稅法法定原則精選(九篇)

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第1篇：稅法法定原則范文

【關鍵詞】稅法基本原則理論基礎現實根據歷史依據

法律原則是一個部門法存在的根本，任何部門法如不能歸納、總結出若干自己的法律原則，而只依賴于某種價值取向，則難以構造出一套嚴密、周全的理論和相應的體系。稅法基本原則是一定社會關系在稅收法制建設中的反映，其核心是如何稅收法律關系適應一定生產關系的要求。稅法基本原則是稅法建設中的主要理論問題，對此問題的研究不但有重要的理論意義，而且對我國的稅收法制建設還有著重要的意義。本文試圖對我國稅法基本原則的形成與發展的基礎和依據作以探討。

一、關于我國稅法基本原則的各種觀點

關于稅法基本原則的定義，有人認為“稅法基本原則是指一國調整稅收關系的基本規律的抽象和概括，亦是一國一切社會組織和個人，包括（征稅）雙方應普遍遵循的法律準則?！币灿腥苏J為“稅法的基本原則是規定或寓意于法律之中，對稅收立法、稅收守法、稅收司法和稅法法學研究具有指導和適用解釋的根本指導思想和規則?！?/p>

對于稅法的基本原則的內容，我國學者觀點不一，論述頗多。1986年劉隆亨教授最早提出“稅法制度建立的六大基本原則”。進入九十年代以來，一些學者開始借鑒和參考西方稅法基本理論，將西方稅法的四大基本原則，即稅收法定原則、稅收公平原則、社會政策原則和社會效率原則介紹到我國，研究如何確立我國稅法的基本原則，到目前為止，僅從數量上看，我國學者對稅法基本原則的概括就有三原則說、四原則說、五原則說、六原則說等四種，即使所主張的原則數目相等，不同的學者對各原則的表述、概括又不僅相同。徐孟洲教授根據價值取向將稅法基本原則區分為稅法公德性原則和稅法政策性原則。稅法公德性原則涵蓋以下內容：（1）保障財政收入原則、（2）無償征收原則、（3）公平征收原則、（4）法定征收原則、（5）維護國家原則。稅法政策性原則包括稅法效率原則、稅法宏觀調控原則。而劉劍文教授將稅法基本原則界定為稅收法定原則、稅收公平原則、稅收效率原則。還有學者認為稅法基本原則包括稅收法定主義原則、稅收公平主義原則、稅收民主主義原則。稅法學界對稅法基本原則的研究意見歸納起來有十幾項之多：（1）財政原則、（2）稅收法定原則、（3）稅收公平原則、（4）稅收效率原則、（5）社會政策原則、（6）實質征稅原則、（7）合理征稅原則、（8）平等征稅原則、（9）普遍納稅原則、（10）簡便征稅原則、（11）稅收重型原則、（12）宏觀調控原則、（13）無償財政收入原則、（14）保障國家和經濟利益原則、（15）保障納稅人合法權益原則、（16）稅收民主主義原則、（17）稅收公開原則、（18）保障財政收入原則等等。

我國學者以上稅法基本原則的理論難免存在以下嫌疑：（1）以偏蓋全，將某一具體法律制度當成稅法的基本原則；（2）未能正確界定稅法基本原則之定義，將稅法或稅收的某些職能作為稅法的基本原則；（3）混淆了稅法原則和稅收原則之概念。

二、我國稅法基本原則的內容

那么，到底那些原則可以作為稅法的基本原則呢？我認為，我國稅法的基本原則應包括以下基本內容：

1、稅收法定原則。稅收法定原則，又稱稅收法定主義、租稅法定主義、合法性原則等等，它是稅法中的一項十分重要的原則。日本學者金子宏認為，稅收法定主義是指“沒有法律的根據，國家就不能課賦和征收稅收，國民也不得被要求交納稅款。我國學者認為，是指一切稅收的課征都必須有法律依據，沒有相應的法律依據，納稅人有權拒絕。稅收法定是稅法的最高法定原則，它是民主和法治等現代憲法原則在稅法上的體現，對保障人權、維護國家利益和社會公益舉足輕重。它強調征稅權的行使，必須限定在法律規定的范圍內，確定征稅雙方的權利義務必須以法律規定的稅法構成要素為依據，任何主體行使權利和履行義務均不得超越法律的規定，從而使當代通行的稅收法定主義具有了憲法原則的位階。

稅收法定原則的內容一般包括以下方面：（1）課稅要件法定原則。課稅要件是指納稅義務成立所必須要滿足的條件，即通常所說的稅制要求，包括納稅人（納稅主體），課稅對象（課稅客體），稅率、計稅方法、納稅期限、繳納方法、減免稅的條件和標準、違章處理等。課稅要件法定原則是指課稅要件的全部內容都必須由法律來加以規定，而不能由行政機關或當事人隨意認定。（2）課稅要素明確原則。這一原則是指對課稅要件法定原則的補充。它要求課稅要素、征稅程序不僅要由法律做出專門規定，而且還必須盡量明確，以避免出現漏洞和歧義。（3）課稅合法、正當原則。它要求稅收稽征機關必須嚴格依照法律的規定征稅、核查；稅務征納從稅務登記、納稅申報、應納稅額的確定，稅款繳納到納稅檢查都必須有嚴格而明確的法定程序，稅收稽征機關無權變動法定征收程序，無權開征、停征、減免、退補稅收。這就是課稅合法正當原則。包括課稅有法律依椐、課稅須在法定的權限內、課稅程序合法。即要作到“實體合法，程序正當”。（4）禁止溯及既往和類推適用原則。禁止溯及既往和類推適用原則是指稅法對其生效以前的事件和行為不具有溯及既往的效力，在司法上嚴格按照法律規定執行，禁止類推適用。在稅法域，溯及既往條款將會破壞人民生活的安全性和可預測性，而類推可能導致稅務機關以次為由而超越稅法規定的課稅界限，在根本上阻滯稅收法律主義內在機能的實現，因而不為現代稅收法律主義所吸收。（5）禁止賦稅協議原則，即稅法是強行法，命令法。稅法禁止征稅機關和納稅義務人之間進行稅額和解或協議。

2、公平原則。指納稅人的地位在法律上必須平等，稅收負擔在納稅人之間進行，公平分配，對此可參照西方有“利益說”與“能力說”。“利益說”依據“社會契約論”，認為納稅人應納多少稅，則依據每個人從政府提供的服務中所享受的利益即得到的社會公共產品來確定，沒有受益就不納稅。而“能力說”則認為征稅應以納稅能力為依據，能力大者多征稅，能力小者少征稅，無能力者不征稅。而能力的標準又主要界定為財富，即收入。我國實際中通常用的是“能力說”，按納稅人的收入多少來征稅。稅收公平原則應包括兩個方面：（1）稅收立法公平原則。它是公平原則的起點，它確定了稅收分配的法定模式，沒有稅法之公平，就沒有稅收之公平；具體又包括（1）納稅地位平等原則，（2）賦稅分配公平原則，它可分為橫向公平與縱向公平，橫向公平只能力相同的人應納相同的稅，縱向公平指能力不同的人應納不同的稅。（3）稅收執法公平原則，也稱為平等對待原則，即稅務機關在運用稅法時必須公正合理，對于情況相同的人應給予相同的對待。

3、稅收效率原則。指以最小的費用獲得最大稅收收入，并利用經濟調控作用最大限度的促進經濟的發展。稅收的效率包括稅收行政效率和稅收經濟效率兩大方面。稅收行政效率是通過一定時期直接的征稅成本與入庫的稅率之間的比率而衡量，即表現為征稅收益與稅收成本之比。稅收的經濟效率是指征稅對納稅人及整個國民經濟的價值影響程度，征稅必須使社會承受的超額負擔為最小，即以較小的稅收成本換取較大的稅率。

三、我國稅法基本原則形成的基礎和依據

對上述我國稅法基本原則之判定是依據以下我國稅法基本原則形成的基礎和依據而得出的結論：

1、基本原則法理之構成要件是我國稅法基本原則形成的理論基礎

法理學告訴我們，一項法律原則是否能成為該部門法的基本原則，至少要滿足此條件：（1）該原則必須具有普遍指導性；它能夠作為該部門法的各項具體制度得到應用，即該原則在該部門法中具有普遍指導意義性。（2）該原則必須具有貫穿性；原則內容能貫穿該部門法的總則與分則，能貫穿于該部門法任何具體制度。（3）該原則具有獨立排他性；該原則須與其他部門法的基本原則相互區別，不被其他原則所吸收。（4）該原則須具有能反映該法本質特征的專屬性，反之則不能作為該部門法的基本原則。（5）該原則須具有合憲性；憲法是國家的根本大法，具有最高法律效力，是一切法律的“母法”，該原則的確立須依據憲法，原則的內容須符合憲法的規定。我國稅法基本原則形成也只有符合上述法理規定的幾個條件后，才能作為稅法的基本原則。

2、社會主義市場經濟體制的確立是我國稅法基本原則形成的現實根據

哲學告訴我們，經濟基礎決定上層建筑，上層建筑是一定的生產關系的反應。任何一國的稅法基本原則通常都是在一定的經濟基礎的決定下構建的，其核心是稅收法律關系應適應一定生產關系發展的要求。目前，我國社會主義市場經濟體制已經確立，各項經濟活動都圍繞著社會主義市場經濟的快速有序發展進行。稅法，作為保障國家財政收入的主要來源和經濟調控的主要手段，在國民經濟中具有不可替代的作用。經濟決定稅法，稅法又反作用于經濟，這是一條必須遵循的客觀規律。經濟決定稅法，就是要求我們在制定稅收法律法規、確定稅收負擔時要從客觀實際出發，充分考慮到納稅人的負擔能力，依法辦事，依率計征，充分發揮稅法對經濟的促進作用。首先，社會主義市場經濟是法制經濟，依法治稅和發展經濟是相輔相成的統一體，必須強調稅法與發展經濟有機結合起來，而稅法的基本原則則是稅法的靈魂，它必須能夠反映經濟的客觀需要。因此，對于稅目、稅率、課稅依據、課稅對象、稅收的開征、停征、負征、減免、退稅、計稅以及納稅的程序都必須做出符合經濟要求的法律規定，這些均體現了稅收法定主義原則的內在要求。其次，黨的政策也強調執政為民、依法行政，而社會主義市場本身是法制經濟，法追求的價值即是公平、正義、效率；因此，經濟發展的客觀要求必須要求稅法也難體現正義的精神，體現公平與效率的價值。故稅法的基本原則應涵蓋公平原則與效率原則。最后，市場經濟需要完善的法制。在市場經濟體制中，由于市場本身具有自發性、滯后性盲目性，需要國家這只“看不見的手”進行調節、管制，需要完善的法制對它進行調整，西方資本主義經濟發展史給了我們重要的啟示，國家必須對經濟進行適度的干預。所以，體現國家意志的稅法理應是貫徹這種意圖，作為稅法的基本原則，更應理當其中體現國家適度干預經濟的意志。

第2篇：稅法法定原則范文

要想實現稅法解釋活動的有序發展,離不開對稅法解釋理論的研究。但是,在我國,稅法解釋的理論研究長期以來一直處于一個相對弱勢的地位,這種地位和稅收實踐的發展是極不匹配的。這種局面的形成,依筆者來看,主要是由兩個方面的原因造成的。第一,國內所說的稅法解釋一般主要指的是立法解釋和行政解釋。立法和行政解釋所處的強勢地位使得通常所定義的法律解釋似乎沒有太多存在的必要,反映在稅法解釋上就是稅法不要解釋。第二,在追求公共財政、民主的過程中,稅收法治的一個基本原則是稅收法定主義,而稅收法定主義的直觀要求似乎就是說稅法不能解釋,這樣一來更進一步杜絕了稅法解釋發展的空間。

因此,要想使稅法解釋保有獨立發展的空間和性格,促進稅法解釋理論的研究,就必須認真剖析上述兩個方面的原因。第一個阻礙稅法解釋發展的原因究其根本在于對稅法解釋的概念沒有理解透徹,認為立法和行政解釋可以涵蓋一切具體案件,事實上這點是極不現實的。有人將立法和行政解釋概括成統一解釋,事實上就包含了這兩種統一解釋不能取代法律解釋的潛臺詞。相反,正如陳金釗所言,在具體案件中,法律解釋的數量是遠遠多于立法和行政解釋的,因此稅法解釋不僅無法被立法和行政解釋取代,反而較兩者有更大的發展空間。第二個阻礙稅法解釋發展的原因是稅法解釋理論研究至為根本的問題(排除我國行政解釋過強的特殊原因,在其他地方也有不少學者主張考慮到稅收法定稅法不應解釋),也是本文擬將探討的問題。

一、稅收法定主義:對稅法解釋的限制

稅收法定主義,也稱稅收法律主義或者稅捐法定主義,是指“稅法主體的權利義務必須有法律加以規定,稅法的各類構成要素都必須且只能由法律予以明確規定,征納主體的權利義務只以法律規定為依據,沒有法律依據,任何主體不得征稅或減免稅收”,在現代社會法治國家,稅收法定主義原則是“稅法中極為重要的原則,甚至是最高原則”。

稅收法定主義原則最初萌芽于英國新興資產階級與封建勢力斗爭的過程中。新興的資產階級為了維護自身財權與人身自由,在反復的斗爭中提出了“無代表則無稅”的思想,并極力推動該條思想寫入該國憲法之中進而形成稅收法定主義的原則?？v觀整個稅收法定主義原則形成的過程,稅收法定主義最初是“無代表則無稅”的思想與三權分立思想結合形成的,最初體現的是一種稅收立法精神。但是由于稅法解釋是將法律精神落到實處的重要環節,和稅收法定主義原則存在著密切關系,稅收法定主義遂成了稅法解釋的一個重要的指導原則。

這一點,特別是在公共選擇理論或者說是財政選擇理論成熟后,稅收法定主義對稅法解釋的指導和限制作用更加明顯。財政選擇理論通過規范的理論分析明確指出了在利維坦模型之下的政府有著極力使自身收入最大化的傾向,這樣一來,若不借助稅收法定主義對稅法解釋進行約束,稅法解釋必然朝著有利于政府的方面發展,公眾對政府的約束力雖則有立法約束仍會名存實亡。

稅收法定主義對稅法解釋的指導和限制主要體現在西方諸國(無論是自然法系還是成文法系國家)長期以來都極力堅持從嚴解釋的原則。這種從嚴解釋的原則相對其他任一部門法解釋而言都是相當嚴苛的。在其他部門法解釋中,所謂的從嚴解釋有若干可供選擇的辦法,這些辦法的一個共性是只要能反映立法原意的方法即可。按照張志銘對立法原意的劃分,立法原意包括文字原意、歷史原意和理性原意三類,所以一般所說的從嚴解釋包括著反映上述三種不同原意的各種方法。但是在稅法解釋中,長期以來西方諸國均主張只采用反映文字原意的方法,將其他兩種在其他部門法解釋學中也歸屬從嚴解釋但有造法嫌疑的方法排除在外。這種情況在稅法解釋上又被我國臺灣學者稱為“類推禁止原則”。例如英國國內收入局訴威斯敏斯特公爵一案就被視為是按字面解釋的指導性案例:“每個人都有權采用合理的方式來安排事務,盡可能使自身的納稅義務低于在其他安排下的納稅義務,如果他能成功而安全地達到這一目的,則不論稅務官員或其他與情況相同的納稅人對他的精心安排有何不滿,他都不必繳納更多的稅”。

這種指導和限制一方面保證了稅法解釋沿著固定的軌道前進,另一方面也在實踐中維護著稅收法定主義的原則。

二、稅法從嚴解釋的困境:表現與理解

遵循稅收法定主義原則的從嚴解釋,在理論和現實上遇到了如下幾個方面的困境,致使稅收法定主義原則和從嚴解釋都面臨著多重的挑戰:

1稅法解釋學和一般法解釋學之間的矛盾。一般法解釋學在探尋法解釋的必要時,指出一般法解釋在三個場合如法律漏洞、價值補充等是需要解釋的;但稅法解釋似乎將這些可能摻雜主觀意圖的場合均排斥在外。這個是稅法解釋與一般法解釋無法回避的沖突,而且事實上這些場合在稅法中也不可能不存在。因此,如果嚴格遵循通常所說的稅法從嚴解釋原則在道理上是說不過去的。葛克昌認為稅法解釋上的這種做法使得“其拘泥于形式意義上之租稅法律主義,并未發揮積極之形成功能,賦予租稅文化價值之意義,致使憲法上稅概念處于荒蕪階段”。

2稅法解釋與公法解釋之間的矛盾。西方諸國在研究稅法解釋時多將其歸于公法加以研究,但是同樣是限制公權力的其他公法在現實中事實上并不排斥類推解釋或從寬解釋?；蛟S我們可以將此點區別歸因于稅法特性——稅法是籌集財政收入的法律規定,其他公權法則更可歸類為支出或履行職能的法律規定,人民的根本傾向是希望能在繳納盡可能少的稅收的基礎上辦更多的事情——因此對稅法趨于嚴格限制,對其他公法則有條件限制。但這點是相當勉強的,因為在稅法中也存在著多種多樣的稅式支出的樣式,因此稅法解釋與公法解釋之間的矛盾也是有待解決的問題。

3稅法解釋與現實緊張關系之間的矛盾。在避稅現象沒有形成氣候之前,稅法堅持從嚴解釋時可接受;但自從上世紀50年代以后,避稅現象以越來越大的規模日益沖擊著政府的收入體系甚至稅法體系,不顧現實的稅法從嚴解釋不可能再以一種從容的姿態出現在稅法面前了。上述三種矛盾的集中出現是稅法不可回避的問題,事實上自從上世紀80年代以來西方諸國已經開始在稅法解釋方面采取了放開的態度,開始考慮諸如目的解釋、合憲解釋等解釋方法了,這種改變可以看成是對稅法解釋所遭遇困境的一種回應。但這種回應目前來看仍是一種嘗試性的、緩慢的稅法解釋實踐的回應,因為不少國家在稅法解釋方面的步子邁得是相當小的,如英國上議院承認在法律不明確之處可以進行從寬解釋,但是只承認“參照立法確定的立法意圖為主”。所以對稅法解釋學中稅法需要不需要從寬解釋、能不能進行從寬解釋、如果進行從寬解釋需要注意的問題仍需從理論上進行思考,只有這樣才能把握稅法解釋的發展方向。

作為法律而言,稅法不可能不存在法律漏洞,這些漏洞或因疏忽或因故意疏忽而存在于稅法的不同地方;此外稅法多部之間的不同規定也必定會存在違反計劃處,所以稅法解釋必不能脫離一般法解釋學,一般法解釋學所言的法解釋必要之處在稅法中亦會存在,所以從理論上來說稅法應當需要從寬解釋的。此外,現實中避稅現象大幅增加,也必然對稅法的從寬解釋提出客觀要求,因此從現實來看,稅法也是需要從寬解釋的。所以稅法需不需要從寬解釋不是問題,問題在于一旦我們準許從寬或類推解釋,我們應當注意哪些問題。

三、稅法從寬解釋:如何協調與稅收法定之間的關系

雖說需要對稅法進行從寬或類推解釋,但必須防范這種解釋淪為恣意解釋。防范從寬解釋變為對稅法的恣意解釋,首先就是要把握好如何在堅持稅收法定主義的原則下進行從寬解釋。稅收法定主義強調稅收征收必須有稅法明文規定,對稅法從寬解釋主要就是要追問在稅法自身沒有明文規定的情況是否可征稅。所以要做到既堅持稅收法定主義原則又做到從寬解釋,就是要保證稅法的從寬解釋在那些法無明文規定情況下進行解釋才不算是違反稅收法定原則。

要實現這點,第一是要為稅法的從寬解釋找到較稅法更高階的法律。在法無明文之處進行從寬解釋唯有找到更高階的法律依據才能不算違背稅收法定主義原則;若無更高的法律依據,從寬解釋便變成了恣意而為。在現實中,憲法是進行從寬解釋的一個法源,但是憲法中只有平等、公平的條文可以作為從寬解釋的法律依據,這是不夠的。其次就是稅收基本法,這部法律包括了稅法的基本精神,為稅法的從寬解釋提供了更詳細的法律依據。第二是明晰哪些場合適合從寬解釋。以稅法與更高階的法源比如憲法或稅收基本法相互沖突的情形來看,第一種情況是稅法有明文規定但與更根本的法源提倡的精神相違背(一般又稱有違立法計劃),此處的爭議有必要以從寬解釋加以解決。第二種情況是稅法無明文規定之處但若不征收也有悖于更根本法源的精神或主張處(一般所說的法律漏洞的情形),也需要從寬解釋加以解決。當然還有不少學者如Tipke更進一步將法律漏洞區分為有意和無意的法律漏洞并主張只在無意的法律漏洞場合進行類推解釋適用,可以看出力求辨析清楚稅法解釋場合均認為是堅持稅收法定的路徑。

由此可見,只有堅持在上述兩類場合進行稅法的從寬解釋方能有效處理稅法解釋與稅收法定主義之間的關系。當然,這并不是全部工作,還需要注意的是,在從寬解釋時不同的解釋方法可能產生不同的結果,所以在具體案件中還必須注意對解釋方法的選擇和權衡。比如說現行的消費稅法只規定了若干類消費品和行為的征稅,并沒有規定對高檔家具等征稅,按照憲法解釋或稅收基本法解釋可能認為是違背平等精神,如果真依此種解釋則會有悖于消費稅法的目的(前述Tipke強調通過更詳細地界定從寬解釋的場合防范恣意解釋容易陷入有意和無意的爭論,不如借助方法權衡進行防范)。所以,從寬解釋與違背稅收法定主義原則只差一步之遙,若想不違背稅收法定主義必須對場合界定和方法選擇進行雙重限定。

第3篇：稅法法定原則范文

以往學界關于企業稅收籌劃合法性與正當性的研究方法和結論，已不足以指導目前變化著的企業稅收籌劃實踐。稅收籌劃的合法性不僅直接源于稅法規范的明文規定，而且內在地根植于法律特別是稅收理念、稅法原則、立稅精神等更廣泛意義上的正當性。因而，需要學術界和實務界沖破先前基于具體技術和特定規范的研究范式，脫出經驗主義的窠臼，代之以新的稅法學研究視角，對稅收籌劃行為進行系統考察，站在一定的法理高度，以一個新的分析框架，對稅收籌劃的合法性與正當性進行多維度識別，以對特定稅收籌劃行為做出恰當的分析，得出更加理性的結論，從而為及時發現和糾正不當的企業稅收籌劃行為，并為創新稅收籌劃規制制度提供新的理論支點。

稅收籌劃（TaxPlanning）一般被認為是與節稅（TaxSaving）具有相同的本質屬性，并作為一種合法的節稅行為而被各國政府所認同，進而為各國稅收政策、法律所允許或鼓勵。隨著中國市場經濟的不斷完善，企業稅收籌劃逐漸被國內接納，并廣為企業等納稅主體所采行。時至今日，國內稅收籌劃的經濟、社會、制度及其規制環境已發生了重大變化，國家稅法規范的日益多元化、彈性化和復雜化，納稅主體權益保護理念的進一步強化，為企業稅收籌劃提供了更大的空間；加之專業機構的介入，企業稅收籌劃進一步走向隱蔽性、專業化和復雜化，對其合法性的判別愈加不易，以至以之為基礎的法律規制出現失度；特別是企業競爭的加劇，致使企業稅收籌劃成為企業不可或缺又經常異化的行為。然而，稅收籌劃的專項立法、規制實踐和學理研究又不能及時策應這些變化，故在利益最大化追求的驅動下，不少企業的稅收籌劃越發失去其正當性基礎，進而異化為逃稅、偷稅、漏稅等稅收違法行為和事實，使得企業稅收籌劃背離了稅法規定和稅法精神，已危及稅法制度追求的公平、效率和秩序。

企業稅收籌劃及其環境因素的新變化，需要學界重新審視其合法性，以便更好地區分企業稅收籌劃行為和不正當稅收違法行為，保護正當的企業稅收籌劃行為，防范和規制稅收違法行為。以往關于企業稅收籌劃正當性與合法性的研究方法和結論，已經不足以指導目前變化著的稅收籌劃實踐。筆者認為，盡管現今各國都試圖在立法或司法上嚴格區分節稅與避稅，但是由于節稅與避稅各自內含的技術性、隱蔽性和復雜性，兩者的邊界十分模糊。因此，判斷不同類型稅收行為要基于但不限于稅法的具體規定，企業稅收籌劃的合法性不僅直接源于稅法規范的明文規定，而且根植于法律特別是稅法理念、原則、精神等更廣泛意義上的正當性。因而，需要沖破先前基于具體技術和特定規范的研究模式，脫出經驗主義的窠臼，代之以新的稅法學視角，對特定形態的稅收籌劃行為進行考察，才能對其合法性與正當性進行多維度識別，以做出恰當的分析和結論，進而為規制不當的企業稅收籌劃行為做出理性思考提供基礎。

一、稅收籌劃應遵循稅法規制的一般價值標準

效率、公平和秩序是諸多法律調整所共同追求的價值，也是稅法規范、制度和體系得以創制的基礎，更是稅法規制的價值導向。在實踐中，一個主體的特定稅收行為是否合法正當，除具體稅法規范之外，可依法的一般價值標準加以評判。企業稅收籌劃的運行能夠遵循法律追求的一般價值，這是稅收籌劃得以存在并得到法律、政府和社會認可的一般法理基礎。

首先，企業通過依法實施稅收籌劃以降低稅負，節約經營成本，提高自身經濟效益，增加企業的可稅性收益，為國家稅收的實現提供經濟基礎，從企業和國家兩個角度考慮，都有利于實現稅法追求的效率價值，這是顯而易見的。

其次，稅收籌劃不屬于稅法禁止的范圍，企業在依照公法性質的稅法進行稅收籌劃的同時，也受到私法的保護，企業可按意識自治的精神自由選擇，任何企業都有選擇和不選擇稅收籌劃以及選擇什么樣的籌劃技術作為提高自身經濟效益的權利和自由。

盡管企業稅收籌劃具有一定的難度，但是從事企業稅收籌劃的專業人員和機構的服務，也為企業的這種選擇提供了現實基礎。企業可通過稅收籌劃提高競爭能力，實現公平競爭。

最后，也正是主要基于上述兩點，企業的稅收籌劃得到稅收征管部門的許可和鼓勵

企業通過合法手段減少稅收負擔，增加企業的可稅性收益，有利于實現納稅主體利益和國家公共利益在長遠意義上的動態平衡，同時也不傷及企業之間競爭的公平性，由此可見，企業稅收籌劃符合公法和私法所共同追求的秩序原則。正是因為稅收籌劃的運行遵循著上述三方面的價值標準，使得它在稅收行為范疇中與稅收違法、稅收非法以及其他非正當稅收行為區別開來，這是識別和研究企業稅收籌劃正當性的稅法理論基礎。

二、稅收籌劃以稅法學上的“兩權分離”為理念基礎

從一般意義上說，國家的稅收涉及政府收入和國民負擔，作為政府收入的稅收收入，從另一個側面看，實際上是國民的一項負擔。稅收問題實質上是特定的財產權在政府和國民之間的轉移和分配。因此，稅收立法的過程也是對國家和國民稅收權利進行配置的過程。國家財政權與國民財產權的“兩權分離”是歷史上稅收法律制度產生、發展的基礎，也是現實中稅收法律制度運行的前提。這一基于國家財政權與國民財產權“二元結構”假設的理論，要求無論是國家財政權，還是國民財產權，都應當是“法定”的，都應當依法加以保護，不能片面地強調某一個方面。稅法制度對“兩權分離”主義的追求，體現了征稅主體和納稅主體的不同權利主張和利益需求，有利于平抑不同權利主體的利益沖突，引導多主體有效博弈，實現稅法制度對不同主體利益的平衡保護?！皟蓹喾蛛x”作為基本理論假設，正在成為稅法研究的重要前提，并為越來越多的學者所接受。此外，在“兩權分離”的前提下，稅法的基本屬性可以定位為：稅收是企業及其他納稅主體向國家履行的公法之債，企業在承擔納稅義務的同時，也具有一定的稅收權利，其中企業出于利益最大化的考慮，盡量少納稅是符合企業的經濟屬性和趨利需求的，符合各國稅法關于公權利和私權利平衡保護的基本精神，這已為眾多法學研究者認同和許多國家的司法實務界所認可。

在“兩權分離”主義視野中，企業的稅收權益被納入二元結構中“國民財產權”的范疇，企業通過稅收籌劃正當地保護自身的合法利益，符合稅法精神。成功的企業稅收籌劃能夠幫助企業自身減輕對國家的稅收負擔，實現經濟利益，其實質是通過抑制國家公權力來擴張企業私權利，體現了納稅主體財產權利和征稅主體稅收利益的沖突。企業在依照稅法精神和稅法規定減少稅負以增加效益的同時，也增加了可稅性收入，在理論和形式上成為國家稅收權力實現的物質基礎，正是企業稅收籌劃以其手段的合法性和效果的增值性為基點，使得企業和國家在稅收活動的動態博弈過程中促成了國家財政權與國民財產權的平衡與協調。

三、企業稅收籌劃符合稅法學上的稅收法定原則

法定原則是公法領域的通用原則，其源于憲法保護國民權益的精神追求，主要著眼點是限制政府權力的不當行使。稅收法定原則是公法上通用的法定原則在稅收規制問題上的具體體現，是一項歷史悠久的法律原則，其含義是指稅法主體的權利義務必須由法律加以規定，稅法的各類構成要素都必須且只能由法律予以明確規定；征納主體的權利義務只以法律規定為依據，否則任何主體不得征稅或減免稅。有的專家將稅收法定原則分解為：課稅要素法定、課稅要素明確、依法稽征等三個子原則，并將其概括為稅收征管主體必須按照法律的實體和程序規定，來確定課稅的稅法主體、課稅客體、計稅依據、稅率以及稅收優惠等來課稅。從企業稅收籌劃的操作層面看，其技術技巧的著力點就在于通過有計劃的籌劃和安排，以合法的方式改變課稅的稅法主體、課稅客體、計稅依據、稅率以及稅收優惠等課稅要素，從而合法地少繳或不繳稅款。其實質是利用國家稅收法律制度的規定，來保護自己的稅收權益，合法是企業稅收籌劃的根本前提。稅收籌劃的基礎是基于多種原因而制訂兩種或多種合法的稅收方案，這些方案可以是稅法所明示的或為其所默示。稅收籌劃的合法性來源于被選擇的方案所涉及行為的合法性。在稅收征管實踐中，企業及其稅收籌劃人在分析稅收政策、法律規定和基本制度的基礎上，提出企業稅收籌劃方案，征求稅收征管機關的意見，征管機關必須依據法定原則和內容，判定該方案和行為的合法性和正當性，不得在法律沒有規定的情況下任意否認其籌劃方案。

判定企業稅收籌劃合法性與正當性的標準就是法律的規定。然而，在中國，目前稅收法制不健全，一定程度上導致企業稅收籌劃的法律規制水平不高?？疾熘袊P于企業稅收籌劃的立法資源，不難看出，現行憲法及其同類型文件至今尚沒有明確規定稅收法定原則，稅收法定原則在憲法中沒有明確的地位。在《稅收征收管理法》中規定，稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規定執行，任何機關、單位和個人不得違反。這一規定應該被視為中國的稅收法定主義的規范體現。但是，由于現階段稅收立法的數量不夠、質量不高，按照稅收法定主義，許多應該由法律規定的稅收問題，僅是由中央政府的條例、相關部委的規章、通知、辦法等行政規范性文件加以規定，違背了稅收法定主義關于稅收問題的法律保留的基本原則，無疑為企業稅收籌劃的合法性和正當性認定增添了復雜性，模糊了合法性稅收籌劃和不正當稅收行為的邊界，為企業稅收籌劃的法律規制帶來不小的難度。但這并不影響人們按照稅收法定的原則來指導對稅收籌劃正當性的分析和判斷。隨著我國稅收法律制度的逐步完善，稅收法定主義在指導稅收籌劃的法律規制方面會發揮更大的作用，越來越彰顯其應有的價值。

四、稅收法律關系決定了稅收籌劃存在的正當性

稅法學研究認為，征稅主體和納稅主體構成稅收法律關系中的稅收主體。在這一關系中，盡管稅收主體雙方的地位和權利不完全對等，但是征稅主體和納稅主體都是權利主體。國家通過制定稅收法律制度和有關政策，稅收征管機關代表國家依法行使稅收征管權，以國家強制力依法取得稅收收入，維護國家的稅收權利，增加財政收入；同時，通過不同行業、不同產品的稅種、稅率、稅收優惠政策等辦法達到對經濟進行宏觀調控的目的。企業作為稅收法律關系中的另一方，在稅收籌劃過程中，通過企業稅收籌劃方案的準備、制訂和實施，可以促使國家各項稅收法律、法規、政策的運用及操作的及時、準確和完整，同時，促進各項稅收優惠政策的落實，以及時有效地發揮其作用。企業依法實施稅收籌劃，一方面有利于促進國家稅收立法目的的實現，發揮稅收對經濟的宏觀調控作用，有利于國家對企業行為實施稅法規制；同時，企業通過稅收籌劃，更好地了解國家稅收法律制度，及時掌握稅法和稅收政策的調整，也使本企業的納稅更加具有計劃性、經常性和自覺性。因此，企業稅收籌劃能夠為納稅人及時、足額、自覺地向國家上繳稅款打下良好基礎，在客觀上對稅收征管機關的組織政府收入工作起到積極的協助作用。對納稅企業來說，在稅款繳納過程中，其權利和義務則一般是對等的，依法納稅是其應盡的義務，而采取合法的途徑進行稅收籌劃，以達到減輕稅負的目的，維護自身經濟權益，也是其在履行納稅義務的同時應當享有的一項權利。因此，通過稅收籌劃可以使企業在行使納稅義務的同時，利用合法手段保護自己應該享有的合法權益。

正是基于上述原因，企業稅收籌劃才在合法性的前提下具有廣泛的正當性，從而在經濟生活中有其存在的可能以及發展的空間。因此，在稅收法律關系中，無論是從征稅主體和納稅主體任何一方面來看，稅收籌劃的存在都是必然的，也是合理的，這是征納雙方權利得以實現的有效途徑。

五、稅收籌劃在動態博弈中可推進稅收法制建設

稅收“兩權分離”的思想，為稅收籌劃作為企業的一項獨立合法權利奠定了理論基調，企業能夠以具有自己獨特利益主體的身份和行為，為追求自己利益的實現而與征管主體及其規制進行博弈。再從稅收的基本內涵看，它是加諸納稅主體的一種強制性負擔，基于理性經濟人之假設和追求利益最大化的組織屬性，企業等納稅主體總是千方百計采取策應國家稅收政策的對策行為，以避免或減輕自己的稅負。企業稅收籌劃的運行過程體現了稅收法律關系中征管主體和納稅主體在博弈中協調利益沖突，在經濟上體現為“國家稅收的減少”與“企業實際稅后利益的增加”的矛盾。兩者按照稅法規則進行博弈，追求均衡狀態和各自利益的實現，以至“共贏”。同時，博弈規則在主體博弈實踐中得以產生、修改和完善。合法的企業稅收籌劃不僅能促進稅法精神的實現，而且能促進不同稅收主體的利益平衡，同時，對于國家這一稅收主體和博弈主體而言，這種動態博弈能夠在反復的“稅收政策—對策—修改政策”的循環周期中促進博弈規則的演變，推動著稅收法制建設，提高稅收征管主體的稅收征管和國家的稅法規制水平。

在稅收立法方面，企業稅收籌劃有利于完善稅制，促進稅法質量的提高。企業稅收籌劃既是納稅人對國家稅法及國家稅收政策的對策行為，同時也是對國家稅收政策導向的正確性、有效性和國家現行稅法完善性的檢驗。國家可以利用稅務籌劃行為所反饋的信息，特別是通過稅收籌劃的方案發現并改良已有稅法的不完備之處，對現行稅法和稅收政策進行修訂和完善。立法機關加強稅收籌劃的實踐研究，有利于立法機關順應不同時期國家經濟發展對稅收和宏觀財政政策的調整，及時檢查稅法對企業稅收籌劃規制的適度性，不斷完善稅收法律制度，準確劃定稅收籌劃的法律邊界。因此，稅收籌劃的過程實質上是輔助國家稅法完善的過程，做到對稅收籌劃規制的適時、適度，從而使我國稅收法律制度建設的質量和水平在實踐中螺旋上升。

在稅法執行方面，鑒于企業稅收籌劃體現了不同稅收主體之間動態博弈的復雜運動，稅收籌劃行為的多樣性以及稅收籌劃方案的復雜性，對征管機關的執法能力形成挑戰。特別是大量的以合法稅收籌劃的名義逃稅、偷稅、漏稅等稅收違法行為和事實，為稅收征管機關及其工作人員提供了鮮活的研究材料。對稅收籌劃的有效監管，有利于稅收征管執法機關及其工作人員，在識別具體的企業稅收籌劃行為的合法性和正當性的過程中，提高稅務執法的職業水準，提升稅收征管的實際能力，確保稅收行政機關及其工作人員正確代表國家征稅，行使稅收權力，維護國家稅收權利，同時實現國家對納稅人權利的保護。在稅法遵守方面，企業進行稅收籌劃的初衷是為了少繳、緩繳稅，通過稅收籌劃實現其稅收利益，但這一目標的實現必須通過符合稅法的形式來完成。這就要求企業必須在其經濟業務發生前，要深入研究稅法精神，熟悉稅收法律制度和具體的規范，準確把握從事的業務有哪些環節，它們將涉及我國現行的哪些稅種，這些稅種有哪些優惠和鼓勵政策，掌握以上情況后，納稅人才能充分運用稅法，合理安排企業的經濟活動，達到節稅目的。因此，稅收籌劃在一定期程度上可以加快普及稅法，強化納稅意識，提高企業的稅法意識和遵從稅法的自覺性，這在稅收法治發展的初級階段尤為重要。新晨

六、稅收政策之變易與稅收籌劃正當性之承認

第4篇：稅法法定原則范文

    量能課稅原則作為稅法的基本原則,是稅收公平原則在稅法中的具體體現,具有引導我國稅法改革的功能。在學理上探討和界定量能課稅原則的內涵和法律地位不僅具有重要的理論意義,而且具有強烈的現實指導意義。

    一、量能課稅原則的內涵

    談到量能課稅原則,我們有必要先討論稅收公平原則。稅收公平原則是與稅法的另一基本原則—稅收法定原則相對的一種原則,從某種意義上說,是稅收法定主義的一種補充性原則。①之所以這么說,是因為稅收法定原則的主旨主要是法律形式主義的,它要求國家在征稅時嚴格依據法律形式上的規定,而較少考慮納稅人的實際負擔能力。相反,稅收公平原則更多的是從實質平等、實質正義的角度考慮問題,它要求國家在征稅時不僅應考慮納稅人量的負擔能力,更應考慮質的負擔能力,實現稅收征納的人性化,從而有效地保護納稅人的財產權、自由權、生存權等基本人權。

    那么,量能課稅原則與稅收公平原則在稅法中存在著怎樣的關系呢?其實,關于稅收公平原則更為詳細的含義,一直存在兩大傳統—利益賦稅原則和量能課稅原則。在稅法學的發展歷程里,學者們圍繞這兩大傳統進行了激烈的爭論,爭論的焦點在于何者更有利于公平的實現。利益賦稅原則認為稅收是社會成員為了得到政府的保護所付出的代價,納稅人根據各人從政府提供的服務,即公共服務中享受利益的多少而相應的納稅。量能課稅原則則認為稅收的征納不應以形式上實現依法征稅、滿足財政需要為目的,而應在實質上實現稅收負擔在全體納稅人之間的公平分配,使所有納稅人按照其實質納稅能力負擔其應繳納的稅收額度。

    比較這兩大傳統,我們可以發現,利益賦稅原則把稅收公平的基點定位在納稅人從公共服務中享受利益的多少,而量能課稅原則將稅收公平的基點定位于納稅人稅收負擔能力的強弱上。實際上,進一步思考,我們會發現,衡量稅收公平的這兩種不同的價值判斷標準實質上反映了對稅法性質的兩種截然相反的認識和態度。利益賦稅原則的著眼點和落腳點在于征稅主體—國家一方,體現的是一種“國家利益”至上的思維模式,它只要求納稅人根據其從國家提供的公共服務中獲得利益的多少繳納相應的稅賦,而不考慮其實際負擔能力。換句話說,只要納稅人從國家的公共服務中享受到了利益,不管有無支付能力,都必須依法納稅。在這種原則指導下制定的稅法必然是一種征稅者之法,即保障征稅者權力之法,保障國家稅收之法。在人類已經跨入21世紀的今天,在人權保障呼聲日益高漲、世界人權事業蓬勃發展的現代法治社會里,這樣的稅法是非常危險的,因為它時時刻刻都有可能對公民的自由權、生存權、財產權等基本人權構成威脅甚至侵蝕。它賦予了征稅主體—國家強大的稅收課征權,而忽視了另一方主體—納稅人的基本權利保障,致使弱小的納稅人根本無法對抗強大的國家機器,這樣的稅法明顯不符合現代社會的發展趨勢,在未來的稅法改革中必須摒棄這種“惡法”。而量能課稅原則的著眼點和落腳點在于納稅主體一方,體現的是一種“個人利益”至上的思維模式,它在保障國家稅收收入的前提下,開始將更多的精力放在納稅人的個別性上。它要求國家在征稅時,必須充分考慮納稅人的實際負擔能力,經濟能力強的多納稅,經濟能力弱的少納稅,無經濟能力的甚至可以不納稅。如果堅持這種原則的指引,那么,制定的稅法就必然是一種納稅人之法,即保障納稅人權利之法、保障納稅人的自由權、生存權、財產權等基本人權之法,這種法律必然是一種“良法”,定會得到納稅人的廣泛認同和遵守,從而實現法律實施的預期效果和目的。

第5篇：稅法法定原則范文

[關鍵詞] 稅法 第三人責任 法理分析

所謂稅法上的第三人責任，就是當滿足法定的條件時，讓稅收債務人以外的第三人以其財產為稅收債務人的稅收債務承擔相應法律責任。稅法上可以承擔責任的第三人的范圍主要有：擔保人的責任、第二次納稅人的責任、連帶納稅義務人的責任、第三人代繳責任、扣繳義務人的責任等。

稅法中增加第三人責任，擴大了稅收義務人的范圍，同時擴充了清償稅收債務的財產的范圍，使稅收債權實現獲得了更多的保障。但是，讓稅收債務人以外的第三人承擔稅法責任，是否與稅收法定主義相違背，如何從法理上分析這一問題，本文先從對私法債務與責任關系的分析入手，對稅收法律關系、稅收債務及其與稅法責任的關系進行分析，從而得出稅法上第三人責任的法理依據。

一、私法債務的含義及其與責任的關系

王澤鑒先生在其《債法原理》（一）“債之發生基本理論”中給債下了這樣一個定義：“債者，指特定當事人間得請求一定給付的法律關系?！笔聦嵣希^債就是一種法律關系，在債的法律關系中，可以請求給付的一方當事人享有債權，被稱為債權人。負有給付義務的一方當事人，被稱為債務人。其中的給付則為債的標的，包括作為和不作為。債的關系發生在特定的當事人之間，是特定人對特定人請求給付的關系，債只在特定的當事人之間具有拘束力，債之關系以外的第三人并不受債的拘束，此所謂債的關系的相對性。

責任指強制實現債務的手段即履行債務的擔保。當債務人不履行其債務時，債權人可以請求法院依強制執行程序使其履行。債權人為何有這樣的請求權，是基于債務人的責任。責任可以分為人的責任和物的責任。人的責任即債務人以其人身作為債務的擔保，物的責任是債務人以其財產作為自己履行債務的擔保。依據債之關系的相對性原則，債法上奉行自己責任的原則，即債務人應該以自己的財產作為履行自己債務的擔保。債務人以外的第三人究竟能不能加入債的關系，為債務人的債務以其財產承擔責任呢？如果能，此第三人即為債權人和債務人以外的第三人，第三人所承擔的責任就是第三人責任。下面，筆者將對此問題予以分析。

從私法上設立債權債務關系的目的來看，債權人與債務人之間的法律關系，是達到一定法律目的的手段。其目的在于將債權轉變為物權或與物權具有相等價值的權利。所以，債權債務關系的目的，并不在于債務人約定給付的履行，而在于債務人約定給付的履行使債權人獲得滿足，使債權得以消滅。所以，債的本質在于消滅債是符合債的目的的。那么，債務人履行其約定給付，債權人獲得滿足，使債權得以消滅，才是債之要義。從這一角度來看，為了達到此目的，是由債務人以自己的財產或者由債務人以外的第三人以其財產提供擔保，承擔責任，并不重要，重要的是滿足債權。基于此，債法上設計了由債務人以外的第三人提供擔保的制度，這就是私法上的第三人責任。此時，債的關系的相對性被打破，債的關系產生了延伸的拘束，使第三人受到了債的拘束，債的主體產生了變更，債務與責任的主體分離存在。私法中的保證，主債務人的負擔與保證人的負擔就不一致，主債務人僅負債務，保證人負責任，就是這樣的情況。除此之外，在債務加入、連帶債務、繼承人概括繼承、營業的合并和分離等情況下，都涉及到第三人責任問題。私法上的債的關系延伸的拘束，第三人責任制度的設計，為稅法中的第三人責任制度提供了法理基礎。

二、稅法上的債務與責任的關系

稅收法律關系的性質，存在著“租稅權力關系說”和“租稅債務關系說”之爭?！白舛悪嗔﹃P系說”認為“在租稅法律關系中，國家或地方公共團體在租稅實體法關系或租稅程序法關系中，以全權人地位兼有自力執行特權，因此，國家或地方公共團體在租稅法律關系中具有絕對的優越性地位”；“租稅債務關系說”“把稅收法律關系定性為國家對納稅人請求履行稅收債務的關系，國家和納稅人的關系乃是法律上的債權人和債務人的對應關系”，是一種公法上的債務關系。

稅收債務的性質究竟為何？根據稅收法定主義的精神，當某一法律事實符合稅法所規定的納稅構成要件時，該法律事實中的特定當事人就依法負有給付一定數額財產的義務，同時，作為稅收債權人的國家或地方政府相應享有請求該納稅人給付特定財產的權利。納稅人的稅收債務關系的特征，可以概括為：特定的稅收債務人對于特定的稅收債權人負有為一定金錢或財產上的給付義務。

此種稅收債務與私法之債的某些基本屬性至少有以下幾點相一致:（1）都屬于具備法定給付構成要件時成立給付義務。（2）此種給付都具有財產性質。（3）是特定當事人之間轉移財產的一種關系。因此，稅法學者多借用私法上的債務概念，將“納稅義務”理解為“稅收債務”，并認為稅收實體法所規范的納稅義務關系性質上為債權債務關系，為“公法上的債務關系”之一種。在稅法中導入“稅收債務”的概念，可以直接借用債法的規范結構，更恰當地處理納稅義務關系，提供稅法學上的說理工具，也為現代稅法規范結構的構建提供了新思路。債法制度中關于債權行使、給付受領、債權變更、債權保全制度在稅收法律關系均可有所適用。

將稅收理解為債，使得稅收之債與私法之債具有了融合的可能性。稅收之債可以借鑒私法上關于債的一般規定，以補充稅法某些方面規定的不足。“除法令有明文規定或者雖無明文規定卻能構成需要另行解釋的合理理由外，納稅義務準用私法中有關金錢債務的有關規定?！倍惙ㄒ部梢砸朴盟椒ㄉ系膫鶆张c責任關系的理論。當納稅人不履行其支付義務時，債權人（國家）可以對于其財產以強制的方法予以執行，即納稅人應以自己財產作為其稅收債務的擔保，就其應負擔的稅收債務，承擔無限清償責任，這就是稅收債務人的責任。稅法上突出稅收債務人自己的責任，是稅收法定主義的貫徹結果，一般情況下，承擔稅收債務與承擔稅收債務責任的主體應該合一存在，即誰負有稅收債務，誰就應該承擔稅收責任。但在現實生活中，稅收債務人會通過轉移財產等方式，故意使自己用于擔保稅收債務的財產減少，減輕自己的稅收責任，逃避稅收債務。結果直接導致稅收債權落空，造成國家公共財政的損失。為了使稅收債權人的債權得到滿足，防止稅收債務人通過轉移財產等方式逃避稅收債務，私法上的關于第三人責任的制度也同樣可以在稅法上適用。在稅收債權債務關系中，同樣也可以存在稅收債務主體與稅收責任主體不同的情況。私法上的關于債權債務關系目的理論與第三人責任制度，為稅法上的第三人責任制度提供了法理依據，從而有效地避免國家稅款的流失。

從上面的分析可以看出，如果把稅收看作是國家憑借政權的力量，強制地、無償地向企業和個人征收貨幣和實物的一種活動。國家與納稅人的關系體現為一種權力關系，是不平等的，從這樣的理念出發，納稅人和征稅人之間就不能協議由第三人代替債務人承擔責任，也不會有納稅擔保人、第三人代繳的問題。所以，稅法上之所以會存在第三人責任問題，其根本的法理依據在于將稅收法律關系理解為債的關系。國家是債權人，納稅人是債務人。有了稅收是一種債的理念，國家與納稅人的債權債務關系要求納稅人從欠繳應納稅款時起，即負有向稅務機關償付欠稅的義務，稅務機關即享有向納稅人請求償付欠稅的權利。既然稅收被理解為債，那么私法上的有關債的原理同樣可以適用。為保障稅收債務的安全性，稅法上的第三人責任問題就出現了。所以，我們可以說，稅收債務關系理論的產生，是稅法上第三人責任產生的理論基礎。

雖然可以將稅收法律關系理解為債務關系，但是并不能將其完全等同于私法上的債務關系，因為稅收之債是以國家的政治權力而不是以財產權利為權利基礎的，是一種公法上的債，它與私法上的債又有顯著的區別。 稅收之債與私法之債的區別，主要有：

第一，稅收之債具有高度的公益性。稅收之債相對于私法之債享有一般優先權。稅收的目的在于服務社會，造福民眾，因此，稅收之債比私法上的債產生的社會效益也更大，造福的范圍也更廣。從這個意義上說，在法律有嚴格規定的情況下，私法上的債應有條件地讓位于稅收之債。從稅法的法理和相關的國家立法來看，由于稅收關系到國家利益與社會公共利益，因此它至少要優于私法上的普通債權或無擔保債權，在法律有特殊規定的情況下，還要優于有擔保的債權。美國、日本、韓國及我國臺灣地區稅法都規定了稅收優先權的制度。我國《稅收征管法》按照債權發生的先后順序和保護優先權的原則也作出了稅收優先權的規定：“稅務機關征收稅款，稅收優先于無擔保債權，法律另有規定的除外；納稅人欠繳的稅款發生在納稅人以其財產設定抵押、質押或者納稅人的財產被留置之前的，稅收應當優于抵押權、質押權或者留置權執行”。

作為稅收債權人的國家，享有私法債權人所沒有的種種優越權：稅收之債以公權力直接保障其實現，在稅收債務人不履行稅收債務或者有不履行稅收債務的現實危險時，稅收債權人可以依法采取凍結、查封、扣押等稅收保全措施或者稅收強制執行措施來保障其權利實現。在稅收征納關系中，稅務機關不斷以權力介入稅收債權的實現過程中。私法上的債權人遇到這種情況時，只能請求國家權力機關予以救濟。

第二，稅法是一種強制性法律，對稅收債務不承認和解。稅收債務的成立與否只與法律的明文規定有關。稅收之債的構成要件應由法律明確予以規定，稅收債務的成立不以行政權力的介入為前提。稅收之債只有當稅法中明文規定的稅收構成要件成立時，國家的稅收債權才成立。征稅機關核定稅額的行政處分，只是在于確認已成立的稅收債務的具體金額。征稅機關與稅收債務人稅收合意應被禁止。臺灣學者葛克昌認為在稅法中應確立“不容和解原則”，即租稅之額度不容稅捐機關與納稅義務人私下妥協，讓步達成協議，而應完全依法定之課稅要件課征。稅收上的協議或契約原則上應該被禁止。稅法要求稅捐之核定應依法律的標準，而排除公法契約尤其是和解契約。在稅收征收中，雙方的意思表示對于租稅債務都是沒有意義的。在租稅程序中，完全依法定標準確定及征收捐稅，不容便宜形式，隨機應變，而為合目的性之裁量。它無權隨意創設稅收之債，亦無權隨意減免稅收。征稅機關僅有如何實現稅捐債權的自由，而無變更稅捐債權的權利。

正因為稅收債權債務關系與私法上的債權債務關系存在上述不同之處，所以在稅收債權債務關系中適用私法之債的規定時，不能完全照搬私法上的規定，不能違背稅收法定主義與稅收公平主義這些稅收法律的基本原則。

稅法上的第三人責任與私法上的第三人責任，也必然有所區別。最重要的區別在于：私法上的第三人更多的是通過約定的方式，通過債權人、債務人和第三人的合意，使第三人加入到債的關系，承擔責任。而稅法上的第三人責任，通過法定的方式，應以稅法明文規定，才符合稅收法律主義。其次，私法上第三人承擔責任的情況，除免責的債務承擔外，一般不須要債權人同意。但是稅法上第三人承擔責任，不但需經過稅收債權人的同意，而且還需要有特定的形式上的要求。

第6篇：稅法法定原則范文

稅收籌劃是納稅人在法律許可的范圍內，根據政府的稅收政策導向，通過經營活動的事先籌劃或安排進行納稅方案的優化選擇，以盡可能地減輕稅收負擔，獲得稅收利益的合法行為。稅收籌劃主要是針對難以轉嫁的所得稅等直接稅，通過合法地選擇取得所得的時點，或是轉移所得等方法使收入最小化、費用最大化，實現免除納稅義務、減少納稅義務，或是遞延納稅義務等的目標。

稅收籌劃是納稅人在不違反法律規定的情況下減輕稅負實現其財產收益最大化而采取的措施，除了稅收籌劃以外，偷稅同樣能夠實現減稅的目的。盡管在減輕稅負上有相同的目的，但是稅收籌劃不同于偷稅。偷稅是指納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的行為。[1]如果納稅人有偷稅行為，就要根據法律的規定承擔相應的行政責任，情節嚴重的還要追究其刑事責任。而稅收籌劃是在法律所許可的范圍內，對多種納稅方案（其中任何一個方案都是法律允許的，起碼是法律沒有明確禁止的）進行比較，按稅負最輕擇優選擇，不僅符合納稅人的利益，也體現了政府的政策意圖，是稅法所鼓勵與保障的。稅收籌劃和偷稅最本質的區別就在于稅收籌劃是合法行為，而偷稅是違法行為。因此它們在稅法上是有很大差別的，進而法律對它們的評價也不同，相應地它們產生的法律后果也就大相徑庭。稅收籌劃會受到法律的保護，納稅人因稅收籌劃而增加自己的收益，而偷稅是稅法所嚴格禁止的行為，歷來為稅務機關嚴厲打擊，納稅人因偷稅所得不但會被依法沒收，而且還會受到稅務機關的經濟處罰。

當然稅收籌劃并不是在任何條件和環境下都可以進行的。我國在很長一段時間內沒有稅收籌劃，就是因為尚不具備稅收籌劃的條件。一般來說，稅收籌劃應當具備以下兩個條件：（1）稅收法治的完善。稅收法治是實現了稅收法律主義以及依法治稅的一種狀態，稅收法治完善的基本前提是稅收立法的完善，這是因為稅收籌劃是在法律所允許的范圍內進行的，如果沒有完備的法律，則一方面無法確定自己所進行的籌劃是否屬于法律所允許的范圍，另一方面，納稅人往往通過鉆法律的漏洞來達到減輕稅收負擔的目的，而沒有必要耗費人力、物力進行稅收籌劃。（2）國家保護納稅人的權利。國家保護納稅人的權利也是稅收籌劃的前提，因為稅收籌劃本身就是納稅人的基本權利——稅負從輕權的體現。稅收是國家依據法律的規定對具備法定稅收要素的人所作的強制征收，稅收不是捐款，納稅人沒有繳納多于法律所規定的納稅義務的必要。納稅人在法律所允許的范圍內選擇稅負最輕的行為是納稅人的基本權利，也是自由法治國中“法不禁止即可為”原則的基本要求。如果對納稅人的權利都不承認或者不予重視，那么作為納稅人權利之一的稅收籌劃權當然也得不到保障。世界稅收籌劃比較發達的國家都是納稅人權利保護比較完備的國家，而納稅人權利保護比較完備的國家也都是稅收籌劃比較發達的國家。我國的稅收籌劃之所以姍姍來遲，其中一個很重要的原因就是不重視保護納稅人的權利。[2]稅收籌劃作為納稅人的一項重要權利，應當得到法律的保護，得到整個社會的鼓勵與支持。

二、行政法治原則對稅收籌劃的影響

稅收是國家稅務機關憑借國家行政權，根據國家和社會公共利益的需要，依法強制地向納稅人無償征收貨幣或者實物所形成特定分配關系的活動，是一種行政征收行為。在行政法上征稅被納入秩序行政的范疇，秩序行政是在于維持社會之秩序、國家之安全及排除對公民和社會之危害，行政主體大都是采取限制公民自由權利行使的手段，也都使用公權力的方式來限制、干涉公民的基本權利，故亦稱為干涉行政。[3]正因為征稅這種侵益行政行為是對納稅人財產權的限制，就要求稅務機關必須嚴格按照行政法治的原則行事。

行政法治原則是法治國家、法治政府的基本要求，法治要求政府在法律范圍內活動，依法辦事；政府和政府工作人員如果違反法律、超越法律活動，即要承擔法律責任。法治的實質是人民高于政府，政府服從于人民，因為法治的“法”反映和體現的是人民的意志和利益。[4]就稅收法律關系而言，行政法治原則在稅收領域就體現為稅收法定主義，就是稅法主體的權利義務必須由法律加以規定，稅法的各類構成要素皆必須且只能由法律予以明確規定征納主體的權利義務只以法律規定為依據，沒有法律依據，任何主體不得征稅或減免稅收。[5]稅務機關在征稅活動中，應當依法行政，嚴格按照稅收法定主義對納稅人征稅。對納稅人的稅收籌劃活動而言，行政法治原則會產生以下影響：

1.根據法律保留的原則，所有行政機關的行政活動都必須有組織法上的依據。[6]根據法律的規定，稅務行政機關有權開展征收活動，其所有征收稅款的行政行為都必須在法律授權的范圍內進行，而絕不能超越法律規定的范圍，否則即為越權行事，不能得到法律承認的效果。按照法律的規定，除了稅務機關，其他任何機關、社會團體或者個人都沒有權力征稅。納稅人既可以在法律規定的范圍內按照法律規定的方式進行稅收籌劃，也可以在法律沒有作出規定即法律不禁止的情況下開展稅收籌劃。雖然稅收籌劃行為會減少國家的稅收，但國家不能超越法律規定以道德名義要求納稅人過多的承擔納稅義務。稅收法定主義原則要求在稅收征納過程中應避免道德判斷。因為道德標準不是法律標準，道德規范不能等同于法律。道德標準是人們長期以來形成的一種觀念，屬于意識形態。而法律是立法機關的明文規定，雖然法律在制定過程中會受到道德標準的影響，但是法律一旦形成，就與道德規范相脫離，不受道德規范左右。納稅是一種法律行為，與道德無關。雖然稅收籌劃從稅務機關的角度來看可能被認為是不道德的行為，但卻不能因此判斷稅收籌劃不合法。[7]因此只要法律沒有作出禁止性的規定，納稅人就可以根據自己的需要進行稅收籌劃。

2.根據法律優先的原則，法律是國家意志依法最強烈的表現形式，以法律形式出現的國家意志依法優先于所有以其他形式表達的國家意志。[8]代表人民意志的法律優越于一切行政判斷，任何行政活動都不得違反法律規定，而且行政措施不得在事實上廢止、變更法律。法律對課稅要素和課稅程序都作出了非常明確的規定，稅務機關就應當嚴格按照法律的規定執行，而不能在法律規定的范圍以外作出對納稅人不利的行為，即使是最高稅務機關也無權作出類似的規定。納稅人只應根據稅法的明確要求負擔其法定的納稅義務，沒有法律的明確規定，納稅人不應承擔其他義務。由于稅收法定主義原則的側重點在于限制征稅一方濫用稅權，保護納稅人權利，它要求構成課稅要素的規定應當盡量明確，避免出現歧義。因此凡規定含糊不清或沒有規定的，都應從有利于納稅人的角度理解。也就是說，只要沒有違背稅法中明文規定的內容，納稅人無論是利用優惠規定也好，還是利用稅法不完善之處也好，都是納稅人的權利，是合法的，應當受到保護。所謂“凡非法律禁止的都是允許的”反映在稅法領域就是稅收法定主義原則。[9]如果稅務機關針對納稅人的稅收籌劃活動制定專門的限制措施，而該措施和法律規定又是相沖突的，那么這種措施就是違法的，不能對納稅人產生約束力，納稅人只要采取法律規定的或者法律沒有禁止的方式進行稅收籌劃，就不會受到法律的制裁，完全可以達到節稅增收的目的。

第7篇：稅法法定原則范文

一、稅收法定原則

稅收法定原則是民主和法治原則等現代憲法原則在稅法上的體現，是稅法至為重要的基本原則。它指的是國家征稅應有法律依據，要依法征稅和依法納稅。稅收法定原則要求稅收要素法定而且明確，征稅必須合法。諸如，納稅主體、征稅對象、稅率、納稅環節、減免優惠等稅收要素必須由立法機關在法律中予以規定，其具體內容也必須盡量明確，避免出現漏洞和歧義，為權利的濫用留下空間。而征稅機關也必須嚴格依據法律的規定征收稅款，無權變動法定的稅收要素和法定的征管程序，依法征稅既是其職權，也是其職責。

（一）不宜開征新稅

在電子商務條件下，貫徹稅收法定原則，首先需要解決的問題就是是否開征新稅。實際上對這個問題的爭論由來已久，以美國為代表的免稅派主張對網上形成的有形交易以外的電子商務永久免稅，認為對其征稅將會阻礙這種貿易形式的發展，有悖于世界經濟一體化的大趨勢；與此相對的是加拿大稅收專家阿瑟·科德爾于1994年提出“比特稅”構想，即對網絡信息按其流量征稅?！氨忍囟悺狈桨敢唤浱岢?，即遭致美國和歐盟的反對，原因是他們認為“比特稅”不能區分信息流的性質而一律按流量征稅，而且無法劃分稅收管轄權，并將導致價值高而傳輸信息少的交易稅負輕，價值低而傳輸信息多的交易稅負重，從而無法實現稅負公平。筆者認為，經濟發展是稅制變化的決定性因素，開征新稅的前提應是經濟基礎發生實質性的變革，例如，在以農業為最主要的生產部門的奴隸制和封建制國家，農業稅便是主要稅種；進入了以私有制下的商品經濟為特征的資本主義社會后，以商品流轉額和財產收益額為課稅對象的流轉稅和所得稅取代了農業稅成為主要稅種。電子商務也屬于商品經濟范疇，與傳統貿易并沒有實質性的差別。因此，我國在制定電子商務稅收政策時，仍應以現行的稅收制度為基礎，對現行稅制進行必要的修改和完善，使之適應電子商務的特點和發展規律，這樣不僅能夠減少財政稅收的風險，也不會對現行稅制產生太大的影響和沖擊。例如，我國香港特別行政區的做法便值得借鑒，其并未出臺專門的電子商務稅法，只是要求納稅人在年度報稅表內加入電子貿易一欄，申報電子貿易資料。

（二）明確各稅收要素的內容

稅收法定主義原則要求稅收要素必須由法律明確規定，電子商務對稅收要素的影響突出地表現在征稅對象和納稅地點的確定上。以流轉稅為例，網上交易的許多商品或勞務是以數字化的形式來傳遞并實現轉化的，使得現行稅制中作為計稅依據的征稅對象變得模糊不清，對此既可以視為有形商品的銷售征收增值稅，也可以歸屬為應繳營業稅的播映或服務性勞務。這就需要改革增值稅、營業稅等稅收實體法，制定電子商務條件下數字化信息交易的征稅對象類別的判定標準，從而消除對應稅稅種、適用稅率的歧義。就納稅地點而言，現行增值稅法律制度主要實行經營地原則，即以經營地為納稅地點，然而高度的流動性使得電子商務能夠通過設于任何地點的服務器來履行勞務，難以貫徹經營地課稅原則。由于間接稅最終由消費者負擔，以消費地為納稅地不僅符合國際征稅原則的趨勢，而且有利于保護我國的稅收利益，為此，應逐步修改我國現行增值稅的經營地原則并過渡為以消費地為納稅地點的規定，從而有效解決稅收管轄權歸屬上產生的困惑。

二、稅收公平原則

稅收公平原則是稅法理論和實踐中的又一項極其重要的原則，是國際公認的稅法基本原則。根據稅收公平原則，在稅收法律關系中，所有納稅人的地位都是平等的，因此，稅收負擔在國民之間的分配也必須公平合理。稅收公平原則在經歷了亞當·斯密的“自然正義的公平”①和瓦格納的“社會政策公平”②理論之后，近代學者馬斯格雷夫進一步將公平劃分為兩類，即橫向公平和縱向公平。稅收橫向公平要求相同經濟情況和納稅能力的主體應承擔相同的稅負；稅收縱向公平則要求不同經濟情況的單位和個人承擔不相等的稅負。

納稅人地位應當平等、稅收負擔在納稅人之間公平分配是稅收公平原則的內容和要求。電子商務是一種建立在互聯網基礎上的有別于傳統貿易的虛擬的貿易形式，它具有無紙化、無址化以及高流動性的特點。高流動性使得企業的遷移成本不再昂貴，企業由于從事電子商務的企業不必像傳統企業那樣大量重置不動產和轉移勞動力，若想要在低稅或免稅地區建立公司以達到避稅的目的，往往只要在避稅地安裝服務器等必要的設備、建立網站并配備少量設備維護人員即可。其他為數眾多的工作人員可以通過互聯網在世界各地為企業服務，從而可以使納稅人通過避稅地的企業避免或減少納稅義務。而電子商務的無形性和隱蔽性則讓稅務部門難以準確掌握交易信息并實施征管，使得網絡空間成了納稅人輕而易舉地逃避納稅義務的港灣。上述種種都導致了從事電子商務的納稅主體與從事傳統商務的納稅主體間的稅負不公。但是稅收公平原則卻要求電子商務活動不能因此而享受比傳統商務活動更多的優惠，也不能比傳統商務更易避稅或逃稅。因此，為貫徹稅收公平原則應從以下兩方面著手：

第一，改變對電子商務稅收缺位的現狀，避免造成電子商務主體和傳統貿易主體之間的稅負不公平。稅法對任何納稅人都應一視同仁，排除對不同社會組織或個人實行差別待遇，并保證國家稅收管轄權范圍內的一切組織或個人無論其收入取得于本國還是外國，都要盡納稅義務。

第二，貫徹稅收公平原則還要完善稅收征管制度。建立符合電子商務要求的稅收征管制度，首先應制定電子商務稅務登記制度。納稅人在辦理了上網交易手續之后，應該到主管稅務機關辦理電子商務稅務登記。在稅務登記表中填寫網址、服務器所在地、EDI代碼、應用軟件、支付方式等內容，并提供電子商務計算機超級密碼的鑰匙備份。稅務機關應對納稅人的申報事項進行嚴格審核，并為納稅人做好保密工作。其二，應建立電子發票申報制度，即以電子記錄的方式完成紙質發票的功能。啟用電子發票不僅可以推動電子商務的發展，也為稅收征管提供了嶄新的手段。納稅人可以在線領購、開具并傳遞發票，實現網上納稅申報。其三，逐步實現稅收征管的電子化、信息化，充分利用高科技手段拓展稅收征管的領域和觸角，開發電子商務自動征稅軟件和稅控裝置，建立網絡稽查制度，不斷提高稅收征管效率和質量，構建適應電子商務發展的稅收征管體系，實現稅收公平原則。

三、稅收中性原則

稅收中性原則是指稅收制度的設計和制定要以不干預市場機制的有效運行為基本出發點，即稅收不應影響投資者在經濟決策上對于市場組織及商業活動的選擇，以確保市場的運作僅依靠市場競爭規則進行。

電子商務與傳統交易在交易的本質上是一致的，二者的稅負也應該是一致的，從而使稅收中性化。稅收制度的實施不應對網絡貿易產生延緩或阻礙作用，我國電子商務的發展還處在初級階段，對相關問題的研究也才剛剛起步，而電子商務代表了未來貿易方式的發展方向，與傳統貿易相比，其優勢是不言而喻的，因此對其稅收政策的制定應避免嚴重阻礙或扭曲市場經濟的發展，而宜采用中性的、非歧視性的稅收政策，通過完善現行稅制來規制并引導電子商務健康、有序、快速地發展。

不開征新稅不僅是稅收法定原則的要求，也是稅收中性原則的體現。許多國家在制定電子商務稅收制度時，也都認為應遵循稅收中性原則。例如，美國于1996年發表的《全球電子商務選擇性的稅收政策》中便指出：“建議在制定相關稅收政策及稅務管理措施時，應遵循稅收中性原則，以免阻礙電子商務的正常發展。為此，對類似的經濟收入在稅收上應平等地對待，而不去考慮這項所得是通過網絡交易還是通過傳統交易取得的?！蔽募J為，最好的中性是不開征新稅或附加稅，而是通過對一些概念、范疇的重新界定和對現有稅制的修補來處理電子商務引發的稅收問題。而經合發組織1998年通過的關于電子商務稅收問題框架性意見的《渥太華宣言》中也強調，現行的稅收原則將繼續適用于電子商務課稅，對于電子商務課稅而言，不能采取任何新的非中性稅收形式。歐盟對待電子商務稅收問題的觀點是，除致力于推行現行的增值稅外，不再對電子商務開征新稅或附加稅。

根據稅收中性原則，我國對電子商務不應開征新稅，也不宜實行永久免稅，而應該以現行稅制為基礎，隨著電子商務的發展和普及，不斷改革和完善現行稅法，使之適用于電子商務，保證稅收法律制度的相對穩定和發展繼承，并能夠降低改革的財政風險，促進我國網絡經濟的穩步發展。

四、稅收效率原則

稅收效率原則是指稅收要有利于資源的有效配置和經濟機制的有效運行，提高稅收征管的效率。稅收效率原則要求以最小的費用獲取最大的稅收收入，并利用稅收的經濟調控作用最大限度地促進經濟的發展，或者最大限度地減輕稅收對經濟發展的障礙。它包括稅收行政效率和稅收經濟效率兩個方面。稅收的行政效率是通過一定時期直接的征稅成本與入庫的稅金之間的比率來衡量，表現為征稅收益與征稅成本之比。這一比率越大，稅收行政效率越高。稅收的經濟效率是指征稅對納稅人及整個國民經濟的影響程度，征稅必須使社會承受的超額負擔為最小，即以較小的稅收成本換取較大的收益。簡言之，就是稅收的征收和繳納應盡可能確定、便利、簡化和節約，以達到稽征成本最小化的目標。

雖然在電子商務交易中，單位或個人可以直接將產品或服務提供給消費者，免去了批發、零售等中間環節，使得稅收征管相對復雜，但是為了應對這一嶄新的交易形式，越來越多的高科技手段將會運用到稅收工作的實踐中，使稅務部門獲取信息和處理信息的能力都得到提高；憑借電子化、信息化的稅收稽征工具，稅務機關的管理成本也將大大降低，為提高稅收效率帶來了前所未有的機遇。

五、社會政策原則

國家通過稅法來推行各種社會政策，稅收杠桿介入社會經濟生活，稅收不僅是國家籌集財政收入的工具，而且成為國家推行經濟政策和社會政策的手段，于是稅收的經濟職能便體現為稅法的基本原則。

目前，隨著電子商務的發展，稅收的社會政策原則主要表現為以下兩個方面：

（一）財政收入原則

貫徹這一原則需要明確的是，一方面隨著電子商務的迅猛發展，會有越來越多的企業實施網絡貿易，現行稅基日益受到侵蝕，這就需要不斷完善稅收法律制度，保證對應稅交易充分課稅，使得財政收入穩定無虞；另一方面，針對目前我國企業信息化程度普遍較低，電子商務剛剛起步的現狀，為了使我國網絡經濟的發展跟上世界的腳步，應當對積極發展電子商務的企業給予適當的稅收優惠。財政收入原則的確立，不可避免地沖擊和影響了稅收的公平原則，但是為了從全局和整體利益出發，它又是有利于國民經濟發展并且有利于社會總體利益的。正如前任財政部長項懷誠在“世界經濟論壇2000中國企業峰會”上所表示的：“不想放棄征稅權，但又想讓我國的電子商務發展更快點。”

第8篇：稅法法定原則范文

一、稅收籌劃的含義

稅收籌劃是納稅人在法律許可的范圍內，根據政府的稅收政策導向，通過經營活動的事先籌劃或安排進行納稅方案的優化選擇，以盡可能地減輕稅收負擔，獲得稅收利益的合法行為。稅收籌劃主要是針對難以轉嫁的所得稅等直接稅，通過合法地選擇取得所得的時點，或是轉移所得等方法使收入最小化、費用最大化，實現免除納稅義務、減少納稅義務，或是遞延納稅義務等的目標。

稅收籌劃是納稅人在不違反法律規定的情況下減輕稅負實現其財產收益最大化而采取的措施，除了稅收籌劃以外，偷稅同樣能夠實現減稅的目的。盡管在減輕稅負上有相同的目的，但是稅收籌劃不同于偷稅。偷稅是指納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的行為。[1]如果納稅人有偷稅行為，就要根據法律的規定承擔相應的行政責任，情節嚴重的還要追究其刑事責任。而稅收籌劃是在法律所許可的范圍內，對多種納稅方案（其中任何一個方案都是法律允許的，起碼是法律沒有明確禁止的）進行比較，按稅負最輕擇優選擇，不僅符合納稅人的利益，也體現了政府的政策意圖，是稅法所鼓勵與保障的。稅收籌劃和偷稅最本質的區別就在于稅收籌劃是合法行為，而偷稅是違法行為。因此它們在稅法上是有很大差別的，進而法律對它們的評價也不同，相應地它們產生的法律后果也就大相徑庭。稅收籌劃會受到法律的保護，納稅人因稅收籌劃而增加自己的收益，而偷稅是稅法所嚴格禁止的行為，歷來為稅務機關嚴厲打擊，納稅人因偷稅所得不但會被依法沒收，而且還會受到稅務機關的經濟處罰。

當然稅收籌劃并不是在任何條件和環境下都可以進行的。我國在很長一段時間內沒有稅收籌劃，就是因為尚不具備稅收籌劃的條件。一般來說，稅收籌劃應當具備以下兩個條件：（1）稅收法治的完善。稅收法治是實現了稅收法律主義以及依法治稅的一種狀態，稅收法治完善的基本前提是稅收立法的完善，這是因為稅收籌劃是在法律所允許的范圍內進行的，如果沒有完備的法律，則一方面無法確定自己所進行的籌劃是否屬于法律所允許的范圍，另一方面，納稅人往往通過鉆法律的漏洞來達到減輕稅收負擔的目的，而沒有必要耗費人力、物力進行稅收籌劃。（2）國家保護納稅人的權利。國家保護納稅人的權利也是稅收籌劃的前提，因為稅收籌劃本身就是納稅人的基本權利——稅負從輕權的體現。稅收是國家依據法律的規定對具備法定稅收要素的人所作的強制征收，稅收不是捐款，納稅人沒有繳納多于法律所規定的納稅義務的必要。納稅人在法律所允許的范圍內選擇稅負最輕的行為是納稅人的基本權利，也是自由法治國中“法不禁止即可為”原則的基本要求。如果對納稅人的權利都不承認或者不予重視，那么作為納稅人權利之一的稅收籌劃權當然也得不到保障。世界稅收籌劃比較發達的國家都是納稅人權利保護比較完備的國家，而納稅人權利保護比較完備的國家也都是稅收籌劃比較發達的國家。我國的稅收籌劃之所以姍姍來遲，其中一個很重要的原因就是不重視保護納稅人的權利。[2]稅收籌劃作為納稅人的一項重要權利，應當得到法律的保護，得到整個社會的鼓勵與支持。

二、行政法治原則對稅收籌劃的影響

稅收是國家稅務機關憑借國家行政權，根據國家和社會公共利益的需要，依法強制地向納稅人無償征收貨幣或者實物所形成特定分配關系的活動，是一種行政征收行為。在行政法上征稅被納入秩序行政的范疇，秩序行政是在于維持社會之秩序、國家之安全及排除對公民和社會之危害，行政主體大都是采取限制公民自由權利行使的手段，也都使用公權力的方式來限制、干涉公民的基本權利，故亦稱為干涉行政。[3]正因為征稅這種侵益行政行為是對納稅人財產權的限制，就要求稅務機關必須嚴格按照行政法治的原則行事。

行政法治原則是法治國家、法治政府的基本要求，法治要求政府在法律范圍內活動，依法辦事；政府和政府工作人員如果違反法律、超越法律活動，即要承擔法律責任。法治的實質是人民高于政府，政府服從于人民，因為法治的“法”反映和體現的是人民的意志和利益。[4]就稅收法律關系而言，行政法治原則在稅收領域就體現為稅收法定主義，就是稅法主體的權利義務必須由法律加以規定，稅法的各類構成要素皆必須且只能由法律予以明確規定征納主體的權利義務只以法律規定為依據，沒有法律依據，任何主體不得征稅或減免稅收。[5]稅務機關在征稅活動中，應當依法行政，嚴格按照稅收法定主義對納稅人征稅。對納稅人的稅收籌劃活動而言，行政法治原則會產生以下影響：1.根據法律保留的原則，所有行政機關的行政活動都必須有組織法上的依據。[6]根據法律的規定，稅務行政機關有權開展征收活動，其所有征收稅款的行政行為都必須在法律授權的范圍內進行，而絕不能超越法律規定的范圍，否則即為越權行事，不能得到法律承認的效果。按照法律的規定，除了稅務機關，其他任何機關、社會團體或者個人都沒有權力征稅。納稅人既可以在法律規定的范圍內按照法律規定的方式進行稅收籌劃，也可以在法律沒有作出規定即法律不禁止的情況下開展稅收籌劃。雖然稅收籌劃行為會減少國家的稅收，但國家不能超越法律規定以道德名義要求納稅人過多的承擔納稅義務。稅收法定主義原則要求在稅收征納過程中應避免道德判斷。因為道德標準不是法律標準，道德規范不能等同于法律。道德標準是人們長期以來形成的一種觀念，屬于意識形態。而法律是立法機關的明文規定，雖然法律在制定過程中會受到道德標準的影響，但是法律一旦形成，就與道德規范相脫離，不受道德規范左右。納稅是一種法律行為，與道德無關。雖然稅收籌劃從稅務機關的角度來看可能被認為是不道德的行為，但卻不能因此判斷稅收籌劃不合法。[7]因此只要法律沒有作出禁止性的規定，納稅人就可以根據自己的需要進行稅收籌劃。

2.根據法律優先的原則，法律是國家意志依法最強烈的表現形式，以法律形式出現的國家意志依法優先于所有以其他形式表達的國家意志。[8]代表人民意志的法律優越于一切行政判斷，任何行政活動都不得違反法律規定，而且行政措施不得在事實上廢止、變更法律。法律對課稅要素和課稅程序都作出了非常明確的規定，稅務機關就應當嚴格按照法律的規定執行，而不能在法律規定的范圍以外作出對納稅人不利的行為，即使是最高稅務機關也無權作出類似的規定。納稅人只應根據稅法的明確要求負擔其法定的納稅義務，沒有法律的明確規定，納稅人不應承擔其他義務。由于稅收法定主義原則的側重點在于限制征稅一方濫用稅權，保護納稅人權利，它要求構成課稅要素的規定應當盡量明確，避免出現歧義。因此凡規定含糊不清或沒有規定的，都應從有利于納稅人的角度理解。也就是說，只要沒有違背稅法中明文規定的內容，納稅人無論是利用優惠規定也好，還是利用稅法不完善之處也好，都是納稅人的權利，是合法的，應當受到保護。所謂“凡非法律禁止的都是允許的”反映在稅法領域就是稅收法定主義原則。[9]如果稅務機關針對納稅人的稅收籌劃活動制定專門的限制措施，而該措施和法律規定又是相沖突的，那么這種措施就是違法的，不能對納稅人產生約束力，納稅人只要采取法律規定的或者法律沒有禁止的方式進行稅收籌劃，就不會受到法律的制裁，完全可以達到節稅增收的目的。

3.國家為納稅人開展稅收籌劃提供保護和法律救濟。對于征稅主體雙方來說，所處的地位與立場是截然不同的，納稅人從實現經濟利益最大化著眼，必然采取各種措施，努力降低稅收成本，減輕稅收負擔，也可能會利用現行稅法的漏洞。而征稅機關作為國家財政籌集部門，必然設法增加稅收收入，反對納稅人稅收籌劃的行為，這就產生了一種矛盾。過去我們從國家分配論出發，傾向于保證稅務機關的征稅權力，而隨著稅收理念的轉變，人們逐步認識到保護私有財產的重要性。稅收法定主義原則雖然未明確載入我國法律，但在現有的一些法律法規中已有體現，例如《稅收征收管理法》第51條規定：“納稅人超過應納稅額繳納的稅款，稅務機關發現后應當立即退還。”這說明按照法律規定繳納稅款之外的任何款項，都是對納稅人私有財產的侵害。同理，納稅人進行稅收籌劃節約的稅款屬于納稅人的合法收入，按照稅收法定主義原則應該得到法律的保護。[9]當稅務機關和納稅人就稅收籌劃發生糾紛，稅務機關對納稅人作出行政處罰后，如果納稅人不服，認為稅務機關侵犯了自己的合法權益，可以有兩種救濟方式可供選擇：（1）納稅人認為行政處罰違法或者不合理，可以在法定的期限內向作出行政處罰的稅務機關的上一級機關提起行政復議，由上一級機關對行政處罰是否合法或者合理進行審查并且作出行政復議決定；（2）納稅人也可以在法定期限內直接向有管轄權的人民法院提訟，由人民法院依法對行政處罰是否合法進行審查并且作出相應的裁判。如果納稅人先提起行政復議，而后對行政復議決定不服的，可以在法定期限內向人民法院，由人民法院對行政復議決定進行審查。

因此，只要稅務機關在法律規定的范圍內開展征稅活動，嚴格依法辦事，充分尊重納稅人稅收籌劃的權利，并且由國家為納稅人提供及時的救濟途徑，稅務機關和納稅人之間完全能夠建立起和諧穩定的稅收法律關系。

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第9篇：稅法法定原則范文

[關鍵詞]稅法，法定期間，指定期間，順延期間

一、稅法上期間的概念、特征及其意義

期間在一般意義上說，指的是從某一特定時間起至另一特定時間止的時間限度。期間原本是訴訟法學上的一個重要概念。[1]期間又稱訴訟期間，是指人民法院、當事人和其他訴訟參與人進行和完成某種訴訟行為的期限和日期。期間有狹義和廣義之分，狹義的期間僅指期限；廣義的期間包括期日和期限兩種。訴訟法上的期日，是指人民法院，當事人及其他訴訟參與人共同進行訴訟行為的日期。我國民事訴訟法、行政訴訟法以及刑事訴訟法對期日均未作具體規定，在審判實踐中多由人民法院根據案件審理的具體情況和法定期間的規定予以指定。為了實現公正和效率的統一，訴訟過程既需要時間保障，又需要時間限制，時間不僅是訴訟進展過程的標志，也是設計訴訟其他制度必須考慮的因素。正因為如此，我國民事訴訟法、行政訴訟法以及刑事訴訟法均設專章規定了期間制度。

事實上，在現代法治國家，期間制度不僅是司法機關司法活動過程中應當遵守的重要法律制度，而且在其他國家機關依法履行職責，保障國家職權行使過程中的公平與效率方面，期間制度同樣具有十分重要的意義。

稅收是國家為了實現其職能的需要，按照法律的規定，以國家政權體現者的身份，強制地向納稅人無償征收貨幣或實物所形成特定分配關系的活動。[2]稅收征管是指稅務機關依據國家稅法和政策以及有關制度的規定，為實現稅收分配關系，促使征納雙方依法行使征稅權利和依法履行納稅義務、扣繳義務，而對日常的征收和管理活動所進行的計劃組織、控制、協調和監督的過程和工作。[3]稅收活動必須依法進行，稅收法定主義是稅法的一項重要的基本原則，課稅要素法定和征稅程序法定則是這一原則的具體體現。納稅期限是課稅要素的主要內容之一，而征稅程序是征稅機關代表國家行使征稅權的職權行為，為保證稅收征管程序上的公平和效率，各國稅法都毫無例外地規定了嚴格的期間制度。

所謂稅法上的期間是指稅法規定的征稅機關，以及納稅人、扣繳義務人等稅收當事人在稅收征收管理活動過程中，完成某種稅收活動所必須遵守的時間限制。

與訴訟法上的期間制度相比，稅法上的期間制度具有以下幾個方面的特征：1、范圍上的特定性。稅法上的期間制度是稅法規定的在稅收活動中所應遵守的時間上的要求，它貫穿于稅收活動的全過程，超出稅收活動范圍的則不在此列；2、對象上的特指性。稅法關于期間的規定有兩種對象，一是對征稅機關履行稅收征管職權的時間上的要求，二是對納稅人、扣繳義務人等當事人履行某種行為時間的要求。3、效力上的強制性。稅法規定的期間，除除斥期間以外，都具有法律上的強制力，征稅機關和稅收當事人都必須切實遵守，除稅法明確規定可以依法寬延以外，不得違反，否則將承擔不利的法律后果，如罰款和滯納處分。等。

稅法上設立期間制度主要具有以下幾個方面的意義：1、確保稅收活動及時、正常進行，提高稅收征管的效率，節約資源和減少稅收成本，從而保證國家稅款的及時收繳，維護國家的稅收利益。2、有利于納稅人、扣繳義務人及時行使稅法上規定的權利，履行法定義務，維護自己的合法權益。3、嚴格遵守稅法期間，還是征納主體行為協調一致，稅收征管活動順利進行的保證。稅收活動是一項專業性、技術性很強的活動，征納主體在時間和空間上均存在密切的聯系，而且相互銜接，期間制度是稅收活動順利進行的時間保證。4、有助于稅收征管的嚴肅性和維護稅收法律的權威性，是稅收法定主義的具體體現。

按期間的性質劃分，稅法上的期間制度主要由法定期間制度、指定期間制度和順延期間制度等組成。

二、我國稅法上的法定期間制度

稅法上的法定期間是指稅法明確規定的稅收活動的期限。這種期間的開始是基于某種稅收行為的實施或稅收法律事實的發生。稅法關于各種稅收活動的期間有具體而明確的制度規定。概括起來主要有：

（一）稅務管理環節的期限制度

稅務管理活動中的期限制度主要由稅務登記期限，帳簿憑證設置期限，發票的繳銷、開具和保管期限以及納稅申報期限等五個方面的內容組成。

1、稅務登記期限。稅務登記包括設立登記、變更登記和注銷登記三種情況，稅法對每種情況都規定了明確的期限。例如我國現行《稅收征管法》第15條規定：“企業，企業在外地設立的分支機構和從事生產、經營的場所，個體工商戶和從事生產經營的事業單位自領取營業執照之日起三十日內，持有關證件，向稅務機關申報辦理稅務登記。稅務機關應當自受到申報之日起三十日內審核并發給稅務登記證件。”可見，我國稅法在設立稅務登記管理中，不僅規定了納稅人的期限，而且對稅務機關核發稅登記證也規定了明確的期限，這也是《稅收征管法》修訂以后新增加的內容。此外，現行《稅收征管法》還就變更和注銷稅務登記的期限作了明確規定。例如《稅收征管法》第16條規定：“從事生產經營的納稅人，稅務登記內容發生變化的，自工商行政管理機關辦理變更登記之日起三十日內或者在向工商行政管理機關申請辦理注銷登記之前，持有關證件向稅務機關申報辦理變更或者注銷稅務登記。” 《稅收征管法實施細則》（以下簡稱《實施細則》）第9條規定“按照規定不需要在工商行政管理機關辦理注銷登記的納稅人，應當自有關機關批準或者宣告終止之日起15日內，向原稅務登記機關申報辦理注銷稅務登記”；第10條規定“納稅人被工商行政管理機關吊銷營業執照的，應當自營業執照被吊銷之日起15日內，向原稅務登記機關申報辦理注銷登記。”

2、賬簿憑證設置和保存期限。我國稅法規定，除經稅務機關批準可以不設置賬簿的個體工商戶外，所有從事生產經營的納稅人和扣繳義務人都應當按照國務院財政、稅務主管部門規定的期限設置賬簿。例如《實施細則》第17條規定“從事生產、經營的納稅人應當自領取營業執照之日起15日內按規定設置賬簿?！保坏?9條規定“從事生產、經營的納稅人應當自領取稅務登記證件之日起15日內，將其財務、會計制度或者財務、會計處理辦法報送稅務機關備案。”；第20條規定“扣繳義務人應當自稅收法律、行政法規規定的扣繳義務發生之日起10日內，按照所代扣、代收的稅種，分別設置代扣代繳、代收代繳稅款賬簿?！薄秾嵤┘殑t》第23條對賬簿憑證的保管期限也作了規定。“賬簿、會計憑證、報表、完稅憑證及其他有關資料應當保存10年?！贝送?，根據有關法律、法規的規定，對于外商投資企業和外國企業的會計憑證、賬簿和報表，至少要保存15年；私營企業的會計憑證、賬簿的保存期限為15年，月、季度會計報表為5年；年度會計報表和稅收年度決算報表要永久保存。

3、發票的領購、開具、保管和繳銷期限。發票不僅是會計核算的原始憑證和財務收支的法定依據，也是稅務機關據以計稅和進行稅務檢查的重要依據，發票必須在規定的時間內領購、開具、保管和繳銷。發票管理中的期限制度是發票管理制度的重要內容。1993年12月23日財政部的《發票管理辦法》和1994年國家稅務總局的《增值稅專用發票使用規定》明確規定了發票的領購、開具、保管和繳銷期限。例如《發票管理辦法》第15條規定“依法辦理稅務登記的單位和個人，在領取稅務登記證后，向主管稅務機關申請領購發票?！钡?3條規定發票應當按照規定的時限開具；此外，《增值稅專用發票使用規定》第6條還特別規定了各種具體情況下專用發票開具的時限，并規定，一般納稅人必須按規定時限開具專用發票，不得提前或滯后。發票應當按規定期限繳銷、保存和銷毀，《發票管理辦法》第29條規定，開具發票的單位和個人應當在辦理變更或者注銷稅務登記的同時，辦理發票的繳銷手續；第30條規定，已經開具的發票存根聯和發票登記簿，應當保存5年，對保存期滿的發票，報經稅務機關查驗后銷毀。

4、申報期限。所謂申報期限，是指法律、行政法規規定的或稅務機關根據法律、行政法規的規定確定的納稅人、扣繳義務人向稅務機關申報應納或者應解繳稅款的期限。申報期限一般是在稅務機關依據不同稅種法和納稅人的不同特點，確定的計稅期間之后的一個合理的時間。如《消費稅暫行條例》規定，納稅人以一個月為一期納稅的，自期滿之日起十日內申報納稅；《企業所得稅暫行條例》第16條規定，納稅人應當在月份或者季度終了后十五日內，向所在地主管稅務機關報送會計報表和預繳所得稅申報表；年度終了后四十五日內，向所在地主管稅務機關報送會計決算報表和所得稅申報表。因此，申報期限因稅種和納稅人的不同而分別設定的，特別是由于納稅人情況千差萬別，稅法不可能規定一個統一的期限，在稅收實踐中，申報期限的具體確定，稅務機關有一定的自由決定權。

（二）稅款征收環節的期間制度

1、 計稅期間

即法律、行政法規規定的或者稅務機關依據行政法規的規定確定的納稅人據以計算應納稅額的期間。納稅期限有按期納稅、按次納稅兩種計算方式，這實質上就是指稅法上規定的計稅期間。如《增值稅暫行條例》第23條規定“增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日或者1個月。納稅人的具體納稅期限，由主管稅務機關根據納稅人應納稅額的大小分別核定，不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅?！薄凹{稅人一個月為一期納稅的，自期滿之日起十日內申報納稅?！笨梢娺@里的納稅期限實質上就是指計稅期間。

2、 納稅期限與稅款的繳納期限

納稅期限是稅法要素的重要內容。但目前稅法中關于納稅期限的規定，含義并不明確，學者的理解差異也很大。一些學者認為，納稅期限也稱為納稅時間，是指在納稅義務發生后，納稅人依法繳納稅款的期限?？煞譃榧{稅計算期和稅款繳庫期。[4]而另一些學者認為，納稅期限，即繳納稅金的期限，如按月納、按季納、按年納等。[5]還有一些學者認為，納稅期限是稅法規定的納稅主體向征稅機關繳納稅款的具體時間。納稅期限分為按次征納和按期征納兩種。并且認為繳庫期限和申報期限是與納稅期限先相關但不相同的概念。這里作者實際上是將納稅期限理解為計稅期間的。[6]事實上，納稅期限這一概念在稅法上在不同場合的使用至少包括有以下三層涵義：一是指納稅義務發生的時間，即納稅人發生應納稅的行為，應當承擔應納稅義務起始時間。這是計算納稅人、扣繳義務人交納稅款的基礎。二是指計稅期間，三是指稅款繳納的期限。

筆者認為納稅期限既然是課稅要素的主要內容之一，稅收法定主義原則要求構成要素法定，因此納稅期限也應當法定。由于一些稅種（如增值稅、消費稅等流轉稅）的計稅期間雖然在稅法上作了規定，但這些規定往往是一般性的，原則性較強，仍然無法確定某一特定納稅人的具體計稅期間，更多的還需要征稅機關根據具體情況在稅法規定的范圍內具體確定，也就是說，在具體計稅期間的確定方面，征稅機關的自由裁量空間仍然很大。基于這種考慮，筆者認為，將納稅期限理解為計稅期間存在有可商榷之處。其次，納稅期限應該是一個與稅收征收管理密切聯系的概念，是稅法從方便征稅機關行使稅收征管權而直接設定的期間，它與稅收法律關系的產生必須基于一定的稅收法律事實的存在具有明顯的區別。基于這種考慮，筆者認為，將納稅期限理解為納稅義務發生的時間，顯然也是不妥的。與計稅期間和納稅義務的發生時間相比，稅款的繳納期限相對來講，在法律上比較容易確定，而且是征稅活動最為核心的內容，筆者認為，稅法上宜將納稅期限的涵義明確為稅款的繳納期限，以避免現行稅法在這一概念上的模糊。

為了便于征稅機關及時、足額收回稅款，我國稅法對稅款的繳納期限又分別設定了預繳期限和匯算清繳期限兩種期間制度。例如《增值稅暫行條例》第32條第二款規定，納稅人“以一日、三日、五日、十日或者十五日為一期納稅的，自期滿之日起五日內預繳稅款，于次月一日起十日內申報納稅并結清上月應納稅款?！边@是關于預繳期限的規定?！镀髽I所得稅暫行條例》第15條規定：“繳納企業所得稅，按年度計算，分月或者分季度預繳。月份或者季度終了后十五日內預繳，年度終了后四個月內匯算清繳，多退少補?！?則是關于匯算清繳期限的規定。

（三）稅款征收環節的除斥期間制度

除斥期間也稱預定期間，是指法律規定某種權利預定存在的期間，權利人不在此期間行使權利，預定期限屆滿，便發生該權利消滅的法律后果。

法律創立除斥期間制度的價值在于：（1）促使表意人及時糾正意思表示的瑕疵；（2）促使當事人及時糾正行為標的顯失公平；（3）促使當事人及時確定不確定的權利義務關系；（4）促使當事人因不利于自己的事情發生時及時行使救濟權。在民法上除斥期間主要是針對撤銷權、追認權等形成權而言的，其目的在于撤銷已經成立的民事行為，或確立效力未定的民事行為。除斥期間是一個實體權利的存在期間，期間一旦過去，相應的實體權利就隨即消滅；除斥期間屆滿，法律預定的權利消失，原來的法律關系繼續有效。

與民法一樣，稅法上的法律關系如長期處于不穩的狀態中，也是不能令人滿意的。為此，世界上一些國家稅法就規定了除斥期間制度。例如日本稅法上，就對可以進行更正、決定、課賦決定等行為的期間作了限制，稱之為確定權的除斥期間，并將這種除斥期間分為普通除斥期間和特別除斥期間兩種。普通除斥期間包括更正、決定的除斥期間和課賦決定的除斥期間。特別除斥期間，即在普通除斥期間經過后也可以作出更正決定的處理。[7]

我國現行稅法上對此也有類似的規定?！抖愂照鞴芊ā返?1條規定，納稅人超過應納稅額繳納的稅款，稅務機關發現后應當立即退還；納稅人自結算繳納稅款之日起三年內發現的，可以向稅務機關要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務機關及時查實后應當立即退還；涉及從國庫中退庫的，依照法律、行政法規有關國庫管理的規定退還。這是我國稅法關于多征、多繳稅款退稅期限的規定。此外，《稅收征管法》第52條規定，因稅務機關的責任，致使納稅人、扣繳義務人來繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長到五年。這是我國稅法對未繳或者少繳稅款補繳和追征期限的規定。

筆者認為，我國稅法上述關于退稅期限和追征期限的規定，就其性質來看，應屬于一種更正的除斥期間。

事實上，無論是多征多繳稅款的退回還是未繳或者少繳的稅款的追征，都是要對業已存在的稅收法律關系通過單方予以變更，因此，稅法上納稅人的申請退稅權和征稅機關的追征權，從本質上講，都屬于形成權。相應地，退稅期限和追征期限的性質也應屬于除斥期間的范疇。

值得研究的是，我國《稅收征管法》第52條在規定了一般情況下的有限追征期以外，還對偷稅、抗稅、騙稅的追征期作了特別規定。例如該條第3款規定“對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務機關追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規定期限的限制。”也就是說，對于由偷稅、抗稅、騙稅的違法犯罪行為所來繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，稅務機關可以無限期的追征，不受前款規定期限的限制。這在世界其他一些國家也有類似的規定，如英國。①但筆者認為這種規定的妥當性值得進一步研究。

偷稅、抗稅、騙稅行為即使構成了犯罪，依照我國刑法規定，一般情況下刑事責任的追訴期最長是20年，如果20年以后認為必須追訴的，須報最高人民檢察院批準。刑事責任是所有法律責任中最為嚴重的，刑罰也是最為嚴厲的懲罰方法。稅收雖然具有強制性，但本身不具懲罰性，對偷稅、抗稅、騙稅的違法犯罪行為所未繳或者少繳的稅款實行追征，本質上仍屬于經濟責任的范疇，與犯罪嫌疑人所承擔的刑事責任相比，畢竟較輕，如果將較輕的經濟責任的追征期規定過長，甚至超過刑法上的最長追訴期，顯然是不合理的。此外，無限期的追征在實際操作上也存在困難。正如前所述，稅法上的法律關系如長期處于不穩的狀態中，是不能令人滿意的，如果規定允許無限期的補繳和追征，既不利于社會經濟關系的穩定，又會給征納雙方帶來許多不必要的麻煩和問題。事實上，如果犯罪嫌疑人偷稅、抗稅、騙稅數額特別巨大、情節特別惡劣，我國刑法都規定了較重的刑罰處罰，罪犯在被處以極刑或者在長期服刑以后，無限期的補繳和追征實際上很難實現。為此，筆者認為，我國稅法應當對偷稅、抗稅、騙稅所造成的未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款的追征期限給予限定，具體可以比照我國刑法關于最長追訴時效的規定，限定為20年為宜。

三、我國稅法上的指定期間制度

所謂稅法上的指定期間是指由稅務機關根稅收當事人的具體情況依職權確定的期間。我國稅法上的指定期間主要有三種情況：一是正常情況下的期間指定。主要是一些期間雖然在稅法上作了規定，但這些規定往往是針對一般情況制定的，比較原則，實際適用過程中，還需要稅務機關依照法律并結合具體情況，具體確定。稅務機關在稅法規定的范圍內享有一定的自由裁量。如前述增值稅納稅人計稅期間的具體確定。二是因稅收當事人過錯造成期間延遲或耽誤情況下的期間指定。例如《稅收征管法》第32條、35條，規定了納稅人、扣繳義務人未規定期限繳納稅款和辦理納稅申報的情況下，稅務機關可以責令限期繳納和申報。這里的期限是由稅務機關根據情況自行決定的。三是因稅收當事人有其他違法情況足以構稅收威脅的，稅務機關可以責令當事人限期繳納應納稅款。如《稅收征管法》第38條、第40條分別規定了稅收保全和納稅擔保過程中的限期繳納制度。以上后兩種情況都是屬于非正常態下的期間指定。

四、我國稅法上期間的順延制度

期間的順延是以期間的耽誤為前提的，所謂稅法上的期間耽誤是指當事人在法定期間或指定期間內，沒有完成應為的稅收行為。在稅收活動中，當事人耽誤期間的原因比較復雜：有的是因當事人主觀上的故意或者過失，有的則是因不可抗拒的事由或其他客觀障礙而造成的。對于前者，無疑應當由當事人自己承擔耽誤的不利后果；對于后者，則應給予當事人補救的機會。

《稅收征管法》及其《實施細則》就延期申報作了明確規定。例如《稅收征管法》第27條規定“納稅人、扣繳義務人不能按期辦理納稅申報或者報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表的，經稅務機關核準，可以延期申報。”“經核準辦理前款規定的申報、報送事項的，應當在納稅期限內按照上期實際繳納的稅額或者稅務機關核定的稅額預繳稅款，并在核準的延期內辦理稅款結算?！?《實施細則》對上述規定作了進一步明確，即“納稅人、扣繳義務人因不可抗力，不能按期辦理納稅申報或者報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表的，可以延期辦理。但是，應當在不可抗力情形消除后立即向稅務機關報告，稅務機應當查明事實，予以核準?！?/p>

此外，我國《稅收征管法》還規定了延期納稅制度。例如《稅收征管法》第31條第2款規定“納稅人因有特殊困難，不能按期繳納稅款的，經省、自治區、直轄市國家稅務局、地方稅務局批準，可以延期繳納稅款，但是最長不得超過三個月?！边@里講的特殊困難主要是指納稅人無法控制的原因或不能歸責于納稅人的原因造成的困難，具體情況由有批準權的稅務機關判斷決定。

可見，我國稅法上的期間順延制度的適用必須符合以下條件：

1、我國稅法上的期間順延制度僅適用于不可抗拒的事由或其他客觀障礙等不可歸咎于當事人的原因而造成的稅收行為耽誤的情況，對于當事人因主觀過錯造成的稅收耽誤則不能適用。

2、我國稅法上的期間順延制度不能自動適用，必須由當事人向有權核準或批準的稅務機關提出順延期限的申請。

3、順延期限的申請是否核準或批準，由相應的稅務機關決定。

4、經批準后，稅款繳納可以順延的最長的期間為三個月。

綜上所述，期間制度是我國稅法中的一項十分重要的制度，也是一項十分復雜的制度，其合理設計，對于體現我國稅法的公平與效率，保證我國稅收征管活動各個環節的相互銜接、及時、高效，保障納稅人的權利具有十分重要的意義，應該引起我國稅收立法實踐和理論研究的更大關注。對我國稅法上的期間制度研究僅限于一個初步的梳理，還很不全面和深入。由于篇幅所限，許多問題需留待以后作更進一步的研究。

①許多國家的稅收法律都規定了有限的補繳和追征期，例如法國規定為四年，但屬稅務欺詐行為的，可延長二年；英國規定為六年，但對偷稅或欠稅而犯罪的，則追溯無限期，對納稅人漏稅而犯罪的，稅務機關可追溯二十年。（轉引自：扈紀華，劉佐。稅收征管法與納稅實務[m].北京：中國商業出版社，2001.137.）

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