縣公安局將其中2個(gè)行政拘留15天，而對(duì)其中一縣級(jí)勞動(dòng)模范則僅給予警告處罰，此即屬考慮了不應(yīng)當(dāng)考慮的因素。

3.獨(dú)斷專(zhuān)橫。指處罰權(quán)的行使受個(gè)人非理智的情緒所左右，以極其粗暴的態(tài)度對(duì)待被處罰人，并因此而損害了相對(duì)一方的合法權(quán)益。

4.反復(fù)無(wú)常。指實(shí)施行政處罰標(biāo)準(zhǔn)不一，寬嚴(yán)失度，并因此損害了相對(duì)一方的合法權(quán)益。

5.故意拖延。指在法律、法規(guī)未規(guī)定法定期限的情況下，行政機(jī)關(guān)故意拖延作出某些程序上的行為，損害了相對(duì)一方的合法權(quán)益。如行政機(jī)關(guān)故意拖延告知相對(duì)一方行使訴權(quán)或復(fù)議權(quán)，致使超出復(fù)議或起訴期限。

6.不當(dāng)委托。指未根據(jù)客觀實(shí)際和工作需要將處罰權(quán)委托給適格的組織或個(gè)人行使，導(dǎo)致委托非人，并因此損害了相對(duì)一方的合法權(quán)益。

由于法院和復(fù)議機(jī)關(guān)對(duì)濫用職權(quán)行為的審查是合理性審查而非合法性審查，是法院和復(fù)議機(jī)關(guān)以自由裁量來(lái)審查行政機(jī)關(guān)的自由裁量行為，這就決定了司法實(shí)踐中確認(rèn)濫用職權(quán)行為有相當(dāng)困難，也帶有很大的主觀色彩；因此，還需在不斷積累和總結(jié)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，對(duì)濫用職權(quán)行為的具體判斷標(biāo)準(zhǔn)和撤銷(xiāo)條件進(jìn)行更深入的研究，以更有效地指導(dǎo)司法實(shí)踐。

參考文獻(xiàn)：

①參見(jiàn)王名楊著：《法國(guó)行政法》，中國(guó)政法大學(xué)出版社1988年版，第685頁(yè)。

②參見(jiàn)姜明安主編：《外國(guó)行政法教程》，法律出版社1993年版，第129頁(yè)。

第4篇：海關(guān)法行政處罰實(shí)施細(xì)則范文

市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是一種法制經(jīng)濟(jì)，行政管理也是一種法制化的管理。但在不同的歷史時(shí)期，行政法制有不同的特點(diǎn)，并有相應(yīng)的行政法制度。在資產(chǎn)階級(jí)啟蒙時(shí)期，理論上強(qiáng)調(diào)的是“斗爭(zhēng)哲學(xué)”。資本主義制度確立后，就以這一思想為指導(dǎo)，建立了權(quán)力分立和制衡的政治體制和法律制度；在行政法上既強(qiáng)調(diào)權(quán)力與服從的統(tǒng)治關(guān)系和行政行為的權(quán)力、強(qiáng)制、單方面意思表示等法律屬性，又強(qiáng)調(diào)“無(wú)法律即無(wú)行政”以防止行政走向君主專(zhuān)制。但在19世紀(jì)末以來(lái)，資產(chǎn)階級(jí)統(tǒng)治得到了鞏固，資本主義進(jìn)入了壟斷統(tǒng)治階段，在理論上強(qiáng)調(diào)的是“合作哲學(xué)”，即變性惡為性善，變對(duì)立為合作，變消極為積極，變機(jī)械為機(jī)動(dòng)。在法制上，變分權(quán)制衡為分工合作，變重法治的形式為重法治的目的；在行政法上，也就強(qiáng)調(diào)服務(wù)與合作關(guān)系和行政行為所要達(dá)到的目的。他們認(rèn)為，行政行為不再是一種消極防范行為，而是政府對(duì)公眾的一種積極服務(wù)，但公眾對(duì)這種服務(wù)也必須予以積極地配合與合作。于是，資本主義國(guó)家借鑒民法上的契約原理，建立起行政合同制度；要求只要能實(shí)現(xiàn)行政目的，都應(yīng)當(dāng)以行政合同來(lái)代替單方面的、強(qiáng)制性的行政行為。這樣，本屬民法領(lǐng)域中用以促使債務(wù)人履行債務(wù)，保障債權(quán)人債權(quán)得以實(shí)現(xiàn)的擔(dān)保制度，也被運(yùn)用于行政管理，以保證相對(duì)人履行其行政法上的義務(wù)，從而成為一種重要的行政合同制度。

我們認(rèn)為，行政是對(duì)公共利益的維護(hù)和分配。行政法是以一定層次的公共利益和個(gè)人利益關(guān)系為基礎(chǔ)和調(diào)整對(duì)象的法。公共利益和個(gè)人利益是一種對(duì)立統(tǒng)一的關(guān)系。個(gè)人利益與公共利益發(fā)生沖突時(shí)，應(yīng)服從公共利益，即以公共利益為本位。因此，行政行為具有意思先定力、公定力、確定力、拘束力和執(zhí)行力，行政主體完全可以強(qiáng)制要求相對(duì)人履行行政法上的義務(wù)。但是，個(gè)人利益與公共利益又具有一致性，公共利益最終都要分配給相對(duì)人享受。在公有制社會(huì)里，它們之間的一致性更加明顯和突出。這就要求國(guó)家充分尊重公眾的個(gè)人利益，增強(qiáng)分配的公正性和行政的民主性，從而提高公眾對(duì)行政的信任度和滿意度。從行政法學(xué)上看，盡管行政主體可以通過(guò)行政強(qiáng)制措施迫使相對(duì)人履行義務(wù)或直接實(shí)現(xiàn)與相對(duì)人履行義務(wù)相同的狀態(tài)，但在維護(hù)行政法制嚴(yán)肅性的同時(shí)，應(yīng)盡可能不損害相對(duì)人的合法權(quán)益，并增強(qiáng)行政行為的可接受性。因此，行政法治和行政民主要求我們必須建立既能優(yōu)先保護(hù)公共利益又能充分尊重個(gè)人利益，既能維護(hù)行政法制嚴(yán)肅性又能增強(qiáng)行政行為可接受性的行政法制度。我們認(rèn)為，行政擔(dān)保就是其中之一。

行政擔(dān)保突出體現(xiàn)了行政法的精神，既能維護(hù)行政法制的尊嚴(yán)，又能充分尊重相對(duì)人的合法權(quán)益。行政擔(dān)保是相對(duì)人對(duì)公共利益表示尊重，履行行政法上義務(wù)的一種承諾。代表公共利益的行政主體之所以信任并接受相對(duì)人的這種承諾，并非完全基于本身的主觀判斷和幻想，而是具有客觀基礎(chǔ)的。這個(gè)客觀基礎(chǔ)就是相對(duì)人所提供的保證人、保證金和抵押物等。相對(duì)人違背自己的承諾將會(huì)帶來(lái)更為不利的法律后果。由于行政擔(dān)保的存在，相對(duì)人一般不致違背自己的承諾，即使違背自己的承諾也不致?lián)p害公共利益。同時(shí)，行政擔(dān)保也是行政主體對(duì)個(gè)人利益的尊重，是行政行為具有可接受性的具體體現(xiàn)。它既能滿足相對(duì)人的合理要求，避免對(duì)相對(duì)人個(gè)人利益的不必要損害，又能使相對(duì)人主動(dòng)履行其行政法上的義務(wù)和積極配合行政主體維護(hù)公共利益，實(shí)現(xiàn)行政目的。

總之，行政擔(dān)保是一種具有廣泛和重要應(yīng)用價(jià)值的行政法制度，但它的建立和完善應(yīng)體現(xiàn)以公共利益為本位的精神。

二、行政擔(dān)保的性質(zhì)

行政擔(dān)保的性質(zhì)，是指行政擔(dān)保本身所具有的法律屬性。我們認(rèn)為，行政擔(dān)保實(shí)質(zhì)上是行政主體為了實(shí)現(xiàn)行政目的而依法允許相對(duì)人以一定方式保證其履行義務(wù)的一種雙方或多方行政行為。與一般的民事?lián)：托姓袨橄啾龋姓?dān)保具有以下法律特征：

（一）行政擔(dān)保是一種行政行為

行政擔(dān)保是行政主體的意思表示。盡管并不純粹是行政主體單方面的意思表示，但體現(xiàn)了行政主體的意志。并且，相對(duì)人所作的意思表示是否有效，最終將取決于行政主體的意志。也就是說(shuō)，對(duì)相對(duì)人履行義務(wù)的承諾，是否值得信任，是否足以維護(hù)公共利益，取決于行政主體的判斷。行政主體作這種意思表示時(shí)的身份，并不是法人而是行政權(quán)主體，即公共利益的代表者；作這種意思表示的目的，并非為了謀求個(gè)人利益而是為了實(shí)現(xiàn)公共利益。這種意思表示一旦作出，就能產(chǎn)生行政法上的法律效果。并且，行政主體可根據(jù)客觀情況的發(fā)展變化，單方面變更或解除行政擔(dān)保關(guān)系。

（二）行政擔(dān)保是一種雙方或多方行政行為

行政擔(dān)保不僅體現(xiàn)了行政主體的意志，同時(shí)也體現(xiàn)了義務(wù)人的意志。行政擔(dān)保的有效成立，是行政主體與義務(wù)人雙方意思表示一致的結(jié)果。沒(méi)有義務(wù)人的有效承諾，行政擔(dān)保無(wú)法成立。通過(guò)保證方式而成立的行政擔(dān)保，還體現(xiàn)了保證人的意志，是行政主體、義務(wù)人和保證人三方主體意思表示一致的結(jié)果。因而，行政擔(dān)保是一種雙方或多方行政行為即行政合同。作為一種雙方或多方行政行為，它的變更和消滅仍應(yīng)以行政主體與相對(duì)人的意思表示一致為原則。但這一原則并不能絕對(duì)地約束行政主體。行政主體基于公共利益的需要，仍有權(quán)以單方面的意思表示變更或消滅已有效成立的行政擔(dān)保行為。這是因?yàn)椋阅芤孕姓?dān)保這種雙方或多方行為來(lái)代替行政強(qiáng)制措施等單方行政行為，是因?yàn)閭€(gè)人利益符合或不致?lián)p害公共利益；在行政擔(dān)保中，利益關(guān)系中居于矛盾主要方面的公共利益，并未讓位于個(gè)人利益，也并未降至與個(gè)人利益相等的地位。因此，行政行為的可接受性也并不能超過(guò)行政法制的權(quán)威性和嚴(yán)肅性。

（三）行政擔(dān)保是一種從屬性行政行為

行政擔(dān)保是權(quán)利主體即行政主體和義務(wù)主體即相對(duì)人就義務(wù)的履行而達(dá)成的合意即一致的意思表示。因此，行政擔(dān)保行為是以行政主體已經(jīng)作出的設(shè)定相對(duì)人義務(wù)的，從而使行政主體成為權(quán)利主體、使相對(duì)人成為義務(wù)主體的具體行政行為的先行存在為前提的，是以保障已設(shè)權(quán)利的實(shí)現(xiàn)和義務(wù)的履行為目的的。如果沒(méi)有先行設(shè)定相對(duì)人義務(wù)的行政行為的存在，也就不需要行政擔(dān)保行為。并且，行政擔(dān)保行為也將隨著設(shè)定相對(duì)人義務(wù)的先行行政行為的消滅而消滅。因此，行政擔(dān)保行為并不是一種獨(dú)立存在的行政行為，而只是一種從屬性行政行為。

三、行政擔(dān)保的適用

（一）行政擔(dān)保的適用范圍

行政擔(dān)保可適用于人身義務(wù)的履行保證。例如，治安管理中被裁決拘留的人在提供一定方式的擔(dān)保后，接受拘留的義務(wù)可暫緩履行。行政擔(dān)保也可適用于財(cái)產(chǎn)義務(wù)的履行保證。例如，《海關(guān)法行政處罰實(shí)施細(xì)則》第21條規(guī)定，“對(duì)于無(wú)法或者不便扣留的貨物、物品或者運(yùn)輸工具，海關(guān)可以向當(dāng)事人或者運(yùn)輸工具負(fù)責(zé)人收取等值保證金或者抵押物。”行政擔(dān)保可適用于作為義務(wù)即行政法規(guī)范要求相對(duì)人以積極的方式作一定行為的義務(wù)的履行保證。例如，對(duì)海關(guān)監(jiān)管中應(yīng)交驗(yàn)有關(guān)單證的義務(wù)，進(jìn)出境當(dāng)事人由于法定原因不能及時(shí)履行的，可向海關(guān)申請(qǐng)擔(dān)保放行。行政擔(dān)保也可適用于不作為義務(wù)即行政法規(guī)范要求相對(duì)人不作一定行為的義務(wù)的履行保證。例如，為了保證納稅人對(duì)不得轉(zhuǎn)移、隱匿應(yīng)納稅財(cái)產(chǎn)或應(yīng)納稅收入義務(wù)的履行，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)要求其提供納稅擔(dān)保。行政擔(dān)保除了能適用于外部相對(duì)人義務(wù)的履行保證外，還能適用于內(nèi)部相對(duì)人義務(wù)的履行保證。例如，在行政監(jiān)察中，為了防止監(jiān)察對(duì)象串供和毀滅證據(jù)，監(jiān)察機(jī)關(guān)可責(zé)令其提供擔(dān)保。

行政擔(dān)保不同于民事?lián)！Ｐ姓?dān)保作為一種行政合同，只是行政主體借以實(shí)現(xiàn)行政目的的一種手段。它是在不損害公共利益的前提下，充分尊重個(gè)人利益的一種制度。因此，盡管可適用擔(dān)保的義務(wù)幾乎是不受限制的，但行政擔(dān)保的適用卻又不能不有例外。我們認(rèn)為，在下列兩種情況下，不適用擔(dān)保：（1）保證履行的義務(wù)是應(yīng)即時(shí)履行的義務(wù)。行政擔(dān)保的實(shí)行，使得相對(duì)人可以暫緩履行其負(fù)有的行政法義務(wù)，從而避免或減少利益上的損失。因此，適用擔(dān)保的義務(wù)必須是能暫緩履行的義務(wù)，即暫緩履行不致?lián)p害公共利益的義務(wù)。凡是應(yīng)即時(shí)履行的義務(wù)，即只有立即履行才能維護(hù)公共利益的義務(wù)，如對(duì)即時(shí)處罰、即時(shí)強(qiáng)制措施等行為中所設(shè)定的義務(wù)和食品、藥品控制等行為中控制危害發(fā)生、擴(kuò)大的義務(wù)，都不能適用行政擔(dān)保。（2）擔(dān)保所維護(hù)的利益是違法的個(gè)人利益。適用行政擔(dān)保的目的之一，是為了尊重相對(duì)人合法的個(gè)人利益。相對(duì)人非法的個(gè)人利益，不但不應(yīng)得到尊重，相反應(yīng)受剝奪。因此，在有可能使相對(duì)人牟取非法利益時(shí)，不能適用擔(dān)保。對(duì)此，有關(guān)立法已予肯定。例如，《中華人民共和國(guó)海關(guān)關(guān)于進(jìn)出口貨物申請(qǐng)擔(dān)保的管理辦法》中明確規(guī)定，下列情況海關(guān)不接受擔(dān)保：第一、進(jìn)出口國(guó)家限制進(jìn)出口的貨物，未領(lǐng)到進(jìn)出口貨物許可證件的；第二、進(jìn)出口金銀、瀕危動(dòng)植物、文物、中西藥品、食品、體育狩獵用槍支彈藥和民用爆破器材、無(wú)線電器、保密機(jī)受?chē)?guó)家有關(guān)規(guī)定管理的進(jìn)出口貨物，不能向海關(guān)交驗(yàn)有關(guān)主管部門(mén)批準(zhǔn)文件和證明的。

（二）行政擔(dān)保的適用條件

行政擔(dān)保盡管是一種意思表示一致而成立的行政行為，但雙方主體所要達(dá)到的目的卻是相反的。行政主體通過(guò)行政擔(dān)保，增強(qiáng)行政行為的可接受性是為了更好地維護(hù)公共利益。相對(duì)人通過(guò)行政擔(dān)保，承諾履行義務(wù)，是為了保護(hù)自己的個(gè)人利益。這就決定了責(zé)令擔(dān)保和申請(qǐng)擔(dān)保在適用條件上的區(qū)別。

一般說(shuō)來(lái)，有下列情況之一的，行政法規(guī)范應(yīng)規(guī)定由行政主體責(zé)令相對(duì)人提供擔(dān)保：（1）沒(méi)有相應(yīng)行政強(qiáng)制措施能足以維護(hù)公共利益的。行政強(qiáng)制措施的實(shí)施是為了維護(hù)公共利益，但不僅應(yīng)基于需要，而且應(yīng)具有法律依據(jù)和現(xiàn)實(shí)可能。如果行政主體無(wú)權(quán)或難以實(shí)施行政強(qiáng)制措施時(shí)，則只能通過(guò)行政擔(dān)保來(lái)維護(hù)公共利益。例如，行政主體在查處內(nèi)部行政違法失職行為時(shí)通常不能對(duì)公務(wù)員的人身和財(cái)產(chǎn)采取強(qiáng)制措施。但是為了防止有違法失職行為的公務(wù)員串供或毀滅證據(jù)和逃避、阻礙查處行為的發(fā)生，可以責(zé)令該公務(wù)員提供行政擔(dān)保。再如，在計(jì)劃生育管理領(lǐng)域，通常也是難以對(duì)不履行計(jì)劃生育義務(wù)的相對(duì)人采取人身和財(cái)物的強(qiáng)制措施的，但卻可以采取行政擔(dān)保，以切實(shí)保證相對(duì)人履行計(jì)劃生育義務(wù)。（2）行政強(qiáng)制措施的標(biāo)的物難以保管的。在行政強(qiáng)制措施的標(biāo)的物，作為證據(jù)保全作用已經(jīng)完成，但是否應(yīng)予沒(méi)收、銷(xiāo)毀、退還等有待查證、處理，行政主體保管該標(biāo)的物需花費(fèi)一定的人力、物力、財(cái)力并有可能滅失、損壞時(shí)，也可責(zé)令相對(duì)人領(lǐng)回并責(zé)令其提供等值的擔(dān)保。相對(duì)人不愿擔(dān)保的，行政主體有權(quán)變賣(mài)該標(biāo)的物，留置抵押。

第5篇：海關(guān)法行政處罰實(shí)施細(xì)則范文

【關(guān)鍵詞】稅法 名詞概念 涵義

會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)與稅法的結(jié)合應(yīng)用已經(jīng)日益顯現(xiàn)出其重要性,但相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)人員對(duì)稅法常用名詞概念使用不規(guī)范、不科學(xué)。究其原因,主要是會(huì)計(jì)人員對(duì)稅法相關(guān)名詞概念的內(nèi)涵理解不深,斷章取義。這種誤解和混淆若處理不好,極易造成“偷稅”,面臨稅收征管部門(mén)高額罰款和嚴(yán)厲處罰。有鑒于此,筆者參考現(xiàn)行各單項(xiàng)稅種稅收實(shí)體法及其實(shí)施條例(細(xì)則)、《稅收征收管理法》及其實(shí)施條例、稅務(wù)行政法制的基本原則、國(guó)家稅務(wù)總局、財(cái)政部、海關(guān)等稅收征管部門(mén)和兩高(最高人民法院和最高人民檢察院)的司法解釋和其他行政法規(guī)、規(guī)章制度,進(jìn)行歸納總結(jié),對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中常用的稅法相關(guān)名詞概念做一解析與甄別,管中一窺,以供商榷。

1 稅收優(yōu)惠名詞概念涵義解析

1.1 免稅、不征稅、抵稅、退稅、抵扣

“免稅”有兩種用處。第一種用在“稅收優(yōu)惠”的專(zhuān)章法規(guī)規(guī)定中,與“減稅”一起統(tǒng)稱(chēng)為“減免稅”,在稅法中一般有專(zhuān)門(mén)條款,是我國(guó)各單項(xiàng)稅種稅收實(shí)體法規(guī)定的普遍性稅收照顧政策,其涵義“對(duì)本來(lái)應(yīng)該征稅的應(yīng)稅項(xiàng)目(或應(yīng)稅勞務(wù)),稅法規(guī)定免予征稅”。《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》和《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施條例》(以下統(tǒng)稱(chēng)《稅收征管法》)將減免稅分為“報(bào)批類(lèi)減免(需要報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批同意)和備案類(lèi)(取消審批手續(xù)和不需要報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批)減免”。按照稅法條款規(guī)定的內(nèi)容,又可以分為“免征”(完全免予征收稅款)、“暫免征收”(在一定的時(shí)間段內(nèi)暫時(shí)性免予征收稅款)、“酌情減免”(根據(jù)實(shí)際情況和困難決定是否免予征收稅款)、“法定減免”(法律規(guī)定的減免)、“特定減免”(特定范圍的減免)、“定期減免”(在特定時(shí)期內(nèi)給予減免)、“臨時(shí)減免”(在一定時(shí)期臨時(shí)性的給予減免)、“經(jīng)審批后減免征收稅款”等各類(lèi)規(guī)定。

如《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(以下統(tǒng)稱(chēng)《營(yíng)業(yè)稅法》)規(guī)定:“托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機(jī)構(gòu)提供的育養(yǎng)服務(wù)、婚姻介紹等服務(wù)免征營(yíng)業(yè)稅”屬于“備案類(lèi)、免征、法定減免”、“對(duì)社保基金理事會(huì)、社保基金投資管理人運(yùn)用社保基金買(mǎi)賣(mài)證券投資基金、股票、債券的差價(jià)收入,暫免征收營(yíng)業(yè)稅”則屬于“備案類(lèi)、暫免征收、法定減免”;《中華人民共和國(guó)車(chē)船稅暫行條例》(簡(jiǎn)稱(chēng)《車(chē)船稅法》)不僅專(zhuān)章規(guī)定“法定減免”,如“非機(jī)動(dòng)車(chē)船、拖拉機(jī)、捕撈、養(yǎng)殖漁船免征車(chē)船稅”,還規(guī)定“特定減免”,如“省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)當(dāng)?shù)貙?shí)際情況,對(duì)城市、農(nóng)村公共交通車(chē)船給予定期減稅、免稅”。《中華人民共和國(guó)海關(guān)法》和《中華人民共和國(guó)進(jìn)出口關(guān)稅條例》(以下統(tǒng)稱(chēng)《關(guān)稅法》)規(guī)定“臨時(shí)減免稅”政策:“臨時(shí)減免稅是指以上法定和特定減免稅以外的其他減免稅,即由國(guó)務(wù)院根據(jù)《海關(guān)法》對(duì)某個(gè)單位、某類(lèi)商品、某個(gè)項(xiàng)目或某批進(jìn)出口貨物的特殊情況,給予特別照顧,一案一批,專(zhuān)文下達(dá)的減免稅。”臨時(shí)減免稅一般有單位、品種、期限、金額或數(shù)量等限制,其他不能比照?qǐng)?zhí)行。

第二種情況用于增值稅出口貨物的“免、抵、退”稅政策,即:“對(duì)貨物出口銷(xiāo)售環(huán)節(jié)不征收增值稅、消費(fèi)稅,這是把貨物出口環(huán)節(jié)與出口前的銷(xiāo)售環(huán)節(jié)同樣視為一個(gè)征稅環(huán)節(jié);出口退稅是指對(duì)貨物在出口前實(shí)際承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān),按規(guī)定的退稅率計(jì)算后予以退還。”根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步推進(jìn)出口貨物實(shí)行免抵退稅辦法的通知》(財(cái)稅[2002]7號(hào))規(guī)定,實(shí)行“免、抵、退”稅管理辦法的“免稅”是指對(duì)生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物,在出口時(shí)免征本企業(yè)生產(chǎn)銷(xiāo)售環(huán)節(jié)增值稅;“抵稅”是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物所耗用的原材料、零部件、燃料、動(dòng)力等所含應(yīng)予退還的進(jìn)項(xiàng)稅額,抵頂內(nèi)銷(xiāo)貨物的應(yīng)納稅額;“退稅”指生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物在當(dāng)月內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M(jìn)項(xiàng)稅額大于應(yīng)納稅額時(shí),對(duì)未抵頂完的部分予以退稅。

“不征稅”指稅法規(guī)定的不予征稅的項(xiàng)目,由于其自身就不是稅法規(guī)定的應(yīng)稅項(xiàng)目(或應(yīng)稅勞務(wù)),當(dāng)然不予征稅。如《中華人民共和國(guó)耕地占用稅暫行條例》(簡(jiǎn)稱(chēng)《耕地占用稅法》)規(guī)定:“建設(shè)直接為農(nóng)業(yè)生產(chǎn)服務(wù)的生產(chǎn)設(shè)施占用前款規(guī)定的農(nóng)用地的,不征收耕地占用稅。”

“抵稅”除用于上述“免、抵、退”稅政策外,還有其他用法:用某方面的金額抵減應(yīng)納稅額,有時(shí)也稱(chēng)之“抵免”。如《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(以下統(tǒng)稱(chēng)《企業(yè)所得稅法》)規(guī)定“稅額抵免”的內(nèi)容:“企業(yè)購(gòu)置并實(shí)際使用《環(huán)境保護(hù)專(zhuān)用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專(zhuān)用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專(zhuān)用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專(zhuān)用設(shè)備,該專(zhuān)用設(shè)備投資額的10%可從企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅額中抵免;當(dāng)年不足抵免的,可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。”

“退稅”與“免、抵、退”政策涵義截然不同,是指稅收征收機(jī)關(guān)在依法征收稅款后,發(fā)現(xiàn)多征了稅款,主動(dòng)或者依納稅人申請(qǐng)按照規(guī)定程序和辦法退回多征的稅款。如果這種退稅從國(guó)庫(kù)(國(guó)家金庫(kù))中退還的,由于國(guó)庫(kù)是財(cái)政部門(mén)的出納機(jī)關(guān),歸口財(cái)政部門(mén)管理,所以財(cái)政管理上稱(chēng)為“退庫(kù)”。如《稅收征管法》規(guī)定:“納稅人超過(guò)應(yīng)納稅額繳納的稅款,稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還;納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起3年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的,可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息,稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)及時(shí)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還;涉及從國(guó)庫(kù)中退庫(kù)的,依照法律、行政法規(guī)中有關(guān)國(guó)庫(kù)管理的規(guī)定退還。”

“抵扣”指按照一定的金額標(biāo)準(zhǔn)抵扣應(yīng)納稅所得額。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:“創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上的,可以按照其投資額的70%在股權(quán)持有期滿2年的當(dāng)年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額,當(dāng)年不足抵扣的,可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。”

1.2 減稅、減征、減按、減計(jì)、加計(jì)扣除、減半征收、兩免三減半、三免三減半、五免五減半

“減稅”指在稅法規(guī)定的正常計(jì)算應(yīng)繳稅額的基礎(chǔ)上,減免部分稅款。“減征”指在正常的稅率基礎(chǔ)之上按照一定的百分比計(jì)算扣除。如《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(以下統(tǒng)稱(chēng)《消費(fèi)稅法》)規(guī)定:“對(duì)生產(chǎn)銷(xiāo)售達(dá)到低污染排放值(相當(dāng)于“歐洲ⅱ號(hào)”標(biāo)準(zhǔn))的小轎車(chē)、越野車(chē)和小客車(chē)減征30%的消費(fèi)稅”。減稅和減征的區(qū)別前者直接減免稅款,后者減稅率。

“減按”實(shí)際上也是減征的一種。其含義是減少后按照較低的稅率計(jì)算繳稅。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:“非居民企業(yè)減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅”,即:非居民企業(yè)的實(shí)際適用稅率為10%。

“減計(jì)”指在計(jì)算某些收入時(shí),少計(jì)一部分金額。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:“減計(jì)收入優(yōu)惠企業(yè)綜合利用資源,生產(chǎn)符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入,可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)減計(jì)收入”;“綜合利用資源,指企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料,生產(chǎn)國(guó)家非限制和禁止并符合國(guó)家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入,減按90%計(jì)入收入總額。”即:對(duì)于上述符合條件的行業(yè)企業(yè),用其取得的收入乘以90%計(jì)算應(yīng)稅收入。

“加計(jì)扣除”指國(guó)家為鼓勵(lì)某些行業(yè)發(fā)展,規(guī)定在正常扣除基礎(chǔ)上,額外再按照一定標(biāo)準(zhǔn)扣除一定的金額。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:“對(duì)于企業(yè)的研究開(kāi)發(fā)費(fèi),再按照研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除;形成無(wú)形資產(chǎn)的,按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷(xiāo)”、“企業(yè)安置殘疾人員所支付的工資費(fèi)用,在按照支付給職工工資據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上,按照支付給殘疾職工工資的100%加計(jì)扣除”。

“減半征收”指對(duì)于應(yīng)繳納的正常稅款,按照50%征收,或直接減半乘以適用稅率計(jì)算。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:對(duì)原適用24%或33%企業(yè)所得稅稅率并享受?chē)?guó)發(fā)[2007] 39號(hào)文件規(guī)定企業(yè)所得稅定期減半優(yōu)惠過(guò)渡的企業(yè),2008年及以后年度一律按25%稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額實(shí)行減半征收。”即(應(yīng)納稅所得額×25%)×50%或者直接按照“應(yīng)納稅所得額×25%×50%=應(yīng)納稅所得額×12.5%”征收。

“兩免三減半”指國(guó)家為鼓勵(lì)某些企業(yè)發(fā)展給予的一種特別優(yōu)惠措施,即前兩年免稅,后三年減半征收。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:“我國(guó)境內(nèi)新辦軟件生產(chǎn)企業(yè)經(jīng)認(rèn)定后,自獲利年度起,第一年和第二年免征企業(yè)所得稅,第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅。”

“三免三減半”指前三年免征,后三年減半征收。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得,自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起,第1年至第3年免征企業(yè)所得稅,第4年至第6年減半征收企業(yè)所得稅。”

“五免五減半”則較“兩免三減半”、“三免三減半”更加優(yōu)惠,稅款的減免擴(kuò)大到五年免稅和五年減半征收。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定:“投資額超過(guò)80億元人民幣或集成電路線寬小于0.25微米的集成電路生產(chǎn)企業(yè),可以減按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅。其中,經(jīng)營(yíng)期在15年以上的,從開(kāi)始獲利的年度起,第一年至第五年免征企業(yè)所得稅,第六年至第十年減半征收企業(yè)所得稅。”

2 稅收法律責(zé)任名詞概念涵義解析

2.1 偷稅、逃稅、騙稅、抗稅、欠稅、漏稅

《稅收征管法》規(guī)定:“納稅人偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷(xiāo)毀賬簿、記賬憑證、或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入,或經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào),不繳或者少繳應(yīng)納稅款的,是偷稅”。偷稅重在強(qiáng)調(diào)由于納稅人的各種有意(惡意)行為造成不繳少繳稅款的客觀結(jié)果。對(duì)偷稅的處罰是“對(duì)納稅人偷稅的,由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳的稅款50%以上5倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責(zé)任。”

稅法沒(méi)有特別規(guī)定“逃稅”的概念,一般指納稅人故意違反稅收法律法規(guī),采取欺騙、隱瞞等方式,逃避納稅。《稅收征管法》規(guī)定:“納稅人欠繳應(yīng)納稅款,采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段,妨礙稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳欠繳的稅款的,由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳欠繳的稅款、滯納金,并處欠繳稅款50%以上5倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責(zé)任。”

“騙稅”指以惡意欺騙手段騙取稅款的行為。《稅收征管法》只規(guī)定了騙取出口退稅的行為:“以假報(bào)出口或其他欺騙手段,騙取國(guó)家出口退稅款,由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳騙取的退稅款,并處騙取稅款1倍以上5倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責(zé)任。”筆者建議修訂增加《稅收征管法》相關(guān)內(nèi)容,擴(kuò)大騙稅概念的適用范圍。

《稅收征管法》規(guī)定:“以暴力、威脅方法拒不繳納稅款的,是抗稅,除由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其拒繳的稅款、滯納金外,依法追究刑事責(zé)任。情節(jié)輕微,未構(gòu)成犯罪的,由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其拒繳的稅款、滯納金,并處拒繳稅款1倍以上5倍以下的罰款。”

“欠稅”指納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款,扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的行為。《稅收征管法》規(guī)定:“納稅人、扣繳義務(wù)人在規(guī)定期限內(nèi)不繳或少繳應(yīng)納稅款或應(yīng)解繳的稅款,經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期繳納,逾期仍未繳納的,稅務(wù)機(jī)關(guān)除依照規(guī)定采取強(qiáng)制執(zhí)行措施追繳其不繳或少繳的稅款外,可以處以不繳或者少繳稅款50%以上5倍以下的罰款。”

“漏稅”一詞是日常生活俗稱(chēng),其概念除在《海關(guān)法》提及“漏征”外,《稅收征管法》和其他稅法中沒(méi)有明確提及和規(guī)定。依照稅法立法的法理原則,可以理解為:漏稅是指由于各種原因疏忽造成稅務(wù)機(jī)關(guān)漏征或者納稅人漏繳稅款的行為。

2.2 罰款、滯納金與罰金

“罰款”是納稅義務(wù)人違反了稅收相關(guān)法律法規(guī)而由稅務(wù)征管機(jī)關(guān)給予的一種經(jīng)濟(jì)制裁,是一種行政處分行為,屬于行政處罰范疇。“滯納金”是指納稅義務(wù)人由于延遲繳納稅款而按日加收萬(wàn)分之五的額外罰款,也屬于行政處罰范疇。“罰金”是指違反稅法行為違反刑法,其嚴(yán)重程度達(dá)到了刑事處罰的標(biāo)準(zhǔn),經(jīng)法院裁判給與的一種金額處罰,是納稅人負(fù)擔(dān)的一種刑事處罰范疇。

2.3 以上和以下、不超過(guò)(不高于、至多、最高)、不低于(至少、最低)、多少~多少

“以上和以下”是指在規(guī)定的金額以上和以下,一般不含“本數(shù)”在內(nèi),除非特別說(shuō)明。如《消費(fèi)稅法》規(guī)定:對(duì)于委托其他企業(yè)(非個(gè)體)加工應(yīng)稅消費(fèi)品的,以受托加工企業(yè)為消費(fèi)稅的扣繳義務(wù)人,如果受托方未按照規(guī)定代收代繳稅款,委托方就要補(bǔ)繳稅款(對(duì)受托方不再重復(fù)補(bǔ)稅,但按照《稅收征管法》的規(guī)定,處以應(yīng)代收代繳稅款50%以上3倍以下罰款)。這里的“50%以上”是指大于50%,“3倍以下”是指小于3倍。

“不超過(guò)(不高于、至多、最高)”指稅法規(guī)定的最高金額限制,一般包含“本數(shù)”在內(nèi);“不低于(至少、最低)”則是指稅法規(guī)定的最低金額限制,一般包含“本數(shù)”在內(nèi)。如《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的小型微利工業(yè)企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)之一為:“工業(yè)企業(yè),年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)30萬(wàn)元,從業(yè)人數(shù)不超過(guò)100人,資產(chǎn)總額不超過(guò)3,000萬(wàn)元”。這里的“不超過(guò)”就包含了本數(shù)“30萬(wàn)元”、“100人”、“3,000萬(wàn)元”。

“多少～多少”指從多少金額到多少金額之間的區(qū)間范圍。一般而言,“本數(shù)”(此時(shí)一般稱(chēng)為“級(jí)距點(diǎn)”)包含在前一個(gè)“多少”內(nèi),除非特別說(shuō)明。如《個(gè)人所得稅法》規(guī)定的“工資、薪金所得適用的稅率表”如表1所示:

以上表第1、2、3個(gè)級(jí)數(shù)為例,應(yīng)做如下理解:第一個(gè)級(jí)數(shù)“不超過(guò)500元的”是指月含稅應(yīng)納稅所得額“小于等于500元”的金額部分,即500元。“本數(shù)(級(jí)距點(diǎn))500元”包含在第一個(gè)級(jí)數(shù)里;第二個(gè)級(jí)數(shù)“超過(guò)500-2,000元的部分”則是指“大于500元小于等于2,000元”的金額部分,即1,500元,“本數(shù)(級(jí)距點(diǎn))2,000元”包含在第二個(gè)級(jí)數(shù)里;第三個(gè)級(jí)數(shù)“超過(guò)2,000-5,000元的部分”則是指“大于2,000元小于等于5,000元”的金額部分,即3,000元,“本數(shù)(級(jí)距點(diǎn))5,000元”包含在第三個(gè)級(jí)數(shù)里。由于第一個(gè)級(jí)數(shù)的“本數(shù)(級(jí)距點(diǎn))500元”已經(jīng)包含在第一個(gè)級(jí)數(shù)計(jì)算,所以第二個(gè)級(jí)數(shù)的“前本數(shù)(級(jí)距點(diǎn))500元”不應(yīng)該在第二個(gè)級(jí)數(shù)計(jì)算,而“后本數(shù)(級(jí)距點(diǎn))2,000元”則應(yīng)該包含在第二個(gè)級(jí)數(shù)里計(jì)算,不應(yīng)該在第三個(gè)級(jí)數(shù)里計(jì)算,其他各級(jí)距級(jí)數(shù)同理,依此類(lèi)推。

例如:某人某月含稅應(yīng)納稅所得額是500元,其應(yīng)納稅款的正確計(jì)算為500×5%=25元,而不是500×10%-25=25元(速算扣除法計(jì)算),二者計(jì)算結(jié)果雖然相等,但體現(xiàn)的計(jì)稅原理有天壤之別。

同理,假定某人某月含稅應(yīng)納稅所得額是2,000元,其應(yīng)納稅款的正確計(jì)算為500×5%+1,500×10%=175元,或者用速算扣除法計(jì)算為2,000×10%-25=175元,而不是2,000×15%-125=175元。

假定某人某月含稅應(yīng)納稅所得額是5,000元,其應(yīng)納稅款的正確計(jì)算為5,000×15%-125=625元,而不是5,000×20%-375=625元。

2.4 利息率的換算、到期日和具體天數(shù)的計(jì)算

利息率的換算主要涉及到年利息率(以%表示),月利息率(以‰表示),日利息率(以表示)之間的換算,一般是按照行業(yè)慣例執(zhí)行的,沒(méi)有規(guī)范文件論及。計(jì)算時(shí)按照具體要求保留小數(shù)點(diǎn)位數(shù),理論上一般要求保留2位小數(shù),實(shí)際工作中按需保留。

以“年”為計(jì)算利息單位時(shí),一年就是一個(gè)公歷年,不分平年和閏年,到期日為對(duì)應(yīng)年份的同一日。一年等于12個(gè)月,不分大小(平、閏)月,每個(gè)月30天,一年360(12×30)天。即:百分?jǐn)?shù)除以12得到千分?jǐn)?shù)(%÷12=‰),千分?jǐn)?shù)除以30得到萬(wàn)分?jǐn)?shù)(‰÷30=),百分?jǐn)?shù)除以360得到萬(wàn)分?jǐn)?shù)(%÷360=)。如年利息為12%,則月利息率=12%÷12=1‰,日利息率=12%÷360=1‰÷30≈0.033。如2005年5月14日(3年期)的貸款,到期日就是2008年5月14日。

以“月”為計(jì)算利息單位時(shí),一個(gè)月等于30天,不分大小(平、閏)月,到期日為對(duì)應(yīng)月份的同一日。如2008年5月14日(3個(gè)月)的貸款,到期日就是2008年8月14日。

以“日”為計(jì)算利息單位時(shí),就需要區(qū)分大小(平、閏)月、平年和閏年,大月31天,小月30天,平月28天,閏月29天,平年365天,閏年是366天。區(qū)分平年和閏年的基本方法是:使用年份數(shù)字除以4,除得盡的年份是閏年,其余是平年,4年一閏。具體計(jì)算到期天數(shù)時(shí)一般采用“算頭不算尾”的規(guī)則進(jìn)行,即“起始頭天和到期日尾天”的天數(shù)只算“起始頭”一天,不算到期日尾天。如2009年為平年,2月24日開(kāi)出一張支票,按照規(guī)定其有效日期為10天,則有效日期最后為3月5日,即2月24~28日共5天,3月1日-5日共5天。再如稅法按日加收滯納金5的計(jì)算:假設(shè)某進(jìn)口貨物向海關(guān)申報(bào)進(jìn)口日期為4月2日,海關(guān)填發(fā)稅款繳款書(shū)日期為4月4日,則“進(jìn)口貨物關(guān)稅納稅義務(wù)發(fā)生日期”是4月2日(向報(bào)關(guān)地海關(guān)申報(bào)報(bào)關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天),繳納進(jìn)口貨物關(guān)稅、增值稅(消費(fèi)稅)時(shí)間為“海關(guān)填發(fā)稅款繳款書(shū)之日起15日內(nèi)”,即4月18日(含)前。

另外還有二點(diǎn)需要說(shuō)明的是:如果繳納稅款的最后一日遇到周末或法定節(jié)假日,則繳納稅款的日期相應(yīng)順延至周末或法定節(jié)假日過(guò)后的第一個(gè)工作日。如果恰逢大小月或者閏平月的最后一天,對(duì)應(yīng)到期日也應(yīng)相應(yīng)順延至下月的第一天,即:某閏年2月29日起的1年到期日應(yīng)該是下一平年的3月1日;8月31日起的1個(gè)月到期日應(yīng)該是10月1日,1月31日起的1個(gè)月到期日應(yīng)該是3月1日。

3 有關(guān)計(jì)稅依據(jù)的名詞概念涵義解析

3.1 銷(xiāo)售額、含稅銷(xiāo)售額和不含稅銷(xiāo)售額

《增值稅法》規(guī)定:“銷(xiāo)售額是指納稅人銷(xiāo)售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買(mǎi)方(承受應(yīng)稅勞務(wù)也視為購(gòu)買(mǎi)方)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用”;《消費(fèi)稅法》規(guī)定:“銷(xiāo)售額為納稅人銷(xiāo)售應(yīng)稅消費(fèi)品向購(gòu)買(mǎi)方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用”;《營(yíng)業(yè)稅法》規(guī)定的銷(xiāo)售額是指營(yíng)業(yè)額。增值稅屬于價(jià)外稅,采用價(jià)外計(jì)稅方式,用不含稅價(jià)作為計(jì)稅依據(jù),因而銷(xiāo)售額中不包括向購(gòu)買(mǎi)方收取的銷(xiāo)項(xiàng)稅額,即“不含稅銷(xiāo)售額”。其中,價(jià)款是指按照銷(xiāo)售數(shù)量與單價(jià)的乘積,價(jià)外費(fèi)用是指在銷(xiāo)售價(jià)款之外向購(gòu)買(mǎi)方收取的各項(xiàng)額外收費(fèi)。消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅都屬于價(jià)內(nèi)稅,稅金包含在銷(xiāo)售額(營(yíng)業(yè)額)中,構(gòu)成銷(xiāo)售額(營(yíng)業(yè)額)的一個(gè)組成部分,因而銷(xiāo)售額(營(yíng)業(yè)額)中就包含有消費(fèi)稅(營(yíng)業(yè)稅),不需要額外收取。另外,稅法規(guī)定部分符合特定條件的收費(fèi)不屬于價(jià)外費(fèi)用,不計(jì)入銷(xiāo)售額(營(yíng)業(yè)額)。

“含稅銷(xiāo)售額”和“不含稅銷(xiāo)售額”是針對(duì)增值稅納稅義務(wù)人在對(duì)外銷(xiāo)售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)時(shí),銷(xiāo)售的定價(jià)或價(jià)款中是否包含有增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額而言,實(shí)際上是納稅人在銷(xiāo)售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)采用的一種定價(jià)方式。定價(jià)中包含有增值稅的銷(xiāo)售額稱(chēng)之為“含稅銷(xiāo)售額”,最典型的是小規(guī)模納稅人的銷(xiāo)售行為。由于小規(guī)模納稅人只能開(kāi)具普通發(fā)票,所以其采取含稅定價(jià)方式,取得的銷(xiāo)售收入均屬于“含稅銷(xiāo)售額”。定價(jià)中不包含有增值稅的銷(xiāo)售額稱(chēng)之為“不含稅銷(xiāo)售額”,最典型的是一般納稅人的銷(xiāo)售行為。由于一般納稅人可以開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票,其專(zhuān)用發(fā)票上就分別要列明銷(xiāo)售額、稅率和銷(xiāo)項(xiàng)稅額等內(nèi)容,所以其銷(xiāo)售額為“不含稅銷(xiāo)售額”。增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)稅依據(jù)是“不含稅銷(xiāo)售額”,在按照“含稅銷(xiāo)售額”定價(jià)時(shí),納稅人就要將“含稅銷(xiāo)售額”通過(guò)公式換算為“不含稅銷(xiāo)售額”,考慮到增值稅是屬于價(jià)外稅的基本原理,稅法在規(guī)定計(jì)算公式時(shí)候,沒(méi)有單獨(dú)給出也無(wú)必要特意給出“不含稅銷(xiāo)售額”的概念,使用“銷(xiāo)售額”的概念代替“不含稅銷(xiāo)售額”的概念。具體計(jì)算公式如下:

(一般納稅人不含稅)銷(xiāo)售額=含稅銷(xiāo)售額÷(1+增值稅稅率)

其中,增值稅稅率有17%(基本稅率)和13%(低稅率)兩檔。

(小規(guī)模納稅人不含稅)銷(xiāo)售額=含稅銷(xiāo)售額÷(1+征收率)

其中,征收率在2009年1月1日以前有6%和4%兩檔,以后為3%。

另外,在理解“含稅銷(xiāo)售額”和“不含稅銷(xiāo)售額”的換算和內(nèi)涵時(shí)候,由于消費(fèi)稅(營(yíng)業(yè)稅)的銷(xiāo)售額(營(yíng)業(yè)額)內(nèi)已經(jīng)包含有消費(fèi)稅(營(yíng)業(yè)稅)稅款,所以“含稅銷(xiāo)售額”和“不含稅銷(xiāo)售額”僅指增值稅。

3.2 混合銷(xiāo)售行為(混營(yíng))和兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)(兼營(yíng))、兼營(yíng)不同稅率貨物或勞務(wù)

實(shí)務(wù)中,會(huì)計(jì)人員較難區(qū)分“混合銷(xiāo)售行為”(簡(jiǎn)稱(chēng)“混營(yíng)”)、“兼營(yíng)應(yīng)稅勞務(wù)”和“兼營(yíng)不同稅率的貨物或勞務(wù)”(二者統(tǒng)稱(chēng)“兼營(yíng)”)之間的差異,進(jìn)而混淆了增值稅和營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)和范圍。根據(jù)《增值稅法》規(guī)定:“一項(xiàng)銷(xiāo)售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù),為混合銷(xiāo)售行為。”理解“混營(yíng)”的關(guān)鍵在于:“混營(yíng)”涉及的貨物和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)只是針對(duì)某一項(xiàng)具體銷(xiāo)售行為而言,非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)是為了直接銷(xiāo)售這批貨物而提供的,二者之間是緊密相連的從屬關(guān)系。故此,《增值稅法》規(guī)定:“從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè),企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶的混合銷(xiāo)售行為,視為銷(xiāo)售貨物,應(yīng)當(dāng)繳納增值稅;其他單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為,視為銷(xiāo)售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù),不繳納增值稅。”

與“混營(yíng)”相比,“兼營(yíng)”是指增值稅納稅人在從事應(yīng)稅貨物銷(xiāo)售或提供應(yīng)稅勞務(wù)的同時(shí),還從事非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)(即營(yíng)業(yè)稅規(guī)定的各項(xiàng)勞務(wù)),且從事的非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)與某一項(xiàng)銷(xiāo)售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)并無(wú)直接的聯(lián)系和從屬關(guān)系。《增值稅法》規(guī)定:“納稅人兼營(yíng)非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的,應(yīng)分別核算貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額和非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的營(yíng)業(yè)額;未分別核算的,由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額。”

“兼營(yíng)”還有另外一種情況,即兼營(yíng)不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù),是指納稅人生產(chǎn)或銷(xiāo)售不同稅率的貨物,或者既銷(xiāo)售貨物又提供應(yīng)稅勞務(wù)。

下面以某大型綜合性商場(chǎng)(一般納稅人)的各種銷(xiāo)售行為,根據(jù)稅法的立法精神原理,列表對(duì)該商場(chǎng)不同行為納稅義務(wù)比較如表2所示:

本文主要是解析了稅法常用的一些名詞概念進(jìn)行解析,有助于會(huì)計(jì)人員正確理解稅法常識(shí),幫助正確理解和核算應(yīng)繳稅金。

參考文獻(xiàn)

[1] 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)編:稅法,2009年度注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材,經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2009年4月第一版.