稅法的適用原則精選(九篇)

前言：一篇好文章的誕生，需要你不斷地搜集資料、整理思路，本站小編為你收集了豐富的稅法的適用原則主題范文，僅供參考，歡迎閱讀并收藏。

第1篇：稅法的適用原則范文

摘 要 作為私法領域“帝王條款”的誠實信用原則，伴隨著公法、私法的相互融合，這一原則不可避免地在稅法上適用。誠實信用原則的實施不僅是對稅收法定原則的有益補充，而且是對納稅人信賴利益進行法律保護的需要。它是社會主義市場經濟和社會主義法制建設的必然要求，能夠保障行政相對人實現其合法權益和合理預期，促進我國稅收事業向法治化、規范化方向發展。

關鍵詞 稅法 誠實信用原則含義 理論依據 對策

將誠實信用原則作為我國稅法的基本原則，充分發揮這一基礎性道德準則和基本法律原則在稅收中的作用，對于限制征稅權力的濫用、平衡國家與納稅人權益、實現稅收的實質正義具有重要意義。

一、誠實信用原則在稅法中的含義

誠實信用原則又稱誠信原則，起源于羅馬法的誠信契約和誠信訴訟。所謂誠實信用，要求人們在市場活動中講究信用，恪守諾言，誠實不欺，在不損害他人利益和社會利益的前提下追求自己的利益，不得違背對方基于合法權利的合理期待。該原則已被奉為民商法的最高指導原則或稱“帝王規則”。

誠實信用原則是道德規范和法律規范的有機結合體，即誠實信用原則是法律化的社會道德規范①。從司法實踐上看，該原則具有高度的抽象概括性，因此給予法官較大的自由裁量權，為個案中對法律和法律行為進行解釋、補充提供了價值判斷的依據。

當這一原則適用和指導稅收法律關系時，該原則的適用就意味著對納稅人信賴利益的保護，稅收行為的完成實質上就是基于國家與納稅人之間的一種相互信任，這種相互信任使得雙方都具有了信賴利益。為保障這一信賴利益的實現，就要求征納雙方在履行各自的義務時，格守信用，遵守規則，充分披露信息，誠實地履行義務，不得以違反法律為由而損害納稅人因信賴其之前對稅法的解釋或稅收要件的認定而獲得的利益。誠實信用原則正是從道德和法律兩個層面支持和規范良好稅收秩序的形成。

二、稅法中適用誠實信用原則的理論依據

（一）公私法的融合與滲透為稅法適用誠信原則奠定了理論基礎

羅馬法學家烏爾比安把法域分為公法與私法以來，自劃分以來就不斷遭到挑戰②。公法、私法的相互滲透和融合已成為當代法學發展的必然趨勢。公法性規范不斷侵入私法領地，同時大量的私法規范也被引入公法當中，這種公私法的相互融合彌補了彼此的缺陷。隨著公法私法化，私法公法化愈演愈烈，作為私法重要原則的誠信原則也被引入到公法之中，并被廣泛適用。進入20世紀以后，誠信原則開始大規模進入公法領域。

稅法屬于公法范疇的法律部門，在稅法的發展過程中也出現了私法化的現象，該現象體現在以下幾個方面：（1）稅收代位權與稅收撤銷權；（2）稅務擔保；（3）稅務制度。這些制度都曾是民法上的私法制度，隨著市場經濟的發展和深化這些制度逐漸的被應用在稅法領域，為稅法的發展起到了非常重要的作用，同時也為誠實信用原則引入稅法領域掃清了障礙，并且為以后更多的私法原則應用于公法規范具有借鑒意義。

（二）稅收債務關系說的確立為稅法適用誠信原則提供了學說支持

對于稅收法律關系的定性，一直存在著三種觀點：權力關系說、債務關系說和二元關系說。隨著中國經濟走向世界，市場經濟觀念也有所改變，目前就稅收法律關系通說采債務關系說，“稅”即“債”，只不過這種債權債務關系，并非發生在私法領域上平等主體之間，而是公民與行政機關之間。稅收法律關系就是國家請求納稅人履行法律上的稅收債務關系，國家和是法律上的債權人而納稅人則是對應的債務人。就此觀念來說國家不再是以往權力擁有者的角色，國家在享有權力的同時也要承擔一定的義務。雖說稅收法律關系具有行政性質，但是就其實質來看，也包含著等價交換的規則，因此與私法上的債權債務關系存在共通之處，必然也應受到私法上的基本原則――誠實信用原則的指引。

稅法作為經濟法的一個子法，具有“公法”的特征和很強的“私法”色彩③。這些特征決定了將私法領域的誠信原則引入稅法并沒有理論上的障礙。在實踐過程中這一原則要求征納雙方在履行各自的義務時，都應該講信用，不得違背對方的合理期待和信賴，也不得以許諾錯誤為由而反悔，并且還可以平衡納稅人與國家之間的法律地位，保障納稅人的合法權利，防止征稅機關權力的濫用。因此這一原則引入稅法領域不僅是必要還是可行的。

（三）誠實信用原則引入稅法的現實需求

目前，當代中國信用缺失問題嚴重，當然在稅收領域也是如此。比如，納稅人扣繳義務人偷稅逃稅、惡意拖欠稅款等行為普遍存在；征稅機關不依法執法、執法犯法等現象時有發生，政府使用稅款公開度、透明度不足。具體我們可以從以下幾個方面來看：

首先，從納稅人的角度講，誠信納稅觀念還很淡薄。“依法納稅光榮，偷稅逃稅可恥”的納稅氛圍還沒有完全形成，誠信納稅意識并未真正深入人心，公民對誠信納稅必要性、重要性的認識還遠遠不夠。并受利益最大化的驅動，許多納稅人對稅收強制參與其收人分配的利益調整機制仍有明顯的不適應，因此許多納稅人出現偷稅、逃稅、避稅和惡意拖欠稅款的現象，嚴重損害了國家的稅收利益。

其次，從征稅誠信方面看，稅務機關“依法治稅”的收稅氛圍還有待進一步強化。稅務機關在征稅過程中違背誠信原則的行為也是有發生，在執法過程中存在無視納稅人權利并且隨意侵害納稅人利益的事件。同時在收稅、減稅、免稅等治稅環節存在濫用自由裁量權的行為，并且還有個別稅務機關的工作人員，以賄減稅加上稅務機關違章辦事，這些直接惡化了誠信稅收的環境。一些地方政府從本地利益出發，違反法律的規定減免企業稅收以招商引資，因此造成稅負人為不公，也使政府的誠信度在民眾心目中大打折扣。

最后，用稅誠信問題。有的政府部門在稅款的使用透明度方面不夠，造成納稅人對稅款使用的正當性和合理性產生懷疑，難以服民眾，這在一定程度上挫傷了納稅人的納稅積極性。稅收領域的不誠信，危害了國家的發展，表明現有制度存在缺陷需要及時修補，這也說明稅法適用誠實信用原則具有現實意義。

（四）誠信原則的功能決定了其在稅法適用中的作用

1．對稅收法律關系主體行為的指導作用。誠信原則的功能首先表現在對人們行為的評價、指引、規范、調整和保護等方面。作為債權債務關系雙方的當事人要接受誠實信用原則的指導，稅務機關在納稅關系中合法合理行政、不得濫用權力、不得規避法律；納稅義務人要不隱瞞、不欺詐、守信用、重承諾。只有征納雙方心存誠實和善意，才是履行納稅義務更可靠的保障。稅法適用誠實信用原則，能夠為當事人的行為提供有力的規范和指導，從而保障國家的稅收利益不受損害，保障國家稅收職能作用的充分發揮。

2．對納稅人利益與國家利益的平衡作用。誠信原則在民法領域適用的主要目的就是調整交易各方之間的利益關系以及交易各方與社會之間的利益關系，從而使這兩種利益關系統籌兼顧，實現最佳的利益平衡。而這一原則在稅收領域同樣可以平衡各方的利益，因為納稅主體總是追求個體利益的最大化，往往存有企圖不繳或者少繳稅款的動機，而征稅主體則存在濫用自由裁量權和侵害納稅人利益的情形，征稅和納稅始終處于矛盾沖突之中。為了平衡納稅人利益和國家利益，需要借助誠信原則來調整利益關系，緩解利益沖突。誠信原則引入稅法領域就顯的十分重要了。

3．對稅法適用的解釋、補充作用。誠實信用原則的功能還表現在對法律和具體法律行為進行解釋、評價以及彌補法律的漏洞上。由于稅法本身具有很強的專業性和復雜性，不可能滿足具體鮮活的稅收事實的需要，尤其是在稅法規范本身較為模糊或事實性質難以認定的情況下，更需借助誠實信用原則對其進行解釋或者補充。

同時由于稅法作為法律當然具有一般法律規范所具有的缺陷，滯后于社會的發展，在這種情況下也需要以誠實信用原則為指導給予補充，從而彰顯稅法的公平，實現社會主義市場經濟下社會對稅法規范的財政目的和社會政策目的需要。在司法實踐領域，法官通過誠信原則的運用，使案件得到公正之裁決，以闡明事實之應有的法律含義，體現法律應有之價值含義。

4．能夠降低稅收成本、提高稅收效率。信用的最大價值就在于保證交易安全，在稅收法律關系中，征納雙方如果能夠按照誠實信用的原則行使權利履行義務，就能夠最大限度的保證交易安全，減少交易成本，提高經濟效率。在我國稅收中存在最大的問題就是征稅人和納稅人之間存在誠信缺失的問題，納稅人擔心自己繳納的稅款沒有得到合理的利用，同時為了自身利益的最大化企圖不繳或者少繳稅款。而征稅機關在征稅過程中存在未合法行政或者合理行政的現象，雙方存在誠信缺失，這些都增加了征稅的社會成本。因此在稅收法律關系中引入誠實信用原則能夠創造安全穩定的稅收環境，從而最大程度地降低稅收成本，提高稅收收效率。

三、誠信納稅原則貫徹對策

（一）加強稅收立法，建立健全約束機制與激勵機制并存的稅收制度體系

依法征稅是誠信納稅的前提。要做到依法納稅，首先必須要有法可依，即要建立健全完善的稅收法律體系，完善法規的作用有于為納稅人提供正確而全面的稅法指導，為征稅機關依法治稅、依法行政提供有效的法律依據。其次，要在我國的相關立法中確立誠信原則。世界上許多國家已經在稅收基本法中規定了誠實信用原則，我國在稅收征管法中還沒有確立誠信這一基本原則，應當在即將制定的行政程序法等法律中加以確定。第三，建立誠信納稅獎懲機制。在征稅中可以對積極足額納稅的納稅人給予減免百分點的獎勵，對于惡意不繳少繳的納稅人也要規定違反誠信納稅的法律責任，以保證對誠信納稅這一法定義務的積極履行。

（二）加強誠信道德教育

通過宣傳教育，使全體公民充分認識到依法納稅和誠信納稅的重要意義，使“誠信光榮，失信可恥”的思想觀念深入人心，建立以誠信原則為核心的道德評價標準，從而建立與市場經濟相適應的誠信道德體系和誠信法制建設。

（三）嚴格執法，誠信征稅

我國稅務機關及相關政府，在代表政府征稅過程中，自身要樹立公正廉政形象，要做依法誠信征稅的典范。做到以誠征稅，以誠管理，把誠信征稅作為稅務機關和稅務人員地一種自覺行為，為納稅人誠信納稅營造良好地氛圍。

綜上所述，誠信原則，作為市場經濟的基本信條和準則，在稅法上引入并妥當適用，是對稅收法定主義的有益地補充。稅收誠信是社會主義經濟的客觀需要，也是全面推進依法治稅的內在要求；既是公民的法定義務，又是遵守公民道德規范的具體體現。有了誠信原則，我國的稅收法律體系將會更完善；有了誠信原則，政納雙方的關系將會更融洽；我國的投資環境將會更完備，進而為構建和諧社會奠定堅實的基礎。

注釋：

①蘇如飛.論誠實信用原則的稅法適用.經濟研究導刊.2007.10.

②劉劍文,熊偉.稅法基礎理論.北京:北京大學出版社.2004:180.

③曹杰,李應虎.淺談公法私法化與私法公法化.廖開富主編第1卷.中國廣播電視出版社.2008.

參考文獻：

[1]劉劍文,熊偉.稅法基礎理論.北京:北京大版社.2004:180.

[2]徐孟洲,侯作前.論誠實信用原則在稅法中的適用.劉隆亨.當代財稅法基礎理論及熱點問題.北京:北京大學出版社.2004.

[3]施正文.誠信納稅的法理與制度.經濟與法.2003(21):1.

第2篇：稅法的適用原則范文

近兩年，國家稅務局相繼提出了“誠信納稅”的稅法宣傳主題，由此引發了稅法學界對于誠信原則與稅法關系的討論。誠信原則 應用 于稅法關系，就要求稅收關系的義務人恪守信用，遵守規則，充分披露信息，及時履行給付，不得違背對方基于合法權利的合理期待。誠信原則適用于稅法領域具有 理論 上的可行性和實踐中的必要性，對其在稅法中的具體應用的探討，能夠為我國稅法基本原則的完善提供一種新的思路。

一、稅法適用誠信原則 。

（一）理論上適用的可能性 。

日本稅法學家北野弘久認為，根據法的一般原理，應當允許在一定條件下在稅收 法律 關系中運用信用法則的原理。 【1】我也認為誠實信用原則適用于稅法具有理論上的可行性。具體 分析 如下：

1、從公私法的融合趨勢來看。隨著 社會 、 經濟 的 發展 ，國家、個人和社會利益之間的沖突越來越激烈，如何實現這三者之間的利益平衡、實現可持續發展是當代法學所要解決的 問題 。社會利益的沖突使得傳統的公法、私法的二元結構劃分遭到挑戰，公法、私法的相互滲透、融合已經成為當代法學發展的重要趨勢。私法方面， 現代 民法對傳統三原則做出了修正，出現了限制所有權和契約自由的新趨勢，公共利益優先于私人利益，公法性規范不斷“侵入”私法的領地，以彌補傳統私法調整之不足；公法方面，國家的公共職能發生了重大變化，“不僅要履行傳統的 政治 職能，還要履行在整個世界范圍內發生的經濟與 工業 的深刻變遷創設出的各種新的、政府所擔負的義務” 【2】 ，對社會經濟的發展進行參與、管理和干預，糾正和克服市場失靈。在此過程中，國家不僅要運用傳統的公權力 方法 ，而且由于權力行使的界限，國家還要借鑒和引入大量的私法的調整方法以彌補傳統公法調整的不足。誠信原則作為私法的重要規范和原則也被引入到公法中，在公法領域得到廣泛適用。稅法作為公私法融合產物之經濟法的重要組成部分，不但具有所謂“公法”的特征，而且還同時具有很強的“私法”色彩，當然可以適用誠信原則。

2、從誠實信用原則本身的發展來看。隨著社會的發展和道德倫理在法律中地位的提高，國家對私法干預的強化，誠信原則已經從私法領域向公法領域擴張，許多法律概念、規則、規范乃至原理、制度，均在誠信原則的沖擊或 影響 下發生了或正發生著巨大的變化。例如，在行政法上，不僅對行政行為的合法性提出了更高的要求，而且對行政行為的合理性提出了高要求。因此，學者們認為誠實信用原則在公法中也應有其適用空間。

3、從稅法本身來看。首先，稅法的調整對象即稅收關系，雖然從外部形態以及政府權力特征看，它具有強烈的行政性，但從稅收關系的實質 內容 看，它是經濟關系。其次，稅收的性質是債權債務關系，這種債權債務雖然基于公法而發生，與私法上的債權債務關系有所不同，但畢竟屬于債權債務關系，與私法上的債權債務關系有相似之處。因而其適用源于私法的誠實信用原則理所當然。再次，從稅收根據看。關于稅收根據，西方有犧牲說、權力說、公需說和交換說。其中，交換說為現代財政學的通說。按照交換說，人民之所以要納稅，是因為他們從政府那里得到了公共物品，而納稅就是換取政府公共物品的對價。政府之所以有權力征稅，就是因為它向人民提供了公共物品，稅收就是對政府提供公共物品的補償。政府和納稅人之間是一種契約關系,當然適用誠信原則。

（二）實踐中存在的必要性 。

誠信原則不僅在理論上有其適用空間，在實踐中也有其適用的必要性。由于誠信原則可以彌補法律條文中的疏漏，為行為人提供一種一般行為準則，并調節各種社會利益關系。因此，它作為法院處理競爭糾紛的主要準繩，可以對法律沒有明確規定的競爭糾紛，通過法院的善意的擴大性或限制性的解釋，體現立法的意愿，實現法律所要求的公平公正的目的。因此，在司法實踐過程中，誠信原則具有觀念法和補充法的功能。具體到稅法中，從司法實踐看，日本已有判例認為，違背信用法則這條最基本觀念的違法賦課處分應屬無效，在實踐上掃清了阻礙誠信原則適用于稅法的障礙。【3】

在我國，人們在進行 經濟 活動時，如何安排其行為，稅收是作為一個非常重要的考慮因素。由于稅收廣泛而深入地存在著，而稅法本身具有很強的專業性和復雜性，不是一般人所易于理解的，并且， 現代 社會 有大量具有財政目的和社會政策目的的稅法規范，因其政策性經常發生變動；再者，為解決稅法在具體適用過程中出現的 問題 ，稅法解釋層出不窮，紛繁復雜，各種通知答復意見等經常發生。這些都決定了在稅法上很有適用誠信原則的必要。因此，不論從外國的司法實踐來說，還是從我國的社會現實來看，在稅法上適用誠信原則都有其必要性。

二、誠信原則在稅法上的具體適用 。

法律 作為利益的分配和協調規則，在民事關系中主要用來協調平等主體之間的利益，在稅收關系中則主要用來平衡納稅人與國家之間的利益。誠信原則這一重要的法律原則，在不同的領域的作用的側重點也有差異。稅法中的誠信原則，主要體現為信賴利益的保護問題，具體表現在：

（一）稅收立法中的誠信原則。即誠信原則在稅法制定過程中的適用。主要體現在稅法的溯及力和法律變動時的利益保護兩方面：

1、法律的溯及力問題 。

法律的溯及力是指，經修改或新制定的法律生效后，對其生效之前未經審判或判決尚未確定的行為是否適用的問題，如果適用，則為具有溯及力。按照法治原則，法律是指向人們的未來行為的，而不約束過去的行為，不能要求人們遵守一項還未通過的法律，也不能依照一項新的法律損害人們已經取得的合法權益。我國在司法實踐中一般采用從舊兼從輕的原則。對于稅收法律(包括各級別的法律、法規)，也應本著同樣的態度。盡管我國新的《稅收征收管理法》沒有從法條上明確采取“從舊原則”，但是根據法理，這一原則的適用應是勿庸置疑的。究其實質，乃是源于對納稅人的信賴利益的保護。由于法令作為人民活動之準繩，人民 自然 會對之寄以信賴，故首重法秩序之安定，不能朝令夕改，讓人民無所適從，但社會情況并非一成不變。因此，作為社會共同生活準繩之法令，自然須配合社會變遷的腳步而調整。而人民對于法秩序安定的信賴，與法必須因社會進展而變動，兩者一靜一動之間，究竟如何調整配合，牽扯到法令的不溯及既往的原則問題。而在這個問題上，“信賴保護原則占了一個重要的地位” 【4】。在稅法里，就是說稅收主體因信賴頒布實施的法律而進行一定的稅收活動，法律應該保護這種信賴。

2、法律變動時的利益保護問題 。

傳統的法律并不主張國家對立法行為造成的損害承擔責任。但隨著公共負擔平等觀念的傳播，人們開始認為如果法律的規定使特定人或少數人利益受到巨大的損失，國家應負賠償責任。 目前 已有不少國家的立法確認國家在制定、修改或廢止法律的過程中，造成對個人權益損失的，國家要承擔相應的責任包括賠償責任，以制約法律過于頻繁的變動，維護法的安定性，保護人民對于法的信賴和基于這種信賴所產生的利益。如德國行政程序法規定，行政法規給個人帶來損害時，國家應承擔賠償責任。這種損害，既可能是因為行政法規命令與基本法或法律相抵觸而引起的損害時，也有可能是因為這些行政法規、命令相矛盾而引起。當然，只有后者也即因為立法變化引起的賠償責任，才屬于嚴格意義上信賴保護的范圍。我國目前對于立法變動造成的損害還沒有提供法律上的保護。在稅法中也是一樣。如果由于國家的立法行為使部分納稅人遭受巨大損失，國家應當承擔一定的賠償責任，以保護納稅人對于國家稅收立法的信賴。

（二）稅法實施中的誠信原則 。

遵循誠信原則，對信賴利益予以保護，要求征稅機關為了維護法律秩序的安定性和保護納稅人的正當利益，當納稅人對征稅機關作出的行政行為已產生信賴利益，即納稅人因信賴稅務機關的特定行為，而據以實施無法回復的財產上處置，并且這種信賴利益因其具有正當性而應當得到保護時，征稅機關不得撤銷或廢止這種信賴利益，或者如果撤銷或廢止，必須補償其信賴利益。

當然， 法律 也并不禁止征稅機關對稅收行為進行撤銷和廢止，但這種權力要受到嚴格的限制。我們可以借鑒行政法里的相關規定，將征稅行為區分為授益的稅收行為和設負擔的稅收行為。對于授益的稅收行為，一般不能撤銷。因為具有約束力的決定已經使受益人獲得法律上的保護地位，依誠實信用原則不得隨意剝奪這種地位。如果因為征稅機關的原因導致撤廢，則應賠償納稅人的信賴損失。對于設負擔的稅收行為，一般可以隨時撤銷，因為納稅人的權利不會因此受損。但如果有特別撤銷禁止，或由此會導致再次宣布 內容 相同的稅收行為的，則為例外情形，不允許撤銷。我國稅法中就有類似規定，如對于依法納稅這種負擔稅收行為，《稅收征收管理法》第52條第一款規定：“因稅務機關的責任，致使納稅人、扣繳義務人未繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款，但是不得加收滯納金。”這就是說，如果因稅務機關的責任致使納稅人未繳或少繳稅款的，稅務機關可以在三年內要求補繳，但不得加收滯納金。即由于稅務機關的行為，納稅人基于信賴而做出少繳或未繳稅款的行為，稅務機關不得加收滯納金，納稅人的信賴應該尊重。

（三）稅收程序上的誠信原則 。

誠信原則要求征稅機關在納稅人的參與下嚴格按法律程序來做意思表示，要求納稅行為程序化。由于誠信原則本身只是一種抽象的道德觀念、法律規范，稅法上的實體權利義務關系只有通過稅收程序才能轉化為行為事實。因此，只有征稅機關依法按程序征稅，納稅人依法按程序納稅，才能在征稅機關和納稅人之間形成一種相互信任、以誠相待的良好關系。而一個公正的程序，不僅需要立法上的建構，還需要執法者的誠信執法。因為“稅法”作為征納關系的“第一次調節”， 由于各種原因，不可避免會存在漏洞，需要誠信作為“第二次調節”，最終實現稅法調節和道德調節的“雙重覆蓋”【5】 ，從而在根本上構建起一個公正的誠信執法的稅收程序。

在現實的稅收執法中，程序違法現象大量存在，這也是稅務機關在稅務行政訴訟中敗訴率比較高的原因之一。【6】 由于各種因素、特別是傳統文化的 影響 ，稅務機關及其工作人員在稅收執法中比較忽視程序 問題 。主要表現為程序虛無主義和程序工具主義。前者認為程序純粹是累贅、是走過場，只要稅能收上來，通過什么方式并不重要。后者認為程序是針對納稅人的，只是國家用以收稅的一種工具，并不認為程序也是制約執法權的一種機制。這兩種認識，仍然是國家本位思維在作祟，不利于對稅務機關自由裁量權的有效控制，也不利于對納稅人合法權益的保護，是進一步加強和完善我國稅收法治建設必須解決的問題。而要解決這個問題，除了要樹立納稅人權利意識之外，關鍵在于建立起征稅機關誠信執法的意識。而這種意識既是構建公正程序的必須，又需要公正的程序予以保障，要求把誠實信用原則引入稅收程序中，實現法律與道德的雙重調節。

三、稅法上適用誠實信用原則的條件 。

（一）適用主體 。

在民法的法律關系中，誠信是一種相互義務，對雙方當事人均應適用。在稅法上，誠信原則是調整征稅主體即征稅機關和納稅主體（主要是納稅人）權利與義務的道德規范，其核心是誠實信守稅法，它要求主體主觀上不存惡意，沒有欺騙的企圖，排除追求不正當利益的目的，這是主體應擁有的善意真誠的主觀心理態勢；它要求主體在客觀行為上誠實守信地行使權利并履行義務，避免一方的作為或不作為給對方造成損失。稅法實踐中的主體必須在尊重對方權利的基礎上履行自己的義務，在履行自己義務的同時，行使自己的權利并監督對方依法履行義務。那么，對于納稅人是否也應該適用誠信原則，即是否要求納稅人誠實信用地履行納稅義務以實現征稅機關對納稅人的信賴？不同學者有不同觀點。日本著名稅法學家北野弘久認為，“沒有必要討論對納稅人違反信用法則是否也應適用的問題，這是因為在實定法中已明確規定對納稅人違反信用法則的行為適用剝奪租稅特惠，納稅人行為不具法律效力、加算稅行政制裁以及處罰規則等，所以沒有必要再討論納稅人是否適用這條法理”，因此“這條法理僅適用于課稅廳代表國家向納稅人所做的意思表示的情形”【7】 。

對于納稅人而言，誠實信用地納稅不僅僅是一種 法律 上的義務，而且也是道德上的義務。法律是一種最低的道德要求，對納稅人如何履行納稅義務法律上的確做出了規定。但是，所有行為都是由其動機決定的。在當前稅收法制不夠健全的情況下，只要納稅人心存偷逃稅款意念，總能找到逃避之法，因而不能把納稅義務的完滿履行都寄托在法律條文上，只有納稅人的誠實和善意，才是履行納稅義務的更可靠保障。當每個納稅人都能誠實守信、一諾千金時，就不會有違反稅法的動機，就不會有偷逃稅款的 問題 。誠信原則作為一種道德原則，它主要是通過情感調節、輿論 影響 、行為示范等約束“人”、提高“人”。只有納稅人對履行納稅義務具有正確認識，認為自己有道德上的義務去支付其應付稅款，若是在納稅方面進行欺騙則有犯罪的感覺，才能夠表現出對稅法的遵從，這種遵從不是強迫性的，而是源于一種心理的認同，從而才能自主自愿地誠信納稅。

（二）適用要求 。

臺灣 學者吳坤誠從行政法的特性出發，認為行政誠信原則的適用必須具備信賴基礎、信賴表現和信賴值得保護三個基本條件【8】 。借鑒之，筆者認為，誠實信用原則要在稅法實踐中具體 應用 ，還應該具備以下幾點具體要求：

1、 稅收行為有效成立。即信賴基礎。這是稅收誠信賴以存在的前提和基礎，就是說，稅收行為應該具有有效表示國家意思的“法的外貌”，而不論其是否合法。

2、納稅人因信賴征稅機關的意思表示已經做出某種行為，已經對自己的活動進行了適當的安排。即有信賴表現。若納稅人尚未對財產進行任何的處置或安排，僅僅是信賴征稅機關錯誤的意思表示，納稅人的利益狀況并未發生任何變動，這時就沒有必要適用誠信原則。只有納稅人因信賴征稅機關的意思表示而進一步有所行為，原有的利益狀況發生變動時，才有對納稅人進行保護的必要。并且，征稅機關的表示，納稅人產生信賴與有所行為三者之間必須具備因果關系。

3、納稅人對征稅機關的信賴必須是值得保護的。即納稅人對征稅機關的信賴必須是正當的。所謂正當，指人民不僅對國家的行為和法律狀態深信不疑，而且主觀上是善意的、無過失的。若信賴是基于當事人惡意欺詐、脅迫或其他不正當 方法 而獲得的，或當事人明知或因重大過失而不知信賴基礎違法；或稅收行為預先保留變更權等情況均屬不正當的信賴。即使這種信賴形成，也不能獲得保護。即若征稅機關的錯誤表示的做出是因為納稅人方面的隱匿事實和虛假的陳述或報告，或者征稅機關所為的錯誤意思表示極易分辨而納稅人故意裝作不知，這時候納稅人是有過失的，因而其信賴不值得保護，從而不適用誠信原則。

只有在滿足了這些基本條件以后，才能在稅法實踐中具體適用誠信原則。誠信原則的適用應該是補充性的，如果在滿足了上述諸種要求后法律上仍然提供有其他的救濟途徑和手段，則不能適用誠信原則。誠信原則是于法無其他救濟手段時而又違背實質正義的情況下才應加以援用。

第3篇：稅法的適用原則范文

一、稅收程序法基本原則的性質及其體系

（一）稅收程序法基本原則含義、性質的考察與分析

1.法律原則含義的一般考察

法律原則是眾多法律規則的基礎或本原的綜合性、穩定性的原理和準則。作為具有一般指導意義的基本法律原理，法律原則與法律規則和法律概念一起，構成了法律的基本要素。法律原則所揭示的內容都是法學中的一般理論或基本思想，一般是由一定的思想原則和價值觀念轉化形成的。思想原則和法律理論在被立法者確定為法律原則之前，只是對法律制度具有指導意義的理論原則，但一旦被法律所確定或被立法者所接受并在法律規則中體現出來，即成為法律原則，它就具有法律規范的性質，并處于法律規范的最高層次。

在英語國家的法律和法學中，尚未發現“基本原則”的用法。但在我國的部門法學中，基本原則的使用非常廣泛，意在強調某些原則的根本性，以區別于具體原則。例如，行政法的基本原則是指貫穿于行政法律關系和監督行政法律關系之中，作為行政法的精髓，指導行政法的制訂、修改、廢除并指導行政法實施的基本準則或原理。[1]民法的基本原則是貫穿于整個民事立法，對各項民法制度和民法規范起統帥和指導作用的立法方針。[2]我國法學界對稅法基本原則的研究也較為重視，一般都將其作為稅法的重要基礎理論加以論述。有關稅法基本原則含義的表述主要有：其一，稅法基本原則是指一國調整稅收關系的基本規律的抽象和概括，亦是一國內一切社會組織和個人（包括征、納雙方）應普遍遵循的法律準則。[3]其二，稅法的基本原則是在有關稅收的立法、執法、司法等各個環節都必須遵循的基本準則。[4]其三，稅法基本原則是指規定于或寓義于稅收法律之中對稅收立法、稅收守法、稅收司法和稅法學研究具有指導和適用價值的根本指導思想或規則。[5]

從上述關于基本原則定義的考察中可以看出，基本原則的含義具有下列共同點：第一，基本原則是一種具有指導意義的根本規則、基本準則，其內容具有根本性。第二，基本原則是直接規定于或是寓義于法律之中的基本準則，也就是說，有關基本原則的理論和學說必須被立法所采納時，才能成為法律的基本原則。第三，基本原則的效力具有普遍性，它不同于適用于某一領域的具體原則。

2.稅收程序法基本原則性質的分析

所謂稅收程序法基本原則，是指貫穿于稅收程序法的制定和實施過程中，為稅收程序法律關系主體必須遵循的基本行為準則。這些基本原則貫穿于征稅權力運行過程的始終，對稅收征納程序活動具有普遍的指導意義。

第一，稅收程序法基本原則的內容具有根本性，直接體現了稅收程序的價值追求，對征稅權力公正行使和納稅人權利保護具有宏觀上的保障作用。在各國稅收程序法上，一般普遍確立了依法征稅原則、平等原則、比例原則、參與原則、職能分離原則、效率原則、誠實信用原則、量能課稅原則等在內容上具有高度抽象性的原則，這些原則體現了法治國家對征稅權力公正、有效行使的基本要求，保障了納稅人和其他程序主體得以參與稅收程序過程，并對征稅權的行使進行有效的監督，因此，它們是稅收程序各項價值要求得以實現的重要保障。這就是說，稅收程序法的基本原則應當體現稅收程序法價值追求和目標模式的選擇，但又不能與其等同。正如貝利斯教授認為的那樣，法律制度的各項價值目標-正義、秩序、自由等-的要求在各個法律部門中均表現為一些“核心原則”，這些“核心原則”為處于該法律部門不同規范層次上的“最一般原則”和“特殊原則”的正當性和合理性提供了最充分的根據。[6]因為正義、秩序、自由等價值只是一種理想追求，它沒有提供人們行為的規則，所以，作為體現其具體要求或最低限度標準的“核心原則”不具有法律規范性，但基本原則從性質上來說是一種較為抽象的法律規范，它為法律關系主體設定了權利義務和責任，是法律關系主體進行法律行為的準則，也是法院判決的依據。

第二，稅收程序法基本原則的效力具有普遍性，對稅收征納活動的進行具有普遍的指導和規范作用，不同于適用于某一階段或環節的具體原則。稅收程序法基本原則是對稅收程序法內容的高度概括和集中，它在稅收程序法中生效的領域是全面的，對稅收程序活動自始至終具有法律效力，不應局限在程序的某一階段或某一環節。具體原則是適用于某一階段或某一領域的原則，是基本原則在特定稅收程序法律關系中的體現，例如，職權調查原則要求征稅機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項應一律注意，是依法征稅原則在稅收檢查（調查）階段適用的具體要求；明確性原則要求征稅行為的內容必須明確，以便相對人了解征稅行為的理由，或決定是否尋求救濟，它是公開原則在決定階段對征稅行為內容的要求；作出決定原則要求征稅機關對相對人提出的作出某種行為的請求（例如減免稅、事前裁定請求）必須在一定期限內作出答復，它針對的是納稅人等向征稅機關提出申請的行為，是征稅效率原則和尊重納稅人原則的具體體現。

第三，稅收程序法基本原則雖然有時起到規則同樣的法律效力，但它與稅收程序具體規則（制度）的作用也不同。一方面，基本原則的內容和要求要由規則加以體現和保障，沒有具體、可操作的規則來使其實施，基本原則將成為一種空洞的口號或宣言，不能產生法律約束力；另一方面，基本原則作為具有統領作用的根本準則，它是稅收程序法規范的方向與靈魂，對具體規則的確立乃至修改起著決定性作用，離開了基本原則，稅收程序法規范不可能組成一個有機的整體。相反，如果一項基本原則被確立、修改或廢除，那么它將對稅收程序法規則體系產生巨大影響。

（二）稅收程序法基本原則的功能

稅收程序法基本原則是貫穿于所有稅收程序法律規范的基本準則和內在精神，它對稅收程序立法和稅收程序法的實施具有重要的作用或影響。法哲學家羅納德？德沃金曾說：“我們只有承認法律既包括規則也包括法律原則，才能解釋我們對于法律的特別尊敬”。[7]邁克爾？D？貝勒斯說：“職業律師研究法律是為了得知法律規則和原則，這些規則和原則表達著法律，并使他們能夠預測法院將作出什么決定和說服法院去做出這樣的決定”。[8]因此，研究稅收程序法基本原則，有助于發揮它們作為基本準則在稅收程序法的制定和實施中的功能。

第一，對稅收程序立法的指導作用。在稅收程序法的內部結構中，稅收程序法基本原則位于稅收程序法價值取向、目標模式和具體原則、制度的中介。基本原則應當將其所承載的稅收程序法精神和價值目標表達到具體原則、專門制度和規則中去，成為后者的設計標準、評價標準。可見，稅收程序法基本原則對稅收程序法的制定提供綱領性指導作用，能夠保證稅收程序法各項制度和內在結構和諧一致，起到協調和整合的功能。此外，稅收程序法基本原則還為制定單行稅收程序法律和下一位階的稅收程序立法提供了立法準則。在實質意義上，稅收程序法是有關稅收程序法律規范的總稱。稅收程序法基本原則在稅收程序法典（稅收基本法）中確立以后，對制定專門性的稅收程序法律以及次級稅收程序立法將起到指導作用，可以避免在創制稅收程序法律規范中的盲目性，使得各項稅收程序制度和稅收程序規范性文件成為協調一致的科學體系。

第二，為稅收程序法的解釋和統一適用提供依據。法律解釋是法律實施中的重要環節，為了將抽象的稅收程序法律規范適用于具體的、復雜多樣的稅收征納行為，必須對稅收程序法適用中出現的問題提供準確的解釋。只有稅收程序法律關系主體正確理解了稅收程序規則的立法意圖，才能更好地規范自己的行為。由于基本原則是稅收程序法內在精神和價值目標的體現，它對準確理解和執行稅收程序法律規定將起到重要的指導作用，有助于防止解釋和適用中的混亂。

第三，為征納雙方提供行為準則。規范性是基本原則的屬性，稅收程序法基本原則為征納雙方的稅收程序活動提供了基礎性的行為準則。當稅收程序法對有關問題缺乏規定時（一定的法律空白是立法中不可避免的現象，稅收程序法同樣面臨著規則的有限性與稅收關系的復雜多樣性之間的矛盾），征納主體的行為特別是征稅行為應該符合作為具體規則本源的稅收程序法基本原則的要求，符合基本原則關于征稅權正當行使的最低要求。同時，在征稅自由裁量權客觀存在的情況下，如何控制征稅機關對征稅裁量權的濫用，一個重要的方法就是使其受制于稅收程序法基本原則，使征稅裁量權的行使不致于超出稅收程序法精神和基本原則的調整范圍。

第四，為法院的審判活動提供審判準則。在稅收行政訴訟活動中，法院在對征稅行為合法性進行審查時，包括對征稅決定是否符合法定程序的審查。為了實現法律規范的強制性，行為規范只有同時作為審判規范才具有法律上的意義而與其他規范相區別。[9]當具體規則缺乏規定時，征稅機關的行為應當符合基本原則的要求，而法院在審查時，也應當根據基本原則審查征稅機關的程序行為是否合法。

（三）我國稅收程序法基本原則體系的確立

稅收程序法的每一項基本原則都不是孤立存在和發揮作用的，它們存在著一定的內在關聯性和相互依賴性，共同組成了一個完整的程序原則體系。在這個原則體系中，每一項基本原則是其中一個基本構成要素，并且對于整個體系的正常運轉是不可缺少的。

1.對稅收程序法基本原則有關問題的更廣闊的考察

關于稅收程序法基本原則體系的內容，無論是在理論上還是在立法上，國內外都沒有系統的論述和規定。在稅法學上，較多討論的是適用于整個稅法體系的稅法基本原則。也就是說，稅收程序法基本原則是內含于稅法基本原則之中，這反映了實體與程序共通的基本原則得到了較好的揭示，如普遍公認的稅收法定原則、稅收公平原則、稅收效率原則，就是共同適用于稅收實體法和稅收程序法。但對專門適用于稅收程序活動的基本原則，如公開原則、參與原則等則沒有受到重視，這一方面反映了稅收界和稅法界對專門的稅收程序活動基本原則的忽視，另一方面也是由于稅收程序活動一般適用行政程序法的基本規則，有關的稅收程序法基本原則也就由行政程序法規定（有關納稅人權利保護法案也是規定稅收程序法基本原則的重要法源）。這就有必要對行政程序法基本原則進行簡單的考察。

國外關于行政程序法基本原則的規定有三種方式，一是間接式，即行政程序法中沒有關于基本原則的直接表述，而是通過具體制度予以體現，意大利、德國、美國、瑞士、奧地利、日本等國家采用了此種方式。這些國家行政程序法沒有直接規定程序公開、程序參與等基本原則，但都規定了閱覽卷宗、說明理由、聽證等制度，體現了程序公開、程序參與的原則。二是直接式，即在行政程序法中直接規定基本原則，如葡萄牙、韓國、我國澳門和臺灣地區。葡萄牙《行政程序法》第一編第二章為“一般原則”，規定了11項基本原則：合法性原則、謀求公共利益原則及保護公民權益原則、平等原則及適度原則、公正原則及不偏不倚原則、善意原則、行政當局與私人合作原則、參與原則、作出決定原則、非官僚化原則及效率原則、無償原則、訴諸司法機關原則。韓國《行政程序法》規定了信義誠實原則、信賴保護原則和透明性原則。我國臺灣地區《行政程序法》規定了依法行政原則、明確性原則、平等原則、比例原則、誠信原則、信賴保護原則和自由裁量權公正行使原則。三是非成文法式，即通過判例或法理確定行政程序法基本原則，如英國的自然公正原則，法國的防衛權原則和公開原則等。上述三種方式比較起來，直接規定式較為優越，它有助于避免認識上的分歧；提綱挈領，有利于行政程序法的理解和執行；在具體制度缺乏規定時，為行政法律關系主體特別是行政機關提供行為規則。實際上，直接規定基本原則的國家和地區制定行政程序法都比較晚，反映了行政程序法立法技術的發展。在葡萄牙、韓國、我國澳門和臺灣地區的行政程序法中，由于行政程序法實際上擔負著行政法法典化的功能，所以行政程序法基本原則并不限于程序規則，還包括實體規則，即行政程序法基本原則與行政法基本原則已合為一體，如平等原則、比例原則、行政合理性原則等，兼具程序與實體內容。另外，行政程序法基本原則并不限于公法原則，還包括誠實信用等私法原則。

我國關于行政程序法基本原則的觀點主要有：（1）認為行政程序法基本原則為公正原則、公開原則、聽證原則、順序原則和效率原則；（2）認為行政程序法基本原則是依法行政原則、民主原則、公正原則、基本人權原則和效率原則；（3）有人提出應區分行政程序法基本原則和行政程序原則，并認為行政程序法基本原則應包括行政民主原則、行政法治原則、行政公平原則、行政效率原則和行政公開原則；（4）認為行政程序法基本原則是民主原則、公正原則和效率原則；（5）認為行政程序法基本原則不應限于程序原則，并認為稅收程序法程序性原則有：行政公開原則、參與原則、作出決定原則和程序及時原則，實體與程序兼具原則有：依法行政原則、平等原則、比例原則、誠實信用原則、自由裁量權正當行使原則等。

實際上，上述行政程序法基本原則規定的方式也在稅收程序法基本原則的規定上得到了體現。例如，《德國稅收通則》中有關稅收程序法基本原則的規定即是采用了間接式，該法第85條規定了依法征稅原則，第89條和第122條規定了建議和告知、第91條規定了聽證、第119條規定了征稅行為的明確性、第121條規定了說明理由、第187條規定了閱覽卷宗、第202條規定了調查報告的內容及通知，這些規定體現了程序公開、程序參與原則。而韓國《國稅基本法》則在第二章專門規定了國稅征收的原則，其中第一節為“國稅征繳原則”，包括實質課稅原則、信義和誠實原則、課稅根據確認原則、減免稅原則；第二節為“稅法適用原則”，包括保護納稅人財產權原則、禁止溯及課稅原則、課稅裁量權適當行使原則、尊重企業會計制度原則等。

關于稅法基本原則，日本學者金子宏認為，支配稅法全部內容的基本原則可歸納為“稅收法律主義”和“稅收公平主義”兩項；[10]北野弘久除了對租稅法律主義進行論述外，還論述了實質課稅原則、應能負擔原則、誠實信用原則；[11]新井隆一則明確提出了正當程序原則，[12]反映了日本對稅法基本原則問題開始進行細致的探討。我國臺灣學者對稅法基本原則問題的研究較為系統全面，不僅深入探討了稅法基本原則體系，而且對稅收程序法基本原則給予了足夠的重視，以使正義原則和法治國家原則在稅收活動中得到嚴格遵循。例如，陳清秀提出了三類稅法原則：（1）稅法上特殊的正義原則。認為在法治國家或正義國家中，課稅不得實現任意的目的，而必須按照正義的原則加以執行。他提出了稅法上稅捐正義的三個標準：一是正義的稅法必須以合乎事理的各項原理或原則為前提，“如果沒有原則，則正義即喪失其基礎”，但這些原則必須前后一貫的符合正義要求，因為這些原理或原則“如果以數個標準加以衡量即非正當”；二是實質的正義不僅要求單純的各項原則，更要求合乎事理的各項原則，這就提出了建立完整的稅法基本原則體系的極端重要性；三是這些合乎事理的各項原則，必須前后一致的加以適用。基于此，他提出了稅法上最合乎事理即稅法上特殊正義的三項基礎原則：量能課稅原則、需要原則（功績原則）和實用性原則。（2）稅捐的課征與憲法上的原則。包括稅捐法定原則、稅捐平等原則、社會國家原則、法治國家原則、生存權的保障與稅捐的課征、財產權的保障與稅捐的課征。（3）一般稅收程序原則。包括法律保留原則、明確性原則、平等原則、比例原則、人性尊嚴、照顧保護義務。[13]我國大陸學者一般將西方稅法基本原則概括為：稅收法定原則、稅收公平原則、社會政策原則、稅收效率原則。[14]

關于我國稅法基本原則，學者們意見存在分歧，有三原則說（稅收法定原則、稅收公平原則、稅收效率原則）、四原則說（稅收法定主義原則、稅收公平主義原則、社會政策原則、稅收效率原則）、五原則說（公平原則、效率原則、無償性財政收入原則、宏觀調控原則、稅收法定原則）和六原則說（兼顧需要與可能、有利于國家積累建設資金的原則；調節市場經濟、促進經濟發展原則；公平稅負、合理負擔原則；維護國家主權和經濟利益、促進對外經濟交往和對外開放原則；統一領導、分級管理和以法治稅原則；稅制簡化原則）等。需要指出的是，我國學者在對稅法基本原則問題進行研究時，并沒有注意從理論上嚴格區分“基本原則”與“具體原則”的界限，這表現在有些學者只論述稅法基本原則，并未對其進行分層次的研究。而在對稅法原則問題進行概括研究的學者中，雖然將稅法原則區分為“基本原則”與“適用原則”兩大方面，但對區分的依據并沒有給予太多的關注，其認識也不統一。[15]不過，我國也有學者將眾多的稅法基本原則，“統一納入層次不同的稅法原則體系”，對稅法基本原則在不同層次上進行了分類研究。該學者提出稅法基本原則可進行三種分類：一是按照原則本身是道德取向還是政策取向，分為稅法公德性基本原則與稅法政策性基本原則，前者包括保障財政收入原則、無償征收原則、公平原則、稅收法定原則、維護國家主權和經濟利益原則；后者包括稅法效率原則、稅法宏觀調控原則、社會政策原則。二是按照稅法調整的稅收關系是稅收分配關系還是稅收征收管理關系，分為稅法實體性基本原則和稅法程序性基本原則，前者包括稅收公平原則、稅收效率原則、社會政策原則、無償繳納原則、稅收法定原則和維護國家利益原則；后者包括征稅簡便原則、稅收確實原則、最少征收費用原則和稅收管轄權原則。三是根據稅法調整對象的內容與形式的關系，分為稅法實質性基本原則與稅法形式基本原則，前者包括稅收公正原則、稅收效率原則、稅收社會政策原則、維護國家稅收權益原則；后者包括稅收法定原則、征稅簡便原則和稅收管轄權原則。[16]

分析我國稅法基本原則問題的理論研究，其存在的問題是：第一，沒有對基本原則體系進行系統的基礎理論研究，特別是沒有區分“基本原則”與“具體原則”或者其區分的依據不夠科學，沒有將基本原則與稅法價值、目標模式和宗旨等結合起來進行研究，而是孤立地就基本原則論基本原則。第二，注重對實體稅法基本原則的研究，忽視對稅收程序法基本原則的研究。個別學者雖然提出了應區分稅法實體性基本原則和稅法程序性基本原則，但其所提出的程序性基本原則完全是從提高征稅效率的目標上來考慮的，沒有包括監督征稅權公正行使和保護納稅人權利的公開原則、參與原則、尊重納稅人原則等，更沒有將正當法律程序和程序保障原則作為稅收程序法基本原則的核心內容；其所提出的稅法程序性基本原則也僅限于純程序性的，而將本應屬于程序與實體共通的基本原則（如征稅公平原則、依法征稅原則、征稅效率原則）完全劃歸為實體稅法基本原則。第三，將稅收職能或稅收活動的某一階段原則當作基本原則，如“強化宏觀調控原則”和“確保財政收入原則”等應屬于稅收職能，“維護國家主權和經濟利益、促進對外開放原則”應屬于涉外稅法原則。

2.我國稅收程序法基本原則體系的確立

基本原則是稅收程序法基礎理論的重要內容，是稅收程序法內在精神的具體體現，它對整個稅收程序的立法、執法、司法和理論研究有重要的指導作用。根據上述考察，我國在確立稅收程序法基本原則體系時，應注意下列幾個問題：

第一，稅收程序法基本原則必須以程序價值和目標模式為“源頭”，即基本原則的確立必須要在層次更高的稅收程序價值、目標模式中去探尋。程序正義和法治理論是稅收程序法賴以建立的理論基礎，必須處理好稅收程序法理論基礎與基本原則的關系。從內容上看，兩者具有交叉融合關系，但前者指的是理論前提或理論原點、出發點，又具有一定的目的性，后者則是指行為準則，是對理論基礎的進一步闡發和規范化，也是理論基礎的具體表現，因此不能將稅收程序的價值追求作為基本原則，以防拔高基本原則的層次。一國稅收程序法的目標模式也制約著其基本原則體系的構建，有什么樣的目標模式即會有什么樣的基本原則。我國在確立稅收程序法基本原則時，必須考慮所選擇的“權利效率并重模式”這一目標模式的要求。

第二，不能將稅收程序法的基本原則與稅收實體法的基本原理和基本原則相割裂。稅收程序雖有相對獨立的價值，但它與稅收實體法是密不可分的，保證實體稅法的正確有效實施是其重要功能和外在價值，兩者的基本原則應在統一的稅法理論基礎上保持和諧、一致，但又不能相互等同或替代。同時，鑒于稅收程序法在內容上采用實體與程序并存立法模式的合理和現實選擇，稅收程序法的基本原則不應局限于程序原則，還應包括程序與實體共通原則。

第三，確立稅收程序法基本原則必須重視納稅主體的參與，應將其立于獨立的程序主體地位，切實尊重納稅人基本權利，這是現代稅收程序法的重要特征。

第四，必須考慮世界范圍內稅收程序法的發展趨勢，在本土化與國際化之間尋求平衡。我國稅收程序法基本原則的確立，既要立足于我國國情，也應考慮我國加入WTO和法律全球化的新形勢，處理好與國際有關制度的接軌問題。法律文化的開放性及制度文明交流與優化選擇，構造了一國法律發展與國際接軌的內在機制。而經濟因素和稅收活動的流動性，特別是現代市場經濟的開放性和競爭性則為一國稅收程序法與國際接軌提供了經濟動力。因此，我國稅收程序法基本原則的確立，必須充分考慮世界范圍內稅收程序法、行政程序法的發展趨勢，借鑒它國經驗，順應時代潮流。另外，就形式而言，制定統一的稅收程序法（稅收基本法）、行政程序法，并在法典中直接規定基本原則，已為越來越多的國家和地區采用，我國也應采用直接規定式，這既符合我國的法律傳統，也便于稅收程序法的制定、實施和理論研究。

基于以上的分析和考察，筆者認為，我國稅收程序法基本原則體系應當包括下列基本原則：

（1）程序與實體共通原則：依法征稅原則、征稅公平原則、征稅效率原則、比例原則（自由裁量權公正行使原則）、誠信原則（信賴保護原則）。

（2）程序性原則：公開原則、參與原則、尊重納稅人原則。[17]

對于程序與實體共通原則，因其更多是在稅法基本原則中闡述，限于篇幅，本文除重點論述程序性原則外，只對程序與實體共通原則中的比例原則作進一步論述。

二、比例原則：一個程序與實體共通的核心原則

第4篇：稅法的適用原則范文

【關鍵詞】稅法基本原則理論基礎現實根據歷史依據

法律原則是一個部門法存在的根本，任何部門法如不能歸納、總結出若干自己的法律原則，而只依賴于某種價值取向，則難以構造出一套嚴密、周全的理論和相應的體系。稅法基本原則是一定社會關系在稅收法制建設中的反映，其核心是如何稅收法律關系適應一定生產關系的要求。稅法基本原則是稅法建設中的主要理論問題，對此問題的研究不但有重要的理論意義，而且對我國的稅收法制建設還有著重要的意義。本文試圖對我國稅法基本原則的形成與發展的基礎和依據作以探討。

一、關于我國稅法基本原則的各種觀點

關于稅法基本原則的定義，有人認為“稅法基本原則是指一國調整稅收關系的基本規律的抽象和概括，亦是一國一切社會組織和個人，包括（征稅）雙方應普遍遵循的法律準則。”也有人認為“稅法的基本原則是規定或寓意于法律之中，對稅收立法、稅收守法、稅收司法和稅法法學研究具有指導和適用解釋的根本指導思想和規則。”

對于稅法的基本原則的內容，我國學者觀點不一，論述頗多。1986年劉隆亨教授最早提出“稅法制度建立的六大基本原則”。進入九十年代以來，一些學者開始借鑒和參考西方稅法基本理論，將西方稅法的四大基本原則，即稅收法定原則、稅收公平原則、社會政策原則和社會效率原則介紹到我國，研究如何確立我國稅法的基本原則，到目前為止，僅從數量上看，我國學者對稅法基本原則的概括就有三原則說、四原則說、五原則說、六原則說等四種，即使所主張的原則數目相等，不同的學者對各原則的表述、概括又不僅相同。徐孟洲教授根據價值取向將稅法基本原則區分為稅法公德性原則和稅法政策性原則。稅法公德性原則涵蓋以下內容：（1）保障財政收入原則、（2）無償征收原則、（3）公平征收原則、（4）法定征收原則、（5）維護國家原則。稅法政策性原則包括稅法效率原則、稅法宏觀調控原則。而劉劍文教授將稅法基本原則界定為稅收法定原則、稅收公平原則、稅收效率原則。還有學者認為稅法基本原則包括稅收法定主義原則、稅收公平主義原則、稅收民主主義原則。稅法學界對稅法基本原則的研究意見歸納起來有十幾項之多：（1）財政原則、（2）稅收法定原則、（3）稅收公平原則、（4）稅收效率原則、（5）社會政策原則、（6）實質征稅原則、（7）合理征稅原則、（8）平等征稅原則、（9）普遍納稅原則、（10）簡便征稅原則、（11）稅收重型原則、（12）宏觀調控原則、（13）無償財政收入原則、（14）保障國家和經濟利益原則、（15）保障納稅人合法權益原則、（16）稅收民主主義原則、（17）稅收公開原則、（18）保障財政收入原則等等。

我國學者以上稅法基本原則的理論難免存在以下嫌疑：（1）以偏蓋全，將某一具體法律制度當成稅法的基本原則；（2）未能正確界定稅法基本原則之定義，將稅法或稅收的某些職能作為稅法的基本原則；（3）混淆了稅法原則和稅收原則之概念。

二、我國稅法基本原則的內容

那么，到底那些原則可以作為稅法的基本原則呢？我認為，我國稅法的基本原則應包括以下基本內容：

1、稅收法定原則。稅收法定原則，又稱稅收法定主義、租稅法定主義、合法性原則等等，它是稅法中的一項十分重要的原則。日本學者金子宏認為，稅收法定主義是指“沒有法律的根據，國家就不能課賦和征收稅收，國民也不得被要求交納稅款。我國學者認為，是指一切稅收的課征都必須有法律依據，沒有相應的法律依據，納稅人有權拒絕。稅收法定是稅法的最高法定原則，它是民主和法治等現代憲法原則在稅法上的體現，對保障人權、維護國家利益和社會公益舉足輕重。它強調征稅權的行使，必須限定在法律規定的范圍內，確定征稅雙方的權利義務必須以法律規定的稅法構成要素為依據，任何主體行使權利和履行義務均不得超越法律的規定，從而使當代通行的稅收法定主義具有了憲法原則的位階。

稅收法定原則的內容一般包括以下方面：（1）課稅要件法定原則。課稅要件是指納稅義務成立所必須要滿足的條件，即通常所說的稅制要求，包括納稅人（納稅主體），課稅對象（課稅客體），稅率、計稅方法、納稅期限、繳納方法、減免稅的條件和標準、違章處理等。課稅要件法定原則是指課稅要件的全部內容都必須由法律來加以規定，而不能由行政機關或當事人隨意認定。（2）課稅要素明確原則。這一原則是指對課稅要件法定原則的補充。它要求課稅要素、征稅程序不僅要由法律做出專門規定，而且還必須盡量明確，以避免出現漏洞和歧義。（3）課稅合法、正當原則。它要求稅收稽征機關必須嚴格依照法律的規定征稅、核查；稅務征納從稅務登記、納稅申報、應納稅額的確定，稅款繳納到納稅檢查都必須有嚴格而明確的法定程序，稅收稽征機關無權變動法定征收程序，無權開征、停征、減免、退補稅收。這就是課稅合法正當原則。包括課稅有法律依椐、課稅須在法定的權限內、課稅程序合法。即要作到“實體合法，程序正當”。（4）禁止溯及既往和類推適用原則。禁止溯及既往和類推適用原則是指稅法對其生效以前的事件和行為不具有溯及既往的效力，在司法上嚴格按照法律規定執行，禁止類推適用。在稅法域，溯及既往條款將會破壞人民生活的安全性和可預測性，而類推可能導致稅務機關以次為由而超越稅法規定的課稅界限，在根本上阻滯稅收法律主義內在機能的實現，因而不為現代稅收法律主義所吸收。（5）禁止賦稅協議原則，即稅法是強行法，命令法。稅法禁止征稅機關和納稅義務人之間進行稅額和解或協議。

2、公平原則。指納稅人的地位在法律上必須平等，稅收負擔在納稅人之間進行，公平分配，對此可參照西方有“利益說”與“能力說”。“利益說”依據“社會契約論”，認為納稅人應納多少稅，則依據每個人從政府提供的服務中所享受的利益即得到的社會公共產品來確定，沒有受益就不納稅。而“能力說”則認為征稅應以納稅能力為依據，能力大者多征稅，能力小者少征稅，無能力者不征稅。而能力的標準又主要界定為財富，即收入。我國實際中通常用的是“能力說”，按納稅人的收入多少來征稅。稅收公平原則應包括兩個方面：（1）稅收立法公平原則。它是公平原則的起點，它確定了稅收分配的法定模式，沒有稅法之公平，就沒有稅收之公平；具體又包括（1）納稅地位平等原則，（2）賦稅分配公平原則，它可分為橫向公平與縱向公平，橫向公平只能力相同的人應納相同的稅，縱向公平指能力不同的人應納不同的稅。（3）稅收執法公平原則，也稱為平等對待原則，即稅務機關在運用稅法時必須公正合理，對于情況相同的人應給予相同的對待。

3、稅收效率原則。指以最小的費用獲得最大稅收收入，并利用經濟調控作用最大限度的促進經濟的發展。稅收的效率包括稅收行政效率和稅收經濟效率兩大方面。稅收行政效率是通過一定時期直接的征稅成本與入庫的稅率之間的比率而衡量，即表現為征稅收益與稅收成本之比。稅收的經濟效率是指征稅對納稅人及整個國民經濟的價值影響程度，征稅必須使社會承受的超額負擔為最小，即以較小的稅收成本換取較大的稅率。

三、我國稅法基本原則形成的基礎和依據

對上述我國稅法基本原則之判定是依據以下我國稅法基本原則形成的基礎和依據而得出的結論：

1、基本原則法理之構成要件是我國稅法基本原則形成的理論基礎

法理學告訴我們，一項法律原則是否能成為該部門法的基本原則，至少要滿足此條件：（1）該原則必須具有普遍指導性；它能夠作為該部門法的各項具體制度得到應用，即該原則在該部門法中具有普遍指導意義性。（2）該原則必須具有貫穿性；原則內容能貫穿該部門法的總則與分則，能貫穿于該部門法任何具體制度。（3）該原則具有獨立排他性；該原則須與其他部門法的基本原則相互區別，不被其他原則所吸收。（4）該原則須具有能反映該法本質特征的專屬性，反之則不能作為該部門法的基本原則。（5）該原則須具有合憲性；憲法是國家的根本大法，具有最高法律效力，是一切法律的“母法”，該原則的確立須依據憲法，原則的內容須符合憲法的規定。我國稅法基本原則形成也只有符合上述法理規定的幾個條件后，才能作為稅法的基本原則。

2、社會主義市場經濟體制的確立是我國稅法基本原則形成的現實根據

哲學告訴我們，經濟基礎決定上層建筑，上層建筑是一定的生產關系的反應。任何一國的稅法基本原則通常都是在一定的經濟基礎的決定下構建的，其核心是稅收法律關系應適應一定生產關系發展的要求。目前，我國社會主義市場經濟體制已經確立，各項經濟活動都圍繞著社會主義市場經濟的快速有序發展進行。稅法，作為保障國家財政收入的主要來源和經濟調控的主要手段，在國民經濟中具有不可替代的作用。經濟決定稅法，稅法又反作用于經濟，這是一條必須遵循的客觀規律。經濟決定稅法，就是要求我們在制定稅收法律法規、確定稅收負擔時要從客觀實際出發，充分考慮到納稅人的負擔能力，依法辦事，依率計征，充分發揮稅法對經濟的促進作用。首先，社會主義市場經濟是法制經濟，依法治稅和發展經濟是相輔相成的統一體，必須強調稅法與發展經濟有機結合起來，而稅法的基本原則則是稅法的靈魂，它必須能夠反映經濟的客觀需要。因此，對于稅目、稅率、課稅依據、課稅對象、稅收的開征、停征、負征、減免、退稅、計稅以及納稅的程序都必須做出符合經濟要求的法律規定，這些均體現了稅收法定主義原則的內在要求。其次，黨的政策也強調執政為民、依法行政，而社會主義市場本身是法制經濟，法追求的價值即是公平、正義、效率；因此，經濟發展的客觀要求必須要求稅法也難體現正義的精神，體現公平與效率的價值。故稅法的基本原則應涵蓋公平原則與效率原則。最后，市場經濟需要完善的法制。在市場經濟體制中，由于市場本身具有自發性、滯后性盲目性，需要國家這只“看不見的手”進行調節、管制，需要完善的法制對它進行調整，西方資本主義經濟發展史給了我們重要的啟示，國家必須對經濟進行適度的干預。所以，體現國家意志的稅法理應是貫徹這種意圖，作為稅法的基本原則，更應理當其中體現國家適度干預經濟的意志。

第5篇：稅法的適用原則范文

關鍵詞：資產負債表債務法 遞延所得稅資產 所得稅費用

一、會計與稅收的差異

會計制度與稅收制度之間差異的存在由來已久，它是一個世界各國普遍存在的亟待解決的問題。在世界經濟一體化和我國經濟高速發展、市場經濟體制大改革下，我國會計制度和稅收制度經歷了從高度統一到逐步分離到協調的動態發展演變的過程。建國后我國長期實行計劃經濟體制，這一時期的會計與稅收高度統一；20世紀90年代的會計與稅收制度改革步伐的加快，兩者的差異出現了日漸擴大的趨勢；2001年新的《企業會計制度》施行以后，會計制度與稅法之間的分離變得明顯；自2006年開始，新《企業會計準則》和新《企業所得稅法》的相繼頒布及實施標志著我國會計制度與稅法的進一步分離，兩者差異加劇擴大。會計制度與稅收制度的適當分離可以使我國會計準則與國際慣例盡快接軌，提高會計信息國際可比性。伴隨著我國會計和稅收改革的不斷深入，一系列的新制度、新法規相繼出臺將兩者差異與協調的研討推進到了一個全新的階段。

會計政策是指企業在會計核算時所遵循的具體原則以及企業所采取的具體會計處理辦法。稅收政策是各項法律法規中規定的有關征稅的各種原則與確定納稅人納稅義務的各種方法等。

會計與稅收的差異主要體現在兩個方面：

一是由于企業會計準則與稅法的目的不同，導致兩者為了實現目的所遵循的原則也有很大差異。企業的經營風險和不確定性，使企業經常要面臨很多不確定因素，在這種的情況下需要做出職業判斷，會計政策遵循權責發生制與配比原則及謹慎性原則。稅法中對納稅申報也有類似要求，但為了保證財政收入的均衡性和防止避稅，稅法實行收付實現制和據實扣除，這也可能違背權責發生制和配比原則。

二是會計與稅收的服務對象不同。企業的財務會計主要向其相關的利益各方（包括政府、現有的股東、潛在的股東、債權人、供應商、顧客等）充分披露其會計信息。而這些利益相關方與企業彼此之間都有其各自獨立的利益，且利益不完全一致，尤其是政府與企業的利益相關性更低。稅收是國家為滿足社會公共需要，憑借公共權力，按照法律所規定的標準和程序，參與國民收入分配，強制取得財政收入的一種特定分配方式。它體現了國家與納稅人在征收、納稅的利益分配上的一種特殊關系，是一定社會制度下的一種特定分配關系。

二、 資產負債表債務法

企業應通過資產負債表債務法對所得稅進行會計核算，所謂資產負債表債務法是從資產負債表出發，通過比較資產負債表所列示的資產、負債，按企業會計準則規定，確定的帳面價值，與按照稅法規定確定的計稅基礎，對兩者之間的差額，可以分為應納稅差異與可抵扣差異，由此確認相關的遞延所得稅負債和遞延所得稅資產，計量確定利潤表中“所得稅費用”項目的方法。

三、資產和負債的計稅基礎

（一）資產的計稅基礎

從資產負債表角度出發，某項資產的賬面價值代表的是企業在持續持有及最終處置的一定期間內，該項資產能夠為企業帶來的未來經濟利益，其計稅基礎代表的是在這一期間內，按照稅法規定可以稅前扣除的金額。

一般原則下，資產的計稅依據=稅法認可的初始入帳價值-稅法認可的折舊或攤銷。通常情況下，稅法認可會計準則中資產的初始入帳價值，因而在資產的初始計量階段，其計稅基礎與入帳價值是相同的。在后續計量過程中，因稅法規定與會計準則存在差異，如稅法不認可某些資產的公允價值變動、不認可未發生的減值損失、不認可某些資產的折舊或攤銷方法等，在這種情況下，資產的計稅基礎于其帳面價值往往不同。

（二）負債的計稅基礎

一項資產的計稅基礎小于其賬面價值的，兩者之間的差額將會在未來期間產生應稅金額，由此增加未來期間的應納稅所得額及應交所得稅，對于企業來說就形成經濟利益流出的義務，應當確認為負債。

一般原則下，負債的計稅依據=帳面價值-未來期間按照稅法規定可予以稅前扣除的金額。通常情況下，負債的確認和償還不會對當期損益和應納稅所得額產生影響，其計稅基礎與帳面價值一致。

四、暫時性差異及類別

（一）暫時性差異的概念

暫時性差異是指資產、負債的帳面價值與其計稅基礎不同時而產生的差異。一般情況下，企業可按下列公式確定暫時性差異：

暫時性差異=資產（負債）的帳面價值-資產（負債）的計稅基礎

（二）暫時性差異的類別

（1）應納稅暫時性差異。

（2）可抵扣的暫時差異。

（3）特殊項目產生的暫時性差異。

五、遞延所得稅資產

（1）確認原則

（2）遞延所得稅資產的計量

以預期收回該資產期間的適用所得稅率為基礎，計算確定確認遞延所得稅資產。遞延所得稅資產均不要求折現，無論其相關的可抵扣暫時性差異轉回期間如何。

（3）遞延所得稅資產減值

（4）適用稅率變化對已確認遞延所得稅資產的產生的影響

六、案例分析

因為企業計提壞賬準備，使資產（應收賬款）的計稅基礎（應收賬款原值）大于其賬面價值，產生了可抵扣暫時性差異，確認為遞延所得稅資產。下面就以壞帳準備項目為例，說明遞延所得稅資產對所得稅費用的影響。

假設某企業每年的會計利潤為1，000，000.00元，其中：發生業務招待費100，000.00元，投資收益200，000.00元，預計收回該遞延所得稅資產期間適用的稅率為25%。

A.假設第一年某單項應收帳款計提壞帳準備500，000.00元

1、遞延所得稅費用為：500，000.00*25%= 125，000.00元，（納稅調增）確認遞延所得稅資產125，000.00元。

借：資產減值損失 500，000.00

貸：壞帳準備 500，000.00

借：遞延所得稅資產 125，000.00

貸：所得稅――遞延所得稅費用 125，000.00

2、按稅法及相關規定計算確定當期應納稅所得額，乘以適用稅率，作為當

期所得稅費用的另外一個組成部分――當期所得稅

應納稅所得額=會計利潤1，000，000.00+業務招待費用調整40，000.00+壞帳準備調整500，000.00-投資收益調整200，000.00=1，340，000.00元

當期所得稅：1，340，000.00*25%=335，000.00元

借：所得稅 335，000.00

貸：應交稅費―應交所得稅 335，000.00

3、影響當期利潤表的所得稅費用

當期納稅調整：發生業務招待費100，000.00元，調增應納稅所得額為（100，000.00*40%）40，000.00元；投資收益200，000.00元，調減應納稅所得額200，000.00元；壞帳準備調整500，000.00元，應當調增應納稅所得額500，000.00元，合計調增應納稅所得額340，000.00元。

即應納稅所得額=會計利潤1，000，000.00+業務招待費用調整40，000.00-投資收益調整200，000.00+壞賬準備500，000.00=1，340，000.00元

當期所得稅費用：1，340，000.00元*25%=335，000.00元

即：所得稅費用=當期稅法計算所得稅+遞延所得稅

= 335，000.00 -125，000.00

= 210，000.00元

影響當期利潤表的所得稅費用為 210，000.00元。

B.若第二年，第一年某單項應收帳款計提壞帳準備500，000.00元轉回

遞延所得稅費用為：-500，000.00*25%= -125，000.00元，（納稅調增）確認遞延所得稅資產-125，000.00元。

借：資產減值損失 -500，000.00

貸：壞帳準備 -500，000.00

借：遞延所得稅資產 -125，000.00

貸：所得稅――遞延所得稅費用 -125，000.00

2、按稅法及相關規定計算確定當期應納稅所得額，乘以適用稅率，作為當期所得稅費用的另外一個組成部分――當期所得稅

應納稅所得額=會計利潤1，000，000.00+業務招待費用調整40，000.00-壞帳準備調整500，000.00-投資收益調整200，000.00=340，000.00元

當期所得稅： 340，000.00*25%=85，000.00元

借：所得稅 85，000.00

貸：應交稅費―應交所得稅 85，000.00

3、影響當期利潤表的所得稅費用

當期納稅調整：發生業務招待費100，000.00元，調增應納稅所得額為（100，000.00*40%）40，000.00元；投資收益200，000.00元，調減應納稅所得額200，000.00元；壞賬準備-500，000.00元，應當調減應納稅所得額500，000.00元，合計調減應納稅所得額660，000.00元。

即應納稅所得額=會計利潤1，000，000.00+業務招待費用調整40，000.00-投資收益調整200，000.00-壞帳準備調整500，000.00=340，000.00元

當期所得稅：340，000.00*25%=85，000.00元

所得稅費用=遞延所得稅+當期所得稅

= 125，000.00+ 85，000.00

= 210，000.00元

影響當期利潤表的所得稅費用為 210，000.00元。

C.若第二年，第一年某單項應收帳款計提壞帳準備500，000.00元確定無法收回

因為已經確認計提的壞賬準備無法收回，首先做沖減計提壞帳準備的會計分錄：

借：壞帳準備 500，000.00

貸：應收帳款 500，000.00

則上述業務處理后，資產的賬面價值與計稅基礎再次變為一致。

1、遞延所得稅費用為：-500，000.00*25%= -125，000.00元，（納稅調增）確認遞延所得稅資產-125，000.00元。

借：遞延所得稅資產 -125，000.00

貸：所得稅――遞延所得稅費用 -125，000.00

2、按稅法及相關規定計算確定當期應納稅所得額，乘以適用稅率，作為當期所得稅費用的另外一個組成部分――當期所得稅

應納稅所得額=會計利潤1，000，000.00+業務招待費用調整40，000.00-當期確認的壞賬未計入當期費用500，000.00-投資收益調整200，000.00=340，000.00元

當期所得稅： 340，000.00*25%=85，000.00元

借：所得稅 85，000.00

貸：應交稅費―應交所得稅 85，000.00

3、影響當期利潤表的所得稅費用

當期納稅調整：發生業務招待費100，000.00元，調增應納稅所得額為（100，000.00*40%）40，000.00元，投資收益200，000.00元，調減應納稅所得額200，000.00元，當期確認壞賬500，000.00元未計入當期費用，應當調減應納稅所得額500，000.00元，合計調減應納稅所得額660，000.00元。

即應納稅所得額=會計利潤1，000，000.00+業務招待費用調整40，000.00-投資收益調整200，000.00-壞帳準備調整500，000.00=340，000.00元

當期所得稅：340，000.00*25%=85，000.00元

所得稅費用=遞延所得稅+當期所得稅

= 125，000.00+ 85，000.00

= 210，000.00元

影響當期利潤表的所得稅費用為 210，000.00元。

七、結束語

在上例中，當期會計利潤*適用稅率=1，000，000.00*25%=250，000.00元

永久性差異*適用稅率=業務招待費40，000.00*25%-投資收益200，000.00*25%=-40，000.00元

當期所得稅費用=250，000.00-40，000.00=210，000.00元

參考文獻：

[1]企業會計準則第18號――所得稅[S].2006年

第6篇：稅法的適用原則范文

不僅如此，圍繞著外商投資企業股權轉讓所得稅的爭議還提出了深層次的稅法理論問題，例如，應當如何理解并適用股權轉讓的所得稅規則，是否應當在判斷應稅交易時貫徹“實質重于形式”的原則；現行的股權轉讓所得確認規則本身是否存在瑕疵，等等。

從這個意義上說，由楊文所引發的外商股權轉讓爭議，提供了一個理想的視角來透視我國股權轉讓交易的形式與實質，并進一步檢討股權轉讓課稅規則本身。

案例之爭：三種不同的分析徑路

為分析之便，筆者將案情簡要概述如下：

A 出資80 萬元設立甲企業，擁有100% 的股權。經營一段時期后，甲企業的所有者權益為90 萬元，其中，實收資本80 萬元，盈余公積5 萬元，未分配利潤5 萬元。然后，A 將甲企業的全部股權作價100 萬元轉讓給B.B 馬上將該股權作價110 萬元轉讓給C.對于上述兩起股權轉讓交易中應稅所得的確定，至少有三種不同的分析徑路：

第一，基于常識判斷，A 與B進行的轉讓是不同的交易。B 做了一筆股權的轉手買賣，100 萬元買進隨即110 萬元賣出，處置股權的收益為10 萬元。這是一筆最純粹不過的財產轉讓所得，理應全額計入B 的應稅收入中納稅。相反，A 作為原始股東轉讓股權，轉讓差價20 萬元（100-80）不全是股權轉讓所得，而是包含了一部分投資積累收益，應分別適用相關的稅法規則。

第二，楊文的處理方式。楊文依據《關于外商投資企業合并、分立、股權重組、資產轉讓等重組業務所得稅處理的暫行規定》（國稅發[1997]71 號，以下簡稱“71號文”）的有關規定：“股權轉讓價是指股權轉讓人就轉讓的股權所收取的包括現金、非貨幣資產或者權益等形式的金額；如被持股企業有未分配利潤或稅后提存的各項基金等股東留存收益的，股權轉讓人隨轉讓股權一并轉讓該股東留存收益權的金額（ 以不超過被持股企業賬面分屬為股權轉讓人的實有金額為限），屬于該股權轉讓人的投資收益額，不計為股權轉讓價”，對兩個股權轉讓交易進行了相同的稅務處理：從A、B 各自的股權轉讓價中扣除相當于甲企業保留盈余部分的10 萬元（這是免稅的股權投資收益），剩余的轉讓價與成本價的差額作為股權轉讓收益，由此得到的結果是B 的股權轉讓收益為0，即沒有應稅所得。這一稅務處理顯然與常識相悖。

第三，李文的處理方式。李文不同意楊文的意見，認為B 有股權轉讓收益10 萬元，甲企業保留盈余部分10 萬元屬于B 的長期股權投資的投資成本，而不能確認為B 的投資收益。這一結論，與常識理解是一致的。但是，李文用來反駁的依據是對兩項股權轉讓交易進行的財務會計處理程序，它無法解釋楊文所依據的稅法規則。而且在稅務會計與財務會計逐漸分離趨勢下，財務會計程序更難以成為稅法上確認應稅所得的依據。

所有的討論還必須回到稅法本身來，因為楊文對B 股權轉讓交易的稅務處理至少從表面上看符合現行稅法71 號文—— B 在轉讓股權前也享有甲企業的留存收益部分。然而，楊文適用71 號文而得出的最終結果，與基于常識對B 的股權轉讓行為的判斷始終存在著無法調和的沖突。那么，究竟是楊文對7 1 號文的理解有偏差，還是71 號文本身有問題？

怎樣理解71 號文：稅法規則的立法目的與意義

一般來說，股權投資通常獲得兩種收益，一種是投資人在持股期間作為股東從被投資企業分得的股息紅利，即“持有收益”。另一種是投資人最終轉讓或處置股權時，因轉讓收入高于取得股權的成本所獲得的收益，即“處置收益”。我國稅法采取了不同的處理原則：（1）對于股息（利潤）所得，投資方如果是外商投資企業，可以享受免稅待遇（參見《外商投資企業和外國企業所得稅法》第19 條，《實施細則》第18 條）；如果是內資企業，則適用抵免規則（參見《國家稅務總局關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》國稅發〔2000〕118 號）。（2）對于財產轉讓所得，則需要全額計入投資方的應稅收入，繳納企業所得稅。區別處理的目的在于避免重復征稅，因為股息上已經承擔了被投資企業一層的企業所得稅，不宜再在投資方這一層重復征稅，而財產轉讓所得則只有轉讓人這一級的所得稅。

雖然股權的“持有收益”與“處置收益”看起來界限很分明，但二者其實是有交叉的，體現在股權“處置收益”中很可能包含著一部分股息性質的所得。它對應于投資人在轉讓股權前應分享的被投資企業的累計盈余公積與累計未分配利潤。如果被投資企業事先將這些保留盈利全部分配給股權持有人，它們屬于股息所得，可以享受免稅或抵免的待遇。如果被投資企業不分配，這些留存盈余就會導致股權轉讓價格增高，（注：這里隱含的一個假設是股權轉讓價與凈資產價值直接相關。但是，現代財務管理理論對股權的定價并不拘泥于企業的凈資產或保留盈余，最有代表性的方法是根據企業未來創造的現金流或未來各年度支付的股利進行貼現所得到的現值之和。斯蒂芬·A·羅斯等著，吳世農等譯：《公司理財》，機械工業出版社，2000 年，第86 頁。這個問題很大，關系到我國股權轉讓所得稅規則的邏輯基礎是否成立，筆者已另文專論，恕此處暫不展開。）從而導致股息性所得轉化為全額征稅的股權轉讓所得，增加了投資人的稅負，客觀上也造成重復征稅。在這個意義上說，通常學理上所稱的“股權處置收益”還可以更進一步細分為“純處置收益”與“持有收益”，后者就是指股權轉讓收入中可能包含的上述股息性所得。71 號文正是基于避免對股權轉讓所得中的持有收益（即股權投資所得）進行重復征稅的目的，而規定可以從股權轉讓價中扣除股息性質的所得。既然是出于“消除重復征稅”的目的，它也就隱含著一個非常重要的前提，即所扣除的股權投資收益應當是一種“真實的”、而不僅僅是“名義上”或者“形式上”的股權投資收益，在這種收益上確實存在著稅法“重復征稅”的潛在可能，否則，稅法做出上述規定的意義就失去了，反而可能成為濫用、逃稅的借口。具體到實踐中，它要求在判斷是否應當對股權轉讓收入做扣除時，注重交易的實質分析，而不僅僅是看被持股企業的資產負債表上是否有留存盈余。

透視兩起股權轉讓交易的實質

從交易的實質來看，案例中的兩起股權轉讓交易是完全不同的，一個存在股權投資所得，另一個則不存在股權投資所得。具體來說，在A 轉讓股權予B 的交易中，對于轉讓人A 而言，其轉讓甲企業股權的收益為2 0萬元（股權轉讓價100 萬元- 股權成本價或出資80 萬元）。其中，A 在轉讓股權前享有甲企業的累計盈余公積5 萬元和累計未分配利潤5 萬元，這是A 當股東期間甲企業經營活動所獲盈利的一部分，本可作為股息分配給A 而未分，因此，A 的股權轉讓價中體現了這部分股權投資收益的價值10萬元（5+5）。同時，這些留存盈余在理論上都已經承擔過甲企業層面的所得稅，（注：只所以說理論上，是因為我國現行稅法對外商投資企業實行兩免三減的政策，因此，企業的留存盈余上可能并沒有實際承擔稅負。不過，只是我國稅法在特定時期實行的特殊政策，它與股權轉讓所得規則的內在原理之間并不矛盾。）因此，為避免重復征稅，應當從股權轉讓價100萬元中剔除10 萬元。在這個交易中，A 的股權轉讓收入中隱含的持有收益與純處置收益可以比較清楚地辨析出來。

相反，B 與C 之間的股權轉讓交易就完全不同了。對于B 而言，雖然其取得甲企業股權后也享有該企業股東權益中的累計盈余公積5 萬元和累計未分配利潤5 萬元，但這些保留盈余并不構成B的股權投資收益，因為它們已經包含在B 為取得股權而支付給A的100 萬元中，成為B 的股權成本價的一部分。即使B 取得股權后立即將這部分保留盈余進行分配，它們也只是降低了B 取得股權的成本，并不是真正意義上的股權投資收益。況且，顧名思義，股權投資收益應當是投資人在股權持有期間被投資企業新增盈利而分享的收益。B 取得甲企業的股權后馬上就轉手賣出了，甲企業尚未發生任何變化，這是純粹的股權處置收益，怎么可能產生“股權投資收益”？

綜言之，A 與B 之間的股權轉讓交易正是屬于7 1 號文的規則希望提供保護的交易范圍，因為這個交易中存在著面臨重復征稅風險的股權投資收益。但B 與C 之間的股權轉讓交易就不同了，它只是純粹的股權轉手交易，并未產生股權投資收益，也就更不存在重復征稅的潛在威脅，因此不能適用“從轉讓價中扣除股權投資所得”的規則。

至此，對于案例中的兩起股權轉讓交易，基于常識的判斷與基于稅法目的論的解釋是完全一致的。

交易實質差異的另一種視角：長期投資v.短期投資

李文從財務會計處理程序的角度對A、B 兩項股權轉讓交易的辨析，給讀者展示了透視交易實質的另一個視角。但是，該文有一些致命的缺陷，例如，混淆了財務會計與稅務會計的差異，忽略了長期投資與短期投資的區別。這些缺陷導致其論證在理論上無法成立，不過，它依然可以啟發讀者從稅務會計的角度來分析案例中的股權交易。

第一，A 持有甲企業的股權屬于長期股權投資。依照現行稅法，長期股權投資的計稅成本是穩定不變的。當投資方收到股息紅利時，就確認有投資收益——股息所得；如果沒有收到，就不確認。因此，在本文討論的案例中，A 投資于甲企業所實現的凈利，分配給A 的應當按照股息所得處理，保留在甲企業中的暫時不發生稅法上的后果，也不能調整A 的股權投資的計稅成本。這樣，最終轉讓該長期投資時，轉讓價中自然包含著一部分投資收益。

第二，B 的取得股權并轉讓，并不屬于“長期股權投資”，而是一種“短期投資”，甚至可以說一般意義上的商品買賣（只不過買賣的標的是“股權”）。對于這種短期投資的處置收益，迄今為止，稅務會計與財務會計的處理原則是一致的，即：交易差價構成處置收益；取得成本中包含的并在取得后收到的利益，在取得之時沖減取得成本。

借助于李文的啟發，從稅務會計的角度對兩起股權轉讓交易進行分析，再次展示了二者之間本質的差別：以A 為轉讓人的交易屬于長期投資的范疇，以B 為轉讓人的交易屬于短期投資的范疇。稅法如果以鼓勵長期投資為目的，自然會對二者適用不同的課稅規則。

幾點啟示

通過梳理圍繞著外資股權轉讓所得確認發生的爭議，可以對現實中的股權轉讓交易形成更為豐富的認識，同時也有助于更清晰地理解并適用相關的稅法規則：

第一，股權轉讓交易不是一個抽象的整體，而是有著不同的具體情形。當前的案例之爭展示了“原始股東進行的轉讓”與“股權轉手交易”兩種情形，它們可能只是實踐中最常見的類型而已。雖然目前在稅法上尚無對此明確而清晰的定性，但是如果對它們進行相同的稅務處理，不僅有悖常理，更重要的是不符合股權轉讓所得稅法所確立的相關規則的基本目的。

這也提示稅務實踐工作者，在適用71 號文時，應當同時關注特定股權轉讓交易的形式與實質，不能簡單地貼上一個“股權轉讓”的標簽就完事大吉。從某種意義上說，實踐中圍繞著企業股權轉讓的所得確認之所以爭議迭出，甚至在國家稅務總局出臺多個文件后依然爭議不斷，恐怕與人們一直以來把“股權轉讓”作為一個抽象的整體，忽視股權轉讓交易的多樣性與差異性有關。

第二，對稅法規則的適用不是一個機械的過程，不是照搬條文就可以了。對于一些高度抽象的稅法原則或者某些非常技術化的規則，還應該去探索這些規則蘊涵的立法目的或者政策意義，從而能夠更準確地理解規則，適用規則，這對于實務工作者尤其重要。本文對股權轉讓交易應如何適用71 號文的分析路徑，其背后理念是關注交易實質而非交易形式，依照稅法的目的來對抽象的稅法規則進行解釋，這些都是各國稅法奉行的“實質課稅”或者“實質重于形式”原則的具體體現。這一原則在我國的稅收理論與實務界正獲得越來越多的認同。既往的研究大多是依據該原則來解決避稅、對非法收入課稅等稅收難點問題，較少用于對稅法本身的目的性解釋。本文也算是在這方面進行的一種有益的嘗試吧。

第三，通過分析筆者認為，現行稅法關于外商投資企業股權轉讓所得的規定過于粗略，缺乏對基本概念的解釋以及對交易類型的劃分，客觀上給人們的準確理解造成了一定的困難。因此，建議有關部門應盡快對現行股權轉讓所得稅規則進行修改，明確規則的適用條件，對股權交易類型加以必要的細分，給納稅人更為明確的指引，從而推動我國的股權轉讓交易實踐健康、順利地發展。

「注釋

[1]各國稅制比較研究課題組編著·公司所得稅制國際比較[M]·中國財政經濟出版社，1996。

[2]解學智·國外稅制概覽：公司所得稅[M]·中國財政經濟出版社，2003。

[3]凱文·E·墨非，馬克·希金斯著·解學智，夏琛舸，張津譯·美國聯邦稅制[ M ]·東北財經大學出版社，2000。

[4]陳影，徐晴·論實質課稅原則的適用[J]·廣西政法管理干部學院學報，2004（2）。

[5]楊春盛·企業改組、改制過程中的稅務處理[J]·涉外稅務，2004（2）。

第7篇：稅法的適用原則范文

關鍵詞:稅收規避;反避稅;人格否認制度

當今社會是一個市場經濟時代，市場經濟的競爭性和開放性促使企業之間不斷競爭與發展。企業要想在殘酷的市場經濟中占據重要地位，需要在納稅籌劃時合理降低企業稅負負擔，實現經濟利益的最大化。

一、公司法人格否認制度在反避稅中適用的合法性

(一)符合公司法人格否認制度的要求。

就公司法人格否認制度的概念而言，公司法人格否認制度主要是指國家相關機關為了防止公司運用一些不正當行為對獨立人格濫用以及否認公司以及公司股東之間發生的有限責任。正常情況下，公司以及公司股東需要對公司的經營活動承擔一定的責任，而公司法人格否認制度設置的最終目的是實現社會和諧發展、社會的公平，并對公司的大小事物和利益負責，從而促使社會正義的實現。公司法人格否認制度最早出現在美國，我國最早確立公司法人格否認制度是在2005年，通過《公司法》將這一制度落實到實處，并在法律中確定了公司法人格獨立地位、公司及其公司股東之間的責任、股東哪些行為屬于欺詐行為、公司法人代表的相關規定、公司制度等。就公司法人格否認制度的功效而言，公司法人格否認制度適用的對象主要以合法公司為主，合法公司以及股東在公司生產、經營與管理過程中承擔著一定的責任，并對公司存在的濫用行為進行適當處置。總而言之，人格否認制度不僅可以有效保護與公司相關債權人的利益，還可以減少社會中的不公平的現象，從而維護社會公共利益。在稅法領域，實際控股公司以及公司股東在承擔連帶責任方面具有很大的不確定性和危害性。比如稅收籌劃時的逃稅、漏稅行為;公司與公司之間采用不正當行為進行惡意競爭;利用法律漏洞以及公司合同的漏洞危害債權人;破壞環境等損害公共利益的行為。因此，公司法人格否認制度在規避公司不正當行為和維護社會公共利益方面具有積極的推動力。不僅可以實現公司與債權人之間的利益平衡，還可以有效制止公司在納稅籌劃時逃稅與漏稅等行為。公司法人格制度是公司現行法律法規制度，不能有效制止公司股東濫用行為的延伸，并幫助債權人在事后稅收行為和法律救濟方面予以及時糾正。因此，公司法人格否認制度是法人制度對法人獨立人格和法律風險的進一步規范。

(二)符合稅收債權債務關系的要求。

我國實行公司法人格否認制度的初衷是為了保護弱勢債權人的合法利益，以期幫助債權人實現社會利益的平等，防止實際控制股東濫用權力導致債權人的合法權益遭受破壞，進一步加深債權人的債務風險。就民商法領域而言，公司法人格否認制度可以解決公司與第三人之間的債務糾紛關系。就國家稅收的特點而言，稅收具有強制性。就國家稅收的職能而言，稅收具有實現公共服務的職能。就稅收債權債務關系理論而言，稅收法律關系是債權人與債務人之間的關系，這只是局限在稅法領域。稅收債權債務之間的理論關系不僅體現出現代法治國家的法律方向以及公民追求的核心價值觀念，還體現出國家行政法律的強制性。就學術界而言，稅收法律關系主要包含稅收權利、稅收債務、權利與債務三方面的關系。其中，權利與債務又稱之為“二元理論”。

二、公司法人格否認制度在反避稅中適用的必要性

(一)人格否認制度將公司法和稅法做到了有機結合。

國家為了進一步確定公司的組織形式、工會設立的規章制度、公司經營與管理活動、公司解散與清算活動等，制定和實施了《公司法》。作為市場主體類法律的重要組成部分之一的《公司法》，在當代經濟市場中占據重要地位。現代公司的參與范圍以及活動范圍主要圍繞經濟市場主體，因此《公司法》可以有效規避公司在市場經營管理中的行為，公司的獨立人格可以在激烈的競爭中根據市場主體行為以及自身經濟活動承擔相應的法律責任。但是在當今這個競爭時代，許多公司為了實現經濟利益的最大化在稅務處理方面進行逃稅、偷稅、避稅等不正當行為，這些行為不僅導致公司與債權人之間處于一種孤立關系，而且致使《稅法》與《公司法》之間的聯系不夠密切。因此對公司而言，不僅要加大對社會責任的承擔的力度，還需要加強與稅收管理部門之間的聯系，進而幫助稅收管理部門有效地發揮稅收的作用。

(二)有效地補充實質課稅原則。

日本稅法學者金子宏教授曾經指出，公司法人格否認制度與稅法的相關制度不相符合，究其原因是實質課稅原則可以完全代替稅法的相關原理，也可以確定課稅要素的相關原則。但是事實證明公司法人格否認制度的推行不僅可以有效區分公司獨立法人與偽裝股東，還可以準確無誤地確認公司實質受益人。實質課稅原則最先運用于公司制度是在德國，其最終目的是解決公司不合理的稅收行為。比如偷稅、漏稅等行為。另外，實質課稅原則又稱之為一種有效的法律方法。但就實質課稅與稅法之間的關系而言，實質課稅是一種外在表現形式，而稅法是外觀與實體的綜合。因此公司法人格否認制度的存在，能夠使公司在納稅籌劃的過程中以及究其股東責任時有效保障稅收債權的實現，進一步彌補實質課稅原則的不足。

三、公司法人格否認制度在反避稅中的適用需要解決的問題

(一)明確適用主體與程序。

就公司法人格否認制度的主體而言，明確行使人格否認制度的主體的前提條件是制度是否在公司經營與管理過程中發揮其資源配置的作用，并且在民商法領域觀察該制度是否會涉及到第三方主體以及適用對象。其中，三方主體主要包括實質控股權一方、債權人、人民法院。實質控股權一方主要是指濫用權力謀私的股東;債權人主要是指與公司合作的投資人，債權人是適用人格否認制度的主張者;人民法院則處于居中的位置。在稅法領域，就公司法人格否認制度的程序而言，行使人格否認權需要遵守的程序主要包括兩方面的因素:一是稅務機關在調查公司的違法行為時，需要掌握足夠的證據表明公司股東是否存在違法濫用行為，并根據國家法律法規的相關制度以及程序進行取證、證據收集等行為;二是稅務機關除了有提出適用人格否認制度的主張的權利，還具有直接適用該制度的權利，但在某些特殊情況下須限制適用。

(二)人格否認制度的適用條件。

人格否認制度的適用條件主要包含三個要素，分別為對象要件、行為要件以及結果要件。就對象要件而言，對象要件主要涉及兩個方面，一是濫用公司權利的侵害方;二是自身權益受到傷害的受害方。就行為要件而言，行為要件主要是指有限責任公司或者實際控制權的股東濫用公司獨立人格的行為。就結果要件而言，結果要件主要是指存在侵害了稅收債權的結果。如果公司股東濫用權利的行為與受害方權益受損之間有直接的因果聯系，那么國家稅務機關需要在掌握直接證據的前提下發揮政府的相關職能與作用。

(三)納稅責任的分配。

納稅責任的分配主要包含以下幾個方面的原則:一是否符合實際交易原則，實際交易原則可以確保公司獨立人格在承擔相應責任的時候，檢查公司是否存在不合理的交易行為，并在公司進行稅收籌劃的過程中檢查是否存在偷稅、漏稅等行為。二是明確“合理商業目的”的界定。因為對企業而言，只要企業在運作上不具有合理商業目的，稅務機關就有權發起反避稅調查，而人格否認制度刺破公司的面紗，由股東或控股公司實際納稅，無疑對稅收規避行為具有一定的影響。

四、結束語:

綜上所述，公司在進行納稅籌劃的過程中，需要根據國家相關法律法規的原則和要求貫徹實施人格否認制度，將股東權益與債權人的權益聯系在一起，進而實現稅負公平。

作者：顧倩 單位:揚州大學法學院

參考文獻:

［1］石紅兵．公司法人格否認制度在反避稅中的適用［J］．中外企業家，2015，17:159－160．

［2］陳本菲．論關聯企業中公司法人格否認制度的適用［J］．法制與經濟，2015，Z2:91－94．

第8篇：稅法的適用原則范文

關鍵詞：電子商務；稅法設計；基本原則

稅法基本原則是一國調整稅收關系的法律規范的抽象和概括，是一定社會經濟關系在稅收法制建設中的反映，也是對稅法的立法、執法、司法等全過程具有普遍指導意義的法律準則，其核心是使稅收法律關系適應生產關系的要求。電子商務作為經濟全球化進程中應運而生的網絡經濟的組成部分，具有交易虛擬化、全球化、隱蔽化和成本低廉等特點。雖然電子商務的出現為經濟發展帶來了巨大的變化，使現行稅法的某些規定難以適用，并形成了一些稅收征管中的盲點，但其并未對生產關系和稅收法律關系本身產生根本性的影響。因此，完善電子商務時代的稅收法律制度，仍然不能背離以下幾項稅法的基本原則。

一、稅收法定原則

稅收法定原則是民主和法治原則等現代憲法原則在稅法上的體現，是稅法至為重要的基本原則。它指的是國家征稅應有法律依據，要依法征稅和依法納稅。稅收法定原則要求稅收要素法定而且明確，征稅必須合法。諸如，納稅主體、征稅對象、稅率、納稅環節、減免優惠等稅收要素必須由立法機關在法律中予以規定，其具體內容也必須盡量明確，避免出現漏洞和歧義，為權利的濫用留下空間。而征稅機關也必須嚴格依據法律的規定征收稅款，無權變動法定的稅收要素和法定的征管程序，依法征稅既是其職權，也是其職責。

（一）不宜開征新稅

在電子商務條件下，貫徹稅收法定原則，首先需要解決的問題就是是否開征新稅。實際上對這個問題的爭論由來已久，以美國為代表的免稅派主張對網上形成的有形交易以外的電子商務永久免稅，認為對其征稅將會阻礙這種貿易形式的發展，有悖于世界經濟一體化的大趨勢；與此相對的是加拿大稅收專家阿瑟·科德爾于1994年提出“比特稅”構想，即對網絡信息按其流量征稅。“比特稅”方案一經提出，即遭致美國和歐盟的反對，原因是他們認為“比特稅”不能區分信息流的性質而一律按流量征稅，而且無法劃分稅收管轄權，并將導致價值高而傳輸信息少的交易稅負輕，價值低而傳輸信息多的交易稅負重，從而無法實現稅負公平。筆者認為，經濟發展是稅制變化的決定性因素，開征新稅的前提應是經濟基礎發生實質性的變革，例如，在以農業為最主要的生產部門的奴隸制和封建制國家，農業稅便是主要稅種；進入了以私有制下的商品經濟為特征的資本主義社會后，以商品流轉額和財產收益額為課稅對象的流轉稅和所得稅取代了農業稅成為主要稅種。電子商務也屬于商品經濟范疇，與傳統貿易并沒有實質性的差別。因此，我國在制定電子商務稅收政策時，仍應以現行的稅收制度為基礎，對現行稅制進行必要的修改和完善，使之適應電子商務的特點和發展規律，這樣不僅能夠減少財政稅收的風險，也不會對現行稅制產生太大的影響和沖擊。例如，我國香港特別行政區的做法便值得借鑒，其并未出臺專門的電子商務稅法，只是要求納稅人在年度報稅表內加入電子貿易一欄，申報電子貿易資料。

（二）明確各稅收要素的內容

稅收法定主義原則要求稅收要素必須由法律明確規定，電子商務對稅收要素的影響突出地表現在征稅對象和納稅地點的確定上。以流轉稅為例，網上交易的許多商品或勞務是以數字化的形式來傳遞并實現轉化的，使得現行稅制中作為計稅依據的征稅對象變得模糊不清，對此既可以視為有形商品的銷售征收增值稅，也可以歸屬為應繳營業稅的播映或服務性勞務。這就需要改革增值稅、營業稅等稅收實體法，制定電子商務條件下數字化信息交易的征稅對象類別的判定標準，從而消除對應稅稅種、適用稅率的歧義。就納稅地點而言，現行增值稅法律制度主要實行經營地原則，即以經營地為納稅地點，然而高度的流動性使得電子商務能夠通過設于任何地點的服務器來履行勞務，難以貫徹經營地課稅原則。由于間接稅最終由消費者負擔，以消費地為納稅地不僅符合國際征稅原則的趨勢，而且有利于保護我國的稅收利益，為此，應逐步修改我國現行增值稅的經營地原則并過渡為以消費地為納稅地點的規定，從而有效解決稅收管轄權歸屬上產生的困惑。

二、稅收公平原則

稅收公平原則是稅法理論和實踐中的又一項極其重要的原則，是國際公認的稅法基本原則。根據稅收公平原則，在稅收法律關系中，所有納稅人的地位都是平等的，因此，稅收負擔在國民之間的分配也必須公平合理。稅收公平原則在經歷了亞當·斯密的“自然正義的公平”①和瓦格納的“社會政策公平”②理論之后，近代學者馬斯格雷夫進一步將公平劃分為兩類，即橫向公平和縱向公平。稅收橫向公平要求相同經濟情況和納稅能力的主體應承擔相同的稅負；稅收縱向公平則要求不同經濟情況的單位和個人承擔不相等的稅負。

納稅人地位應當平等、稅收負擔在納稅人之間公平分配是稅收公平原則的內容和要求。電子商務是一種建立在互聯網基礎上的有別于傳統貿易的虛擬的貿易形式，它具有無紙化、無址化以及高流動性的特點。高流動性使得企業的遷移成本不再昂貴，企業由于從事電子商務的企業不必像傳統企業那樣大量重置不動產和轉移勞動力，若想要在低稅或免稅地區建立公司以達到避稅的目的，往往只要在避稅地安裝服務器等必要的設備、建立網站并配備少量設備維護人員即可。其他為數眾多的工作人員可以通過互聯網在世界各地為企業服務，從而可以使納稅人通過避稅地的企業避免或減少納稅義務。而電子商務的無形性和隱蔽性則讓稅務部門難以準確掌握交易信息并實施征管，使得網絡空間成了納稅人輕而易舉地逃避納稅義務的港灣。上述種種都導致了從事電子商務的納稅主體與從事傳統商務的納稅主體間的稅負不公。但是稅收公平原則卻要求電子商務活動不能因此而享受比傳統商務活動更多的優惠，也不能比傳統商務更易避稅或逃稅。因此，為貫徹稅收公平原則應從以下兩方面著手：

第一，改變對電子商務稅收缺位的現狀，避免造成電子商務主體和傳統貿易主體之間的稅負不公平。稅法對任何納稅人都應一視同仁，排除對不同社會組織或個人實行差別待遇，并保證國家稅收管轄權范圍內的一切組織或個人無論其收入取得于本國還是外國，都要盡納稅義務。

第二，貫徹稅收公平原則還要完善稅收征管制度。建立符合電子商務要求的稅收征管制度，首先應制定電子商務稅務登記制度。納稅人在辦理了上網交易手續之后，應該到主管稅務機關辦理電子商務稅務登記。在稅務登記表中填寫網址、服務器所在地、EDI代碼、應用軟件、支付方式等內容，并提供電子商務計算機超級密碼的鑰匙備份。稅務機關應對納稅人的申報事項進行嚴格審核，并為納稅人做好保密工作。其二，應建立電子發票申報制度，即以電子記錄的方式完成紙質發票的功能。啟用電子發票不僅可以推動電子商務的發展，也為稅收征管提供了嶄新的手段。納稅人可以在線領購、開具并傳遞發票，實現網上納稅申報。其三，逐步實現稅收征管的電子化、信息化，充分利用高科技手段拓展稅收征管的領域和觸角，開發電子商務自動征稅軟件和稅控裝置，建立網絡稽查制度，不斷提高稅收征管效率和質量，構建適應電子商務發展的稅收征管體系，實現稅收公平原則。

三、稅收中性原則

稅收中性原則是指稅收制度的設計和制定要以不干預市場機制的有效運行為基本出發點，即稅收不應影響投資者在經濟決策上對于市場組織及商業活動的選擇，以確保市場的運作僅依靠市場競爭規則進行。

電子商務與傳統交易在交易的本質上是一致的，二者的稅負也應該是一致的，從而使稅收中性化。稅收制度的實施不應對網絡貿易產生延緩或阻礙作用，我國電子商務的發展還處在初級階段，對相關問題的研究也才剛剛起步，而電子商務代表了未來貿易方式的發展方向，與傳統貿易相比，其優勢是不言而喻的，因此對其稅收政策的制定應避免嚴重阻礙或扭曲市場經濟的發展，而宜采用中性的、非歧視性的稅收政策，通過完善現行稅制來規制并引導電子商務健康、有序、快速地發展。

不開征新稅不僅是稅收法定原則的要求，也是稅收中性原則的體現。許多國家在制定電子商務稅收制度時，也都認為應遵循稅收中性原則。例如，美國于1996年發表的《全球電子商務選擇性的稅收政策》中便指出：“建議在制定相關稅收政策及稅務管理措施時，應遵循稅收中性原則，以免阻礙電子商務的正常發展。為此，對類似的經濟收入在稅收上應平等地對待，而不去考慮這項所得是通過網絡交易還是通過傳統交易取得的。”文件認為，最好的中性是不開征新稅或附加稅，而是通過對一些概念、范疇的重新界定和對現有稅制的修補來處理電子商務引發的稅收問題。而經合發組織1998年通過的關于電子商務稅收問題框架性意見的《渥太華宣言》中也強調，現行的稅收原則將繼續適用于電子商務課稅，對于電子商務課稅而言，不能采取任何新的非中性稅收形式。歐盟對待電子商務稅收問題的觀點是，除致力于推行現行的增值稅外，不再對電子商務開征新稅或附加稅。

根據稅收中性原則，我國對電子商務不應開征新稅，也不宜實行永久免稅，而應該以現行稅制為基礎，隨著電子商務的發展和普及，不斷改革和完善現行稅法，使之適用于電子商務，保證稅收法律制度的相對穩定和發展繼承，并能夠降低改革的財政風險，促進我國網絡經濟的穩步發展。

四、稅收效率原則

稅收效率原則是指稅收要有利于資源的有效配置和經濟機制的有效運行，提高稅收征管的效率。稅收效率原則要求以最小的費用獲取最大的稅收收入，并利用稅收的經濟調控作用最大限度地促進經濟的發展，或者最大限度地減輕稅收對經濟發展的障礙。它包括稅收行政效率和稅收經濟效率兩個方面。稅收的行政效率是通過一定時期直接的征稅成本與入庫的稅金之間的比率來衡量，表現為征稅收益與征稅成本之比。這一比率越大，稅收行政效率越高。稅收的經濟效率是指征稅對納稅人及整個國民經濟的影響程度，征稅必須使社會承受的超額負擔為最小，即以較小的稅收成本換取較大的收益。簡言之，就是稅收的征收和繳納應盡可能確定、便利、簡化和節約，以達到稽征成本最小化的目標。

雖然在電子商務交易中，單位或個人可以直接將產品或服務提供給消費者，免去了批發、零售等中間環節，使得稅收征管相對復雜，但是為了應對這一嶄新的交易形式，越來越多的高科技手段將會運用到稅收工作的實踐中，使稅務部門獲取信息和處理信息的能力都得到提高；憑借電子化、信息化的稅收稽征工具，稅務機關的管理成本也將大大降低，為提高稅收效率帶來了前所未有的機遇。

五、社會政策原則

國家通過稅法來推行各種社會政策，稅收杠桿介入社會經濟生活，稅收不僅是國家籌集財政收入的工具，而且成為國家推行經濟政策和社會政策的手段，于是稅收的經濟職能便體現為稅法的基本原則。

目前，隨著電子商務的發展，稅收的社會政策原則主要表現為以下兩個方面：

（一）財政收入原則

貫徹這一原則需要明確的是，一方面隨著電子商務的迅猛發展，會有越來越多的企業實施網絡貿易，現行稅基日益受到侵蝕，這就需要不斷完善稅收法律制度，保證對應稅交易充分課稅，使得財政收入穩定無虞；另一方面，針對目前我國企業信息化程度普遍較低，電子商務剛剛起步的現狀，為了使我國網絡經濟的發展跟上世界的腳步，應當對積極發展電子商務的企業給予適當的稅收優惠。財政收入原則的確立，不可避免地沖擊和影響了稅收的公平原則，但是為了從全局和整體利益出發，它又是有利于國民經濟發展并且有利于社會總體利益的。正如前任財政部長項懷誠在“世界經濟論壇2000中國企業峰會”上所表示的：“不想放棄征稅權，但又想讓我國的電子商務發展更快點。”

（二）保護國家稅收利益原則

就目前而言，我國還是電子商務的進口國，無法照搬美國等發達國家的經驗制定我國的電子商務稅收法律制度，而是應該在借鑒他國經驗的基礎上，構建有利于維護我國稅收的稅制模式。同時，還應該考慮到對國際稅收利益的合理分配，為國際經濟貿易建立更為公平合理的環境和更加規范的秩序。國際稅收利益的分配格局，將會影響各國家對貨物和勞務進出口貿易、知識產權保護以及跨國投資等問題的基本態度。只有合理分配稅收利益，才能為國際經濟交流與合作提供更好的條件和環境。因此，我們應該在維護國家稅收的前提下，尊重國際稅收慣例，制定互惠互利的稅收政策，從而實現對國際稅收利益的合理分配。

參考文獻：

[1][美]施奈德.電子商務[M].成棟，譯.北京：機械工業出版社，2008.

[2][美]特班，等.電子商務管理視角[M].嚴建援，等譯.北京：機械工業出版社，2007.

[3]周剛志.論公共財政與國家—稅法學研究文庫[M].北京：北京大學出版社，2005.

[4]劉劍文.稅法學[M].北京：北京大學出版社，2007.

[5]劉劍文.財稅法學[M].北京：高等教育出版社，2004.

第9篇：稅法的適用原則范文

「關鍵詞避稅；稅法漏洞；稅法原則

一：有關避稅行為定性的幾種觀點

關于避稅行為的法律性質，法學界曾有合法、違法與脫法的不同界定。認為避稅具有合法性的理由是避稅行為并不違反稅法的文義規定，且是私法上適法有效的行為，選擇何種行為方式是納稅人的行為自由，具有合法性。持違法觀點者認為避稅雖形式合法但實質違法，它違反了稅法的宗旨，不符合量能課稅的公平原則，有損稅法的實質正義，因此應定性為違法，并予以法律規制。持脫法觀點者認為避稅既非合法行為也非違法行為，而是一種行為雖抵觸法律的目的，但在法律上卻無法加以適用的脫法行為。①其本質在于利用法律上的漏洞，實現一定的行為目標，同時達成法律無法對其適用的目的。第一種觀點因為避稅行為越演越烈及其導致的稅收功能實現的嚴重障礙和避稅規制的現實必要性而漸漸被多數學者所擯棄，而后二種觀點應為稅法學界現今的主流觀點——即避稅行為是非法（包括違法和脫法）的。

二：對避稅概念的界定與分析

在對避稅行為做具體分析以前，我們必須對避稅的概念有一個清晰的界定，這是一切分析和探討的前提。雖然各國立法都尚未對節稅、避稅和偷稅做清晰界定，但我國學理已有較為一致的共識。即：節稅是法所允許的，偷稅是法所嚴禁的，而避稅是界乎二者之間的。它因形式合法性及公示性與偷稅相區分，又因對稅法宗旨的違反與節稅相區分。稅收規避是指利用私法上的選擇可能性，在不具備私人交易固有意義上的合理理由的情況下，而選擇非通常使用的法律形式。一方面實現了企圖實現的經濟目的或經濟后果，另一方面卻免予滿足對應于通常使用的法律形式的課稅要素，以減少稅負或者排除稅負。②國際財政文獻局（InternationalBureauofFiscalDocumentation）的定義是：稅收規避是指描述納稅人為減輕稅負而作法律上事務安排的一個用語。該用語一般在貶義上使用，如用來闡明納稅人利用稅法的漏洞、含糊、不規范和其他缺陷，對個人事務或商業事務進行人為安排，從而實現稅收規避目的。聯合國稅收專家小組認為：避稅可以認為是納稅人采取利用法律上的漏洞或含糊之處的方式來安排自己的義務，以致減少其本應承擔的納稅數額而這種做法不受法律約束。劉劍文教授認為，避稅是指納稅人濫用法律形成的可能性，通過法律所未預定的異常的行為安排達成與通常行為方式同一的經濟目的，謀求不正當減輕稅負的行為③。簡言之，避稅是利用稅法漏洞，規避稅法以達到與稅法宗旨相違背的減少或免除納稅人負擔的行為。“利用稅法漏洞、規避稅法”這一條件是稅法學界對避稅的一種共識，這里就產生了一個問題——稅收法律法規和其他規范性文件所明確禁止的一系列所謂的避稅行為，如轉移定價、利用避稅港等行為是否還能被稱做嚴格意義上的避稅行為。若還稱其為避稅行為，那它與一般的稅收違法行為的界線在哪里？如果它不再被稱作避稅行為，那法學界以其顯著危害性為例論證避稅行為的非法性，合理性何在呢？筆者認為，現行稅法已予以規制的一系列所謂“避稅”行為，不宜再稱其為避稅，而現實生活中廣泛存在的避稅行為，其非法性也值得質疑④。

三：避稅非法性質疑

（一）避稅產生之原因不可歸責于納稅人

從避稅產生的原因來看，經濟學告訴我們，人是經濟的人，具有趨利避害的本性。稅收是對納稅人財產的強制性轉移，是對其財產權的一種合法侵害，而且，稅收不具有直接的、顯性的、個體意義上對等的給付，以稅收為對價的公共產品和公共服務的非排他性和競爭性品質又使其受益者具有“搭便車”的可能⑤。因此納稅人受利益驅動，有力圖減輕直至排除其稅收負擔的本能欲望。客觀上由于現實社會經濟生活的不確定性和人的認識能力的非至上性，立法者會受制于認識力、表達力等立法技術能力以及時代顯現的不足造成對行為的末預見性，使得立法意圖和立法實效存在一定的差距。出現法律的漏洞、含糊、不規范和其他缺陷。稅法同樣避免不了這種成文法的局限性。從而使納稅人具有了規避稅法的現實可能性。再者，各國稅制的現實差異也使國際避稅得以存在。這些都是不可歸責于納稅人的，在稅法存在漏洞和各國稅制現實差異的客觀前提下，僅因納稅人為追求稅收負擔減輕和排除所采用的稅法所未明文禁止的行為與稅法宗旨不符而予以否定性評價，是不合理的。稅法是以私法秩序為前提的法律，憲法所保障的一般行為自由和私法自治原則并不能為稅法所任意侵犯。征稅必須嚴格遵循稅收法定原則。只有全面地滿足了法律所明文規定的課稅要件，才能發生稅收債權的給付請求權。如果某一交易行為或經濟事實。并不為稅法所預定調整，則除非有特別的法律根據，不得適用稅法規范。商人既然有訂立最合適的契約以追求其商業利益的經濟自由，則同樣應該有選擇某種法律上的行為方式以達成最少稅負的自由。因此，原則上，納稅義務人有權自由安排其事務，盡量減少稅收支出，只耍不違反法律的規定，納稅人就有籌劃其稅收事務的權利。美國知名大法官漢德曾言：“法院一再聲稱，人們安排自己的活動以達到低稅負的目的，是無可指責的。每個人都可以這么做，不管他是富翁，還是窮光蛋。而且這樣做是完全正當的，因為他無須超過法律的規定來承擔納稅義務；稅收是強制征收的，而不是靠自愿捐獻的。以道德的名義來收稅，不過是分空談而已。”英國議員湯姆林也曾針對“稅務局長訴溫斯特大公”一案指出：任何人都有權安排自己的事業，以依據法律獲得少繳稅款的待遇，不能強迫他多納二）對“以避稅有違稅法宗旨和稅法基本原則來認定避稅非法性”觀點之批駁認為避稅行為非法的學者常以避稅行為有損稅法宗旨和有悖稅法基本原則來論證自己的觀點。那么，什么是稅法的宗旨呢？稅法的宗旨，是稅法調整所欲達到的目標。由于稅法的作用與稅收職能的實現緊密相連，因此，稅法的宗旨主要體現為保障稅收三大職能的有效實現。即，保障有效獲取財政收入、有效實施宏觀調控和保障經濟與社會的穩定三個目標。而這三個目標的實現應該是政府的任務，不應該是百姓的負擔。要求納稅人行為符合稅法的宗旨，無疑是把稅收職能實現的任務負擔在普通納稅人身上。納稅人只是普通的、具有一般智識的人，不是精英的立法者、執法者。納稅人只負有“依法”納稅的義務，至于稅法宗旨的實現，則不是他們所應該也不是他們所能夠保證的。政府應該有一系列制度設計來引導納稅人的行為符合稅法的宗旨，做不到這一點，只能是政府的失職，而不是納稅人的責任。

從稅法的基本原則方面看，持避稅行為非法性觀點的學者認為避稅行為有害稅法的稅收公平和稅收效率原則。認為避稅人采取的復雜、迂回的異常行為安排，斷開了稅法預先設計的通常的法形式與稅法的聯結，使得享有同一經濟效果的納稅人卻減輕或排除了稅收負擔，破壞了量能課稅原則。造成稅負不公，從而使稅收公平原則受到實質的損害。同時避稅人常采用迂回、多階段的行為方式，這種迂回曲折必然增加資源消耗和費用支出，因此這是有違經濟性的。而且避稅行為增加了政府反避稅的負擔，稅收征管成本必然加大，稅收效率當然受損，因此是有違稅收效率原則的。然而，現實生活中許多避稅行為正是對稅收不公平現象的異化反擊，或者說，稅收不公平催生了許多避稅現象。如采取異常的行為安排以達到享受稅收優惠的目的、利用避稅港等等，這正是稅收不公平導致的惡果。在稅收效率方面，稅收效率分為征稅效率和納稅效率，即保證稅收征納及稅收本身對納稅人在經濟上影響最小，及稅務機關以最小的成本獲得最多的稅收收入。正如這些學者所指出的那樣，避稅也是需要成本的。納稅人選擇避稅與否取決于避稅成本與應納稅額的比較。避稅現象的廣泛存在，是否也說明我們的稅收負擔過重呢？稅收是政治、經濟以及社會的敏感神經，當稅負過于沉重時。納稅人的本能反映就是躲、逃、甚至偷抗稅，稅負不公、重復征稅，也會引發納稅人的抵制、逃避心理。因此，從納稅人角度講，避稅與納稅效率是不違背的，而避稅行為的存在從某種角度來講也是稅制設置非效率的一種體現。當今廣為提倡的“降低稅率、擴大稅基”改革也有此方面考慮。從這些方面分析，認為避稅行為有違稅法的基本原則，是值得質疑的。最為重要的是，稅法還有稅收法定主義這一帝王原則。這一原則是對避稅行為非法性的最大沖擊。

稅收法定主義是稅法最高原則，其基本含義是課稅要素法定、課稅要素明確和程序合法性。它要求稅收債務于稅法所規定的課稅要件被法律事實充分滿足時才發生。也就是說，納稅人只在稅收法律所確定的課稅要件得以滿足時才負擔納稅義務。任何人不得要求納稅人負擔稅法規定以外的“納稅義務”。其深層涵義則在于保障憲法秩序下人民的基本財產自由權不受國家及其行政權力的任意侵犯。同時，人民以承擔納稅義務為國家提供財源為代價，獲得自由為私法行動的自治權利。在國家及征稅機關享有不對等的優越權力的稅收領域，稅收法定主義無疑成為納稅人防御非法侵害的有力屏障。而且稅收法定主義在中國這樣一塊缺乏民主與法治的土壤上是有著特殊意義的。稅法學界一直將稅收法定原則與刑法的罪刑法定原則相媲美。刑法的罪刑法定原則要求“法無明文規定不為罪”，稅法的稅收法定原則也要求“法無明文規定不納稅”。正如現代刑法的理念是越來越多的保障犯罪嫌疑人的合法權益，保證任何無確鑿證據證明有罪的人不受刑罰追究一樣，現代稅法的理念也是越來越多的保障納稅人權利。自由、生命與財產是人的基本人權，刑法保障人的自由生命不受剝奪，而稅法保障人的財產不受侵犯，尤其是，不受強大的國家權力的侵犯。稅法不應該僅僅是賦予國家征稅的權力，更應該是對這種權力的限制，這種“權力的限制”從稅法產生的最初就是稅法的要旨和生命所在，現在也越來越顯示其重要意義。稅法不只是告訴人們，國家可以在哪些領域、哪些經濟環節、對哪些人、哪些物、哪些行為征稅；他更重要的是告訴人們國家征稅權力所不得侵犯的領域。

（三）避稅非法性界定在實踐中的困境

從實踐意義上，對避稅行為非法性界定的合理性也是值得懷疑的。從法理的角度講，非法的，就是法律要予以規制的，否則界定其非法意義何在？更為重要的是，如果界定其為非法而不予規制或規制乏力的話。實際是在昭示民眾非法的行為也是可行的，因為法不管它或管不著它，這無疑是降低了法律的權威性。讓人們對守法和違法認識模糊從而變相地鼓勵違法行為的發生。而且對非法行為不予規制，稅務執法機關就是失職。規制的話，學理有兩種規制手段，一般性規制和特殊性規制。特殊性規制前已論及，其規制對象不宜再稱為避稅行為，本文對其不再做具體分析。下面著重分析采用一般性規制的困境。

對這些法律沒有明確規定而被認為是實質違法的避稅行為予以規制，出發點是好的，然而，這些行為由誰界定，如何界定，界定后規制的后果如何卻是一個難題。由稅收執法機關予以認定？——對避稅的認定要建立在征稅機關具有較高的業務素質和職業道德基礎上，且不說現有稅務機關的業務素質是否已經上升到可以較為準確界定的高度，單是在征稅利益驅動下的稅收執法機關界定的公正性就值得懷疑。由一個獨立于稅務機關的行政機關或者法院界定？——避稅行為的界定是一個專業性技術性極強的工作，在中國現有稅法資源及其匱乏的情況下，誰能擔此重任？而且，中國目前連稅務行政復議機關尚且不獨立、稅務行政訴訟也沒有專門的稅務法院和稅務法庭的情況下，由某個獨立于稅務機關的行政機關或者法院對避稅行為進行界定也是不現實的。眾所周知，避稅和節稅在現實中也是很難區分的，廣泛的企業、單位都在進行所謂的稅收籌劃活動（事實上這些行為是避稅還是節稅、那些是避稅、那些是節稅是很難區分的），在公眾普遍違法的情況下，如何予以規制呢？而且在沒有一個公開的法律對具體“避稅”行為予以確認的情況下（即特殊性規制），由征稅機關或其他行政機關或者法院對其行為進行避稅性界定能否得到他們的認可呢？在稅務機關的規制明顯缺乏法律依據的情況下，必然會引起與行政相對人的爭議，導致稅務行政復議，稅務行政訴訟的發生——這豈不更是浪費資源，降低效率？而且，這種破壞納稅人合理預期⑥的對避稅行為的一般規制，必然導致節稅行為者甚至是普通納稅人在經濟行為中忐忑不安，畏手畏腳，這是否也損害了他們的權益——法律的實施是不應該有如此大的負外部性⑦的！

避稅行為的產生，很大部分原因是由于稅制設計的不完善，如，個人所得稅采分類所得稅制而未采綜合所得稅制，應納稅項目采正列舉而不采反列舉。稅法自身的缺陷不應是納稅人的責任。納稅人有根據稅法予以選擇的自由。這是憲法予以保障的。憲法56條規定：公民有依法納稅的義務。（只是依法納稅的義務）而且，對避稅予以非法性否定、適用一般性規制也會一定程度上降低立法者修改稅法，完善稅制的積極性——既然稅法漏洞可以借違背稅法宗旨立法目的予以任意性的否定性界定予以填補的話，那又有何修改必要呢？在我國稅法還極不完善、稅制還極不合理的情況下，這對稅法進步的損害是巨大的。

此外需要闡述的是，對避稅行為予以非法性界定，適用一般性規制，這是一種廣泛的授權，在中國這樣一片缺少民主和法治的土壤上，這種廣泛的授權后果可能是毀滅性。雖然許多發達國家如德國、法國、奧地利、荷蘭、西班牙等都對避稅采用一般性規制手段，但其是建立在高度的民主法治和完善的稅收征管基礎上的。在發達國家，民眾是以納稅人的身份理直氣壯的面對政府，要求政府提供各種服務，要求自己的權利被保障甚至是直接抗爭政府的權力；而我國的納稅人卻基本還是被要求以一種順民的姿態出現在強大的國家權力面前。中國如果在現有的稅收征管體制下、在缺少民主與法治的基礎的情況下盲目跟風，后果只能是征管的進一步混亂和法治的再次被踐踏。而且，即便是在這些有高度的法治和完善的稅收征管基礎的國家，一般性規制手段的采用效果如何，也是存在爭議的。:

任何稅制的設計都是一個利益權衡的機制，在國庫利益和個人權益間作出取舍，筆者不是反對制定各種反避稅措施，那是現實而又必要的，筆者反對的是不份青紅皂白的對避稅予以非法性評價。反避稅措施必須是法定的，是予以明示的。從某種意義上說，避稅是一種成本，是推行法治、優化稅制過程中的一種成本。正如改革犧牲了大量人的既得利益和國家的大量資產以求效率一樣，如果避稅導致的稅款流失能換來一個更趨于法治的治理結構、更精巧的稅制設計。筆者認為也是值得的。

「注釋

①臺灣學者多持此種觀點，參見[臺]陳清秀：《稅法總論》翰蘆圖書出版有限公司2001年10月第2版。筆者認為“脫法”這個概念本身就是存在問題的：合法和違法應是一種非此即比的關系，“法無明文禁止即為可”——這是現代法治、人權理論的基本要求。脫法概念模糊了合法與非法的界限，雖試圖突顯某些行為不符合立法意圖卻無“法”加以規制的特性，力圖將其與符合立法意圖的合法行為區分，但這會給守法、執法與司法帶來困難。筆者認為，所謂的脫法就是合法，立法意圖是一種隱性的、難以為一般人所確知的東西，不能因某一行為不符合立法意圖就否定其合法性。但鑒于這種觀點較具代表性，筆者仍予以介紹。

②［日本］金子宏著：《日本稅法原理》，劉多田等譯，中國財政經濟出版社1989年版，第80頁。

③劉劍文丁一《避稅之法理新探》涉外稅務2003.8④本文將力圖否認對避稅的非法性評價，即避稅也是合法的，似乎導致了避稅與節稅難以區分。事實上，節稅曾經屬于廣義的避稅概念，如中國稅務大詞典的定義：避稅是納稅人以不違法稅收制度的前提而減少稅收負擔的行為。節稅是納稅人為了達到避稅的目的而制定的納稅計劃，這種納稅計劃是在稅法規定范圍內，當存在著多種可選納稅方案時，以稅收負擔最低的方式來處理財務、經營、交易事項。中國稅務百科全書把避稅分成兩個基本類型：一是既不違反法律規定，也不違背立法意圖（也就是我們現在所說的節稅）；一是雖不違反法律規定，卻違背了立法意圖（也就是我們現在所說的避稅）。在美國，避稅被廣泛的解釋為除逃稅以外的種種使納稅負擔減至最低的技術，從而將節稅包含在內。國際上也有人以是否違背法律意圖將避稅區分為可接受避稅（節稅）和不可接受避稅（避稅）。現在，稅法學界已較為一致的區分了節稅與避稅，將節稅定性為合法的、符合稅法宗旨和立法精神的行為，而將避稅定性為不符合稅法宗旨和立法精神的行為。筆者贊同這種界定（雖然筆者并不贊同以此認定避稅的非法性），而且筆者的以下分析也是建立在此基礎上的。雖然筆者否認避稅行為的非法性，但合法并不意味著不具有社會危害性。如****、在許多國家是合法營業，但它們的社會危害性卻是有目共睹的。避稅行為也是如此，避稅行為者畢竟是不正當的規避了本應承擔的納稅義務，不僅危害國家財政收入，也可能使稅法的宏觀調控職能落空。避稅是需要完善稅法予以規制的一類行為。

⑤[美]曼昆著梁小民譯《經濟學原理》北京大學出版社2001年12月版第233頁搭便車是指得到一種物品的利益但避開為此支付。

⑥蘇力《法治及其本土資源》第6頁蘇力在其《法治及其本土資源》指出：法律的功能也在于建立一種合理的穩定的預期。